II GSK 1790/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Andrzej Kuba Sędzia NSA Zbigniew Czarnik (spr.) Sędzia NSA Ludmiła Jajkiewicz Protokolant Małgorzata Sieczkowska po rozpoznaniu w dniu 24 września 2015 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej P Spółki z o.o. w G od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G z dnia 30 stycznia 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 1127/12 w sprawie ze skargi P Spółki z o.o. w G na decyzję Dyrektora Izby Celnej w G z dnia [..] sierpnia 2012 r. nr [..] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w G; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w G na rzecz P Spółki z o.o. w G 2100 (dwa tysiące sto) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego. Zdanie odrębne Wyrokiem z dnia 30 stycznia 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w G (dalej: WSA w G lub Sąd I instancji) oddalił skargę P Sp. z o.o. w G (dalej: Spółka) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w G (dalej: Dyrektor) z dnia [...] sierpnia 2012 r. w przedmiocie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym. W dniu 4 marca 2011 r. pracownicy Urzędu Celnego w S ustalili, że w barze "[...]", mieszczącym się przy ul. A K w M, urządzane są gry na automatach, w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), dalej: u.g.h. Gry prowadzone były na automacie bębnowym oznaczonym napisem "Symulator czasowy" KAJOT MULTI GAME nr 300302, a podmiotem je urządzającym była skarżąca Spółka, która nie posiadała koncesji na prowadzenie kasyna gry wymaganego na podstawie art. 6 ust. 1 u.g.h. Po dokonaniu analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego Naczelnik Urzędu Celnego w S decyzją z [...] kwietnia 2012 r. wymierzył Spółce karę pieniężną w wysokości 12.000 zł z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Decyzją z [...]sierpnia 2012 r. Dyrektor, po rozpatrzeniu odwołania strony, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu podano, że należący do skarżącej automat został poddany eksperymentowi w trakcie kontroli oraz ekspertyzie biegłego. Zarówno protokół z kontroli, jak i opinia biegłego stanowią dowody z dokumentu w niniejszym postępowaniu, a wynikające z nich wnioski prowadzą do stwierdzenia, że czas gry na automacie ani jej wynik nie jest uzależniony od zręczności gracza. Organ odwoławczy wyjaśnił, zgodnie z dyspozycją przepisu art. 2 ust. 6 u.g.h., minister właściwy do spraw finansów publicznych rozstrzyga, w drodze decyzji, czy gra lub zakład posiadające cechy wymienione w ust. 1-5 są grą losową, zakładem wzajemnym albo grą na automacie w rozumieniu ustawy. Na tej podstawie uprawniony organ kształtuje sytuację prawną zainteresowanego organizatora, rozstrzygając na jego wniosek, czy działalność ta wypełnia przesłanki uznania jej za grę hazardową. Od wejścia w życie nowelizacji ustawy o grach hazardowych z dnia 26 maja 2011 r., do powyższego wniosku należy załączyć opis planowanego albo realizowanego przedsięwzięcia, zawierający w szczególności zasady jego urządzania, przewidywane nagrody, sposób wyłaniania zwycięzców oraz, w przypadku gry na automatach, badanie techniczne danego automatu, przeprowadzone przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier (art. 2 ust. 7 u.g.h.). Zdaniem organu powołane przepisy nie mogą służyć temu by ustalić, czy gry na automacie mają inny charakter niż hazardowy, a więc do wykluczenia urządzenia spod jurysdykcji ustawy o grach hazardowych. Minister Finansów na podstawie art. 2 ust. 6 u.g.h. rozstrzyga (na podstawie złożonego wniosku) wyłącznie o charakterze gier w kontekście regulacji ustawy o grach hazardowych – czy wypełniają one cechy gier na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h. Skarżąca nie złożyła wniosku o orzeczenie o charakterze urządzanych przez nią gier. WSA w G oddalając skargę na powyższą decyzję wskazał, że w niniejszej sprawie nie było podstaw do zawieszenia postępowania, ponieważ rozpatrzenie sprawy nie wymagało rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez Ministra Finansów w trybie art. 2 ust. 6 u.g.h. Literalna wykładnia art. 2 ust. 6 u.g.h. w związku z art. 2 ust. 7 u.g.h. prowadzi do wniosku, że Minister Finansów rozstrzyga, w drodze decyzji, o charakterze gry lub zakładu na wniosek lub z urzędu. Co jednak istotne - rozstrzygnięcie to Minister wydaje tylko w sytuacji, gdy przedsięwzięcie w postaci gry lub zakładu nie zostało jeszcze zrealizowane lub jest w toku realizacji. Poza sporem między stronami jest fakt, że przedmiotowe postępowanie podatkowe dotyczy zaszłości, a nie planowanego lub realizowanego działania. W konsekwencji przepis art. 2 ust. 6 u.g.h. nie może znaleźć zastosowania, skoro automat do gry był uprzednio użytkowany i został zabezpieczony przez organy celne. WSA w G wyjaśnił, że organy podatkowe w postępowaniu prowadzonym na podstawie art. 89 i art. 90 u.g.h., posiadają autonomiczne uprawnienie do poczynienia własnych ustaleń w zakresie wystąpienia w danej sprawie przesłanek do wymierzenia kary za urządzenie gier na automatach poza kasynem gry; w ramach tych ustaleń mają prawo dokonać samodzielnej oceny charakteru gry, uwzględniając art. 4 ust. 2 u.g.h. W ocenie Sądu I instancji organy zasadnie przyjęły, że strona skarżąca urządzała gry na automatach spełniających przesłanki art. 2 ust. 5 u.g.h., co potwierdzają ustalenia zawarte m.in. w protokole kontroli, potwierdzone zeznaniami świadków oraz treść dokumentu w postaci ekspertyzy biegłego sądowego. Organy podatkowe oparły się na dokumencie stanowiącym opinię biegłego sądowego, ale nie były związane tą opinią, która była oceniana swobodnie na podstawie zasad wiedzy. Wbrew twierdzeniu strony skarżącej orzekające w sprawie organy nie ograniczyły się w uzasadnieniu swoich decyzji do powołania się na konkluzję zawartą w opinii biegłego, lecz sprawdziły, na jakich przesłankach biegły oparł swoje wnioski, kontrolując tym samym prawidłowość jego rozumowania. Poza tym opinia nie była jedynym dowodem, na którym organy oparły swoje rozstrzygnięcia. Urządzenie poddane zostało eksperymentowi przez kontrolujących. Wnioski wynikające z opinii biegłego potwierdzają także zeznania świadka. Odnosząc się do argumentu strony skarżącej, że w aktach sprawy znajduje się również opinia techniczna badania automatów sporządzona przez M. S, Sąd I instancji wskazał, że opinia ta została wydana przed wszczęciem postępowania w rozpoznawanej sprawie, a więc dotyczy sytuacji przeszłej - a nie aktualnej na dzień dokonania badania automatu w ramach toczącego się postępowania. W ocenie WSA art. 14 ust. 1 u.g.h. nie jest "przepisem technicznym" w rozumieniu art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE, a w konsekwencji brak podstawy do ustalenia niemożności stosowania dyspozycji art. 89 ust. 1 u.g.h. jako przepisu niezgodnego z prawem unijnym. Spółka zaskarżyła wyrok w całości, domagając się jego uchylenia i przekazania sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego. Spółka wniosła również o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z postanowienia Ministra Finansów z dnia 26 maja 2011 r. Zaskarżonemu wyrokowi strona zarzuciła: 1. Na zasadzie art. 174 ust. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), dalej: p.p.s.a., naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy polegające na uchybieniu art. 145 § 1 ust. 1 lit. b/ p.p.s.a. w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), dalej: p.u.s.a., przez nieuwzględnienie skargi, pomimo naruszenia przez organ w toku postępowania podatkowego przepisów prawa, dających podstawę do wznowienia postępowania: a. W szczególności: art. 120, art. 121 § 1, art. 123, art. 190 §§ 1 i 2, art. 192, art. 200 § 1 w zw. z art. 235 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) Ordynacja podatkowa, dalej: O.p. w zw. z art. 91 u.g.h. poprzez całkowite pozbawienie strony ustawowego prawa udziału w przeprowadzaniu dowodów, w tym zadawania pytań świadkom oraz zaniechanie wyznaczenia stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego - po rozstrzygnięciu zgłoszonego już w odwołaniu wniosku o przeprowadzenie rozprawy, co miało istotny wpływ na wynik przedmiotowej sprawy, jakie to naruszenie prowadzi do obligatoryjnego wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 O.p., bowiem: - Skutkowało niedopuszczalnym przyjęciem przez Dyrektora za udowodnione zasad działania urządzenia o nazwie KAJOT MULTI GAME nr 300302 wynikających z opracowania sporządzonego na potrzeby postępowania karnoskarbowego przez świadka W K , gdy organ podatkowy jednocześnie pozbawił stronę prawa zadawania pytań temu świadkowi - mimo licznych i konsekwentnych wniosków w tym zakresie wobec zakwestionowania jego rzetelności, miarodajności i mocy dowodowej – odnośnie rzeczonego opracowania na podstawie, jakiego organ podatkowy oparł zaskarżoną decyzję, czego konsekwencją była niemożliwość wypowiedzenia się przez skarżącą odnośnie opracowania, jakie, co należy podkreślić, zostało sporządzone na zlecenie Naczelnika Urzędu Celnego w S, a więc organu I instancji, bez jakiegokolwiek udziału strony, który to organ, jako zlecający jego przeprowadzenie i sporządzenie miał bezpośredni wpływ - w tym na kształt i sformułowanie przedstawionych do zaopiniowania zagadnień, czego z kolei strona niniejszego postępowania została pozbawiona w całości, mimo przysługującego jej elementarnego prawa zadawania pytań świadkom. - Skutkowało niewyjaśnieniem kluczowych okoliczności niniejszej sprawy: I. Funkcjonalności urządzenia o nazwie KAJOT MULTI GAME nr 300302 polegającej na tym, że w przypadku utraty wszystkich punktów dodatkowych, grający nadal ma możliwość zdobywania punktów w grze zręcznościowej, zaś uzyskany podczas gry chwilowy stan punktowy, zarówno w grze zręcznościowej, jak i telewizyjnej, nie zmienia ustalonego na początku jej czasu trwania oraz wyniku końcowego - w konsekwencji czego nie może dojść do sytuacji, że pomimo posiadania jeszcze wykupionego czasu gry, nie można jej prowadzić. II. Funkcjonalności urządzenia o nazwie KAJOT MULTI GAME nr 300302 polegającej na tym, że zawsze wynik gry na tym urządzeniu jest stały i z góry znany, bowiem po upływie wykupionego czasu gry, wynik nie może być inny aniżeli 0, co jest zakomunikowane na przedmiotowym urządzeniu poprzez informację o treści: "KAŻDA GRA KOŃCZY SIĘ PO UPŁYWIE WYKUPIONEGO CZASU WYNIKIEM 0 PUNKTÓW" i wyklucza charakter losowy gry, ponieważ jej wynik jest z góry znany jeszcze przed rozpoczęciem gry. - Skutkowało uniemożliwieniem stronie zajęcia "ostatecznego stanowiska w sprawie" oraz zgłoszenia wniosków dowodowych w zakresie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z zakresu matematyki, skoro organ zaniechał przed wyznaczeniem terminu, o którym mowa w art. 200 § 1 O.p., rozpatrzenia wniosku strony zgłoszonego już w odwołaniu o przeprowadzenie rozprawy. b. W szczególności: art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 130 § 3, art. 187 § 3 w zw. z art. 235 O.p. w zw. z art. 91 u.g.h., poprzez wydanie zaskarżonej decyzji przez funkcjonariusza celnego, względem którego fakty znane organowi z urzędu wywołują wątpliwości, co do jego bezstronności, bowiem wydał on już decyzje przeciwko Spółce. Tym samym treść decyzji w niniejszym postępowaniu była niejako zdeterminowana przez wcześniej zajęte wobec skarżącej stanowisko tegoż funkcjonariusza. Wykazane naruszenie prowadzi natomiast do obligatoryjnego wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 3 O.p. W szczególności: przepisów art. 120 w zw. z art. 201 § 1 pkt. 2 w zw. z art. 235 O.p. w zw. z art. 91 u.g.h. w zw. z art. 2 ust. 6 u.g.h. poprzez zaniechanie obligatoryjnego zawieszenia postępowania, gdy rozpatrzenie niniejszej sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych - czy gra na urządzeniu o nazwie KAJOT MULTI GAME nr 300302 stanowi grę na automacie w rozumieniu u.g.h. Bowiem jakikolwiek przepis powszechnie obowiązującego prawa nie przyznaje ani naczelnikom urzędów celnych, ani dyrektorom izb celnych, ani Szefowi Służby Celnej kompetencji do rozstrzygania, czy gra na danym urządzeniu stanowi grę na automacie w rozumieniu przepisów u.g.h., jaki to zakres uprawnień został zastrzeżony tylko i wyłącznie dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych, rozstrzygającego w tym przedmiocie w drodze decyzji po przeprowadzeniu postępowania zgodnie z przepisami O.p. Natomiast w okolicznościach niniejszej sprawy Dyrektor uznał i przyjął, że gra na urządzeniu o nazwie KAJOT MULTI GAME nr 300302 jest grą na automatach, o jakich mowa w art. 2 ust. 5 u.g.h. (s. 10 uzasadnienia zaskarżonej decyzji), bezprawnie wkraczając tym samym w zakres kompetencji zastrzeżonych wyłącznie dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych, co stanowi wadę kwalifikowaną, polegającą na wydaniu decyzji bez uzyskania wymaganego prawem stanowiska innego organu, o której mowa w art. 240 § 1 pkt. 6 O.p. 2. Na zasadzie art. 174 ust. 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy polegające na uchybieniu art. 145 § 1 ust. 1 lit. c/ p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a. przez nieuwzględnienie skargi, pomimo naruszenia przez organ w toku postępowania przepisów prawa, mającego istotny wpływ na wynik sprawy oraz przedstawienia stanu sprawy niezgodnie z rzeczywistym; uwzględnienie skargi skutkowałoby odmiennym wynikiem sprawy: a. W szczególności: art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 w zw. z art. 235, art. 229 oraz 200a § 1-3 dalej O.p. w zw. z art. 91 u.g.h., poprzez zaniechanie podjęcia przez Dyrektora wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w tym zebrania całego materiału dowodowego, co oczywiście miało istotny wpływ na wynik przedmiotowej sprawy, gdyż skutkowało niewyjaśnieniem kluczowych okoliczności niniejszej sprawy wskazanych w zarzucie nr 1 pkt. I - II na s. 3 skargi kasacyjnej, co oczywiście miało istotny wpływ na wynik zaskarżonego rozstrzygnięcia organu. b. W szczególności: art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 197 § 1, art. 198 § 1, art. 199 w zw. z art. 235, art. 229 oraz art. 200a § 1-3 O.p. w zw. z art. 91 u.g.h., poprzez oddalenie wszystkich wniosków dowodowych skarżącej: o przeprowadzenie rozprawy celem wyjaśnienia istotnych okoliczności stanu faktycznego sprawy - że przedmiotowe urządzenie o nazwie KAJOT MULTI GAME nr 300302 nie umożliwia jakichkolwiek wygranych pieniężnych czy rzeczowych, gra na nim nie ma charakteru losowego, bowiem czas jej prowadzenia oraz jej wynik są stałe i znane jeszcze nawet przed przystąpieniem do korzystania z urządzenia, a zatem nie zależą od przypadku, przy udziale świadka mgr inż. Małgorzaty S , świadka W K, świadka mgr inż. Macieja S, strony, biegłego powołanego w trybie przepisu art. 197 § 1 O.p. oraz w drodze oględzin urządzenia o nazwie KAJOT MULTI GAME nr 300302 połączonych z eksperymentem, oraz jednoczesne zaniechanie przeprowadzenia we wskazanym zakresie uzupełniającego postępowania dowodowego, jakie to wnioski dowodowe zostały zgłoszone przez skarżącą celem udowodnienia następujących okoliczności związanych z zasadami działania rzeczonego urządzenia, że: - Gra nie posiada charakteru losowego, ponieważ jej wynik jest z góry znany przed rozpoczęciem gry. - W przypadku utraty wszystkich punktów dodatkowych, grający nadal ma możliwość zdobywania punktów w grze zręcznościowej. - Automat z elementem zręcznościowym polegającym na naciśnięciu w odpowiednim momencie klawisza "GRA ZRĘCZNOŚCIOWA" podświetlanego światłem przerywanym. Naciśnięcie klawisza w momencie podświetlenia premiowane jest punktem. Licznik punktów zdobytych w grze zręcznościowej mieści się w sąsiedztwie licznika czasu. - Uzyskany podczas gry chwilowy stan punktowy, zarówno w grze zręcznościowej jak i telewizyjnej, nie zmienia ustalonego na początku jej czasu trwania oraz wyniku końcowego. - Po upływie wykupionego czasu, niezależnie od przebiegu gry, kończy się ona wynikiem 0 punktów (licznik punktów uzyskanych w grze zręcznościowej zastępowany jest komunikatem "KONIEC CZASU - KONIEC GRY", natomiast licznik punktów dodatkowych w grze telewizyjnej zeruje się). - W momencie zakończenia gry stan punktowy jest zerowy. - Automat posiada napisy informujące o symulatorze czasowym, o braku wypłat wygranych i wyniku końcowym gry. - Po wprowadzeniu opłaty monetą (5 pln - monet o niższym nominalne automat nie przyjmuje) lub banknotem, na wyświetlaczu pojawia się wartość czasu gry. - Wydłużenie czasu gry następuje poprzez zwielokrotnienie wpłaty. - Automat nie posiada banku, nie wypłaca wygranych rzeczowych ani pieniężnych. - Automat do gier zręcznościowych KAJOT MULTI GAME nr 300302 nie wypłaca wygranych pieniężnych ani rzeczowych. Czas gry nie zależy od zręczności gracza ani od wyniku gry. Czas gry limituje wartość wpłat do wyrzutnika monet lub akceptora banknotów automatu. - Różnic między zdarzeniami o charakterze losowym a zdarzeniami zawierającymi jedynie element losowości. c. W szczególności: art. 216 w zw. z art. 180 § 1 w zw. z art. 181 w zw. z art. 284a §2-3 w zw. z art. 235 O.p. w zw. z art. 91 u.g.h. w zw. z art. 36 ust. 5 w zw. z art. 54 in fine w zw. z art. 55 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. (Dz. U. Nr 168, poz. 1323) o Służbie Celnej w zw. z art. 77 ust. 6 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. (Dz. U. Nr 173, poz. 1807) o swobodzie działalności gospodarczej, poprzez dokonanie ustaleń w niniejszym postępowaniu na podstawie materiałów kontroli przeprowadzonej w lokalu, gdy materiały te - dokumenty, pochodzą z nielegalnych czynności kontrolnych dokonanych: - w sytuacji odmiennej aniżeli niecierpiącej zwłoki, - z naruszeniem obligatoryjnego obowiązku doręczenia w terminie 7 dni od dnia podjęcia kontroli upoważnienia do jej przeprowadzenia. Co miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż skutkowało niewyjaśnieniem kluczowych okoliczności niniejszej sprawy wskazanych w zarzucie nr 1 pkt. I - II na s. 3 skargi przy jednoczesnym przeprowadzeniu postępowania przez Dyrektora, w sposób całkowicie jednostronny, ukierunkowany na z góry założony cel w postaci nałożenia na skarżącą kary pieniężnej, do czego organ gromadził tylko i wyłącznie materiały uzyskane bez jakiegokolwiek udziału strony niniejszego postępowania, przybliżające wskazany cel, pomijając jednocześnie wnioski dowodowe skarżącej. d. W szczególności: art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 191 w zw. z art. 235 O.p. w zw. z art. 91 u.g.h., poprzez wybiórczą ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dokonaną z uchybieniem zasadom prawidłowego, logicznego rozumowania, wskazaniom wiedzy i doświadczenia życiowego oraz oczywiście błędne ustalenia faktyczne przyjęte za podstawę rozstrzygnięcia, pozostające w opozycji do zgromadzonych materiałów, że: - "gra na przedmiotowym urządzeniu ma charakter losowy, bowiem czas gry może ulec skróceniu względem wykupionego, po wyczerpaniu przez grającego wszystkich punktów. W takiej sytuacji zdaniem organu mimo pozostałego czasu na granie, nie można będzie zagrać z powodu braku środków." (s. 8 uzasadnienia zaskarżonej decyzji), - asercje opinii sporządzonej przez Macieja S są niewiarygodne, bowiem są niezgodne z twierdzeniami zawartymi w opracowaniu sporządzonym przez świadka W K, gdy faktycznie: - zasadą działania przedmiotowego urządzenia jest stały i zakomunikowany przed przystąpieniem do zabawy czas gry - niezależny od jakichkolwiek wyników, czy zręczności, lecz wyłącznie od wartości uiszczonych do urządzenia środków pieniężnych - oraz stały i zakomunikowany przed przystąpieniem do zabawy wynik gry - zerowy, - świadek W Kw swym opracowaniu, na jakie powołuje się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor w żaden sposób nie odnosi się do funkcjonalności przedmiotowego urządzenia wymienionych w pkt. I-II skargi kasacyjnej (s. 3), co czyni uzasadnionym zarzut nr 1 skargi kasacyjnej, - funkcjonariusze celni nigdy nie dokonali sprawdzenia funkcjonalności przedmiotowego urządzenia wymienionych w pkt. I-II niniejszej skargi kasacyjnej (s. 3), co czyni uzasadnionym zarzut nr 1 niniejszej skargi kasacyjnej. e. W szczególności: art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 210 § 4 w zw. z art. 235 O.p. w zw. z art. 91 u.g.h., poprzez nie sprostanie wymogowi sporządzenia wnikliwego i logicznego uzasadnienia wydanego rozstrzygnięcia wraz z uzasadnieniem podstawy faktycznej, między innymi przez lakoniczne ustosunkowanie się do sprzeczności występujących pomiędzy opiniami sporządzonymi przez Macieja S i W K, gdy faktycznie opracowanie autorstwa W K nie zawiera jakichkolwiek ustaleń w zakresie funkcjonalności przedmiotowego urządzenia wskazanych w zarzucie nr 1 niniejszej skargi - dowodząc tym samym niemiarodajności opracowania W K, całkowity brak uzasadnienia faktycznego i prawnego odnośnie li wyłącznie arbitralnego stwierdzenia, iż przepisu art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych nie można uznać za przepis techniczny w rozumieniu art. 1 pkt. 11 Dyrektywy 98/34/WE - przy jednoczesnym wskazaniu przez Sąd pierwszej instancji zaprzeczających temu stwierdzeniu: wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. oraz wyroku NSA z dnia 7 września 2012 r. w sprawie II GSK 185/12, co oczywiście miało wpływ na wynik postępowania, poprzez uniemożliwienie kontroli prawidłowości zaskarżonego rozstrzygnięcia oraz pozbawienie strony informacji o przesłankach rozstrzygnięcia. 3. Na zasadzie art. 174 ust. 2 p.p.s.a. w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a. w z zw. z art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, polegające na uchybieniu art. 141 § 4 p.p.s.a. przez nierozpoznanie wszystkich zarzutów skargi z dnia 6 września 2012 r., w szczególności zaś zarzutów nr 1 i 4 oraz nie sprostanie wymogowi sporządzenia uzasadnienia zaskarżonego wyroku z podaniem i wyjaśnieniem podstawy prawnej. 4. Na zasadzie art. 174 ust. 1 p.p.s.a. w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a. w z zw. z art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a. naruszenie prawa materialnego poprzez dokonanie wadliwej kontroli legalności zaskarżonej decyzji Dyrektora, przez niewłaściwe zastosowanie w konsekwencji błędnej wykładni przepisów art. 2 ust. 5 w zw. z art. 89 ust, 1 pkt 2 i ust. 2 pkt. 2 w zw. z art. 90 ust. 1 u.g.h., skutkujące ich zastosowaniem w okolicznościach niniejszej sprawy, wbrew istotnemu stanowi rzeczy, gdy gra na urządzeniu o nazwie KAJOT MULTI GAME nr 300302 nie jest grą na automacie w rozumieniu art. 2 ust. 5 u.g.h., gdyż gra na przedmiotowym urządzeniu nie ma charakteru losowego, bowiem zarówno wynik gry na tym urządzeniu - zerowy - oraz czas gry, są stałe i znane jeszcze przed przystąpieniem do zabawy - korzystania z urządzenia - zakomunikowane przez informacje znajdujące się na urządzeniu, że: "KAŻDA GRA KOŃCZY SIĘ PO UPŁYWIE WYKUPIONEGO CZASU WYNIKIEM 0 PUNKTÓW". 5. Na zasadzie art. 174 ust. 1 p.p.s.a. w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a. w z zw. z art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a. naruszenie prawa materialnego poprzez dokonanie wadliwej kontroli legalności zaskarżonej decyzji Dyrektora, przez niedopuszczalne zastosowanie (niewłaściwe zastosowanie) wobec skarżącej przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt. 2 w zw. z art. 90 ust. 1 u.g.h. i art. 91 u.g.h. - stanowiących o zakazie urządzania gier na automatach w jakichkolwiek miejscach za wyjątkiem kasyn, na skutek braku notyfikacji projektu zarówno wskazanych regulacji, jak i przepisu art. 14 ust. 1 u.g.h., który stanowi, iż urządzanie gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry - Komisji Europejskiej, na zasadzie przepisów art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt. 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego, ostatnio zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r., co wynika z treści art. 91 ust. 3 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej w zw. z art. 2 i 53 Aktu Akcesyjnego dotyczącego przystąpienia Polski do Unii Europejskiej (Dz. U. 2004 r. Nr 90, poz. 864). Powyższe zostało stwierdzone w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r., w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 - Fortuna sp. z o.o. (C-213/11), Grand sp. z o.o. (C-214/11), Forta sp. z o.o. (C-217/11) przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w Gdyni. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA lub Sąd II instancji) rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę przyczyny nieważności postępowania sądowoadministracyjnego. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły okoliczności wymienione w art. 183 § 2 p.p.s.a., zatem zostały spełnione warunki do rozpoznania skargi kasacyjnej. Zgodnie z treścią art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego, które może polegać na błędnej wykładni lub niewłaściwym zastosowaniu albo na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadkach, gdy skarga kasacyjna zostaje oparta na obu podstawach z art. 174 p.p.s.a., Sąd II instancji, co do zasady, dokonuje w pierwszej kolejności oceny naruszeń prawa procesowego. Konieczność takiego działania wynika z tego, że dokonanie kontroli stosowania prawa materialnego staje się możliwe tylko wtedy, gdy zostanie przesądzone, że w postępowaniu przed organami oraz przed Sądem I instancji nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, bądź też, gdy stronie wnoszącej skargę kasacyjną nie udało się skutecznie zakwestionować ustaleń faktycznych sprawy. Wnosząca skargę kasacyjną zarzuca zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów prawa materialnego i procesowego. Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutów natury procesowej wypada wskazać, że w ramach tych zarzutów wnosząca skargę kasacyjną podniosła, że zaskarżony wyrok narusza przepisy procesowe, bowiem Sąd I instancji nie uwzględnił skargi, mimo że organy celne wydały decyzje w warunkach uzasadniających wznowienie postępowania. Zdaniem wnoszącej skargę kasacyjną okolicznością wznowieniową było pozbawienie jej jako strony udziału w przeprowadzeniu dowodów, a tym samym działanie organów celnych wypełniło dyspozycję art. 240 § 1 pkt 4 o.p. Sąd I instancji powinien był więc uwzględnić skargę, stosując art. 145 § 1 ust. 1 lit. b) p.p.s.a. Zarzut kasacyjny sformułowany w taki sposób jest oczywiście niezasadny, a przy tym jest wyrazem niewłaściwego zrozumienia przesłanki wznowienia postępowania podatkowego z art. 240 § 1 pkt 4 o.p. Stosownie do treści tego przepisu wznowieniu podlega postępowanie, w którym strona nie brała udziału bez własnej winy. Inaczej rzecz ujmując, wznowić postępowanie na tej podstawie można wówczas, gdy strona nie brała udziału, a nie wtedy, gdy brała w nim udział, a postępowanie było wadliwie prowadzone. W takim bowiem wypadku wady postępowania należy zwalczać poprzez wykazywanie konkretnych naruszeń przepisów procesowych oraz ich wpływu na wynik sprawy, a nie przez korzystanie z instytucji wznowienia. Ponieważ Sąd II instancji jest związany zarzutami skargi i ich uzasadnieniem, to w tych warunkach musi dokonywać kontroli skarżonego wyroku. W związku z tak określonymi wymogami postępowania kasacyjnego, zarzut oznaczony w pkt 1 skargi kasacyjnej należało uznać za zupełnie niezasadny, niezależnie od tego, że w poszczególnych jego częściach spółka podnosi naruszenie różnych przepisów o.p. regulujących prowadzenie postępowania. Podsumowując, za nietrafny należało uznać zarzut ujęty w pkt 1 petitum skargi kasacyjnej. Zdaniem NSA niezasadny jest także zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a., przez nieuwzględnienie skargi, pomimo naruszenia przez organy przepisów prawa, zwłaszcza wadliwego przyjęcia stanu faktycznego sprawy jako podstawy wyrokowania. Tak postawiony zarzut kasacyjny jest formalnie wadliwy. Wprawdzie spółka wskazuje w nim naruszone przepisy, ale dokonuje nieuprawnionego połączenia naruszeń procesowych, jakich dopuścić się może organ, z naruszeniami, które mogą pochodzić tylko ze strony Sądu. Podkreślić należy, że art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., to przepis dający podstawę do uwzględnienia skargi ze względu na to, że w postępowaniu przed organami doszło do naruszenia przepisów procesowych, a naruszenia takie miały istotny wpływ na wynik sprawy. Z kolei art. 141 § 4 p.p.s.a., to norma skierowana do sądu pierwszej instancji niezależnie od tego jak było prowadzone postępowanie wyjaśniające przed organami. Oznacza to, że obie podstawy są rozłączne i nie mogą funkcjonować w sposób przyjęty przez spółkę. Uzasadnienie wyroku Sądu I instancji zgodnie z treścią art. 141 § 4 p.p.s.a. musi spełniać określone warunki, a więc składać się z elementów przewidzianych prawem. Naruszenie treści tego przepisu ma miejsce wówczas, gdy uzasadnienie wyroku nie zawiera tych składników, niezależnie od tego jak są one oceniane przez stronę. Uzasadnienie wyroku ma zawierać m.in. przedstawienie stanu faktycznego sprawy, zatem spełnia ono ten warunek nawet wtedy, gdy przedstawia wadliwie określony stan faktyczny, bo ten wymóg na gruncie art. 141 § 4 p.p.s.a. ma charakter formalny, co oznacza, że uzasadnienie musi zawierać ten element, bez względu na to, czy odpowiada on rzeczywistości. Skutkiem takiego rozumienia treści art. 141 § 4 p.p.s.a. nie może być kwestionowanie ustaleń faktycznych przyjętych za podstawę wyrokowania. Ewentualne wady w tym zakresie należy wykazywać jako naruszenie właściwych przepisów, które mogą być wiązane z tą problematyką, a nie naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. Skoro spółka nie przedstawiła takich naruszeń, tych, których dopuścił się Sąd I instancji, a tylko wprost wskazuje na przepisy o.p., to przyjąć trzeba, że nie wypełnia prawem nakazanych warunków, a wobec tego zarzut nie może być uwzględniony, gdyż przez treść art. 141 § 4 p.p.s.a. nie można kwestionować dokonanej przez Sąd I instancji kontroli zaskarżonych decyzji. W ocenie NSA nietrafny jest także zarzut ujęty w pkt 3 petitum skargi kasacyjnej. Z treści art. 141 § 4 p.p.s.a. wynika m.in., że uzasadnienie wyroku ma zawierać zwięzłe przedstawienie zarzutów podniesionych w skardze. Zatem Sąd I instancji ma przedstawić zarzuty, co zostało spełnione w uzasadnieniu skarżonego wyroku, a to nie jest równoznaczne z koniecznością odnoszenia się do każdego zarzutu w sposób autonomiczny, skoro w ramach wyjaśnienia podstawy rozstrzygania Sąd I instancji odniósł się do kwestii zawartych w zarzutach. Na marginesie zauważyć należy, że Sąd I instancji szczegółowo odniósł się do zarzutów wymienionych przez spółkę, w tym do mocy dowodowej opinii biegłego, która została sporządzona na użytek postępowań karnoskarbowych. Co więcej, Sąd podkreślił, że organy celne nie przyjmowały za podstawę faktyczną rozstrzygania ustaleń wynikających z opinii biegłych, ale poddały je własnej ocenie, co znalazło potwierdzenie w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji. Odnosząc się do zarzutów skargi kasacyjnej wskazujących na naruszenie przepisów prawa materialnego, stwierdzić należy, że są one zasadne. Spółka w nich twierdzi, że Sąd I instancji wadliwie zaakceptował stanowisko organów, bo w rozpoznawanej sprawie doszło do naruszenia art. 2 ust. 5 w związku z art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 i art. 90 ust. 1 u.g.h. z tego powodu, że zastosowano te przepisy, w sytuacji gdy gra na automatach objętych postępowaniem nie spełnia kryteriów dla gry losowej. Nadto, że w stosunku do spółki niewłaściwie zostały zastosowane powyższe przepisy wobec braku ich notyfikacji. W ocenie NSA zasadność tych zarzutów wynika z tego, że Sąd I instancji przyjął i zaakceptował jako materialnoprawną podstawę orzekania o karze art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., w sytuacji gdy w ustalonym stanie faktycznym sprawy ta norma nie mogła mieć zastosowania, zatem zgodzić należy się ze stanowiskiem spółki, że Sąd I instancji dokonał wadliwej kontroli zaskarżonych decyzji, gdyż uznał za prawidłowe zastosowanie wobec niej art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., w sytuacji gdy ten przepis nie miał do niej zastosowania. Z tym stanowiskiem należy się zgodzić, chociaż nie można podzielić argumentacji uzasadniającej jego trafność. Spółka uważa, że art. 89 ust. 1 pkt 2 nie miał do niej zastosowania, bo jako nierozerwalnie złączony z treścią art. 14 ust. 1 u.g.h., a więc nienotyfikowanym przepisem technicznym, nie może być zastosowany. Sformułowane w ten sposób stanowisko skargi kasacyjnej jest tylko częściowo trafne. Niewątpliwie art. 14 ust. 1 u.g.h. jest przepisem technicznym, który nie został notyfikowany, zatem zgodnie z wyrokiem TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. (C-213/11, C-214/11 i C-217/11) nie może być stosowany. Ponieważ wymierzenie kary na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. wiąże się z treścią tego przepisu, to niemożność stosowania art. 14 ust. 1 u.g.h. nie daje podstaw do wymierzenia kary w stosunku do podmiotu, który urządza gry na automatach poza kasynem gry. Jednak w sprawie ze skargi kasacyjnej spółki problem nie sprowadza się do stosowania nienotyfikowanego przepisu technicznego (art. 14 ust. 1 u.g.h.) w stosunku do podmiotu, który urządza gry poza kasynem gry, tylko do tego, że grę urządza podmiot niemający koncesji lub zezwolenia. Fakt braku stosownych uprawnień do prowadzenia gry na automatach został jednoznacznie wskazany w uzasadnieniach decyzji organów celnych. Ta okoliczność nie została zauważona przez Sąd I instancji, co skutkowało wadliwym przyjęciem, że w sprawie mamy do czynienia z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Zdaniem NSA tak nie jest. Bez wątpienia u.g.h. zawiera przepisy techniczne w rozumieniu prawa unijnego. Przepisem takim jest art. 14 ust. 1 u.g.h., co wynika z uzasadnienia wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. Okolicznością bezsporną jest również to, że ten przepis nie podlegał notyfikacji, zatem uwzględniając orzecznictwo TS nie może być stosowany, co w konsekwencji nie daje możliwości wymierzenia kary na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Pomimo, że ten ostatni przepis nie jest przepisem technicznym, to jednak z uwagi na jego nierozerwalny związek z art. 14 ust. 1 u.g.h. przyjąć należy, że niemożność stosowania art. 14 ust. 1 u.g.h. wyłącza możliwość zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Jednak istotą rozpoznawanej sprawy nie jest kwestia technicznego charakteru tych przepisów, ale wadliwego zastosowania przepisów, czyli jak wskazuje skarga kasacyjna, odniesienia do spółki art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., w sytuacji gdy do niej te przepisy nie miały zastosowania. Zdaniem NSA u.g.h. zabezpiecza legalizm prowadzenia działalności "hazardowej" w drodze różnych instytucji prawnych. Jedną z nich jest obowiązek notyfikacji przepisów technicznych w rozumieniu prawa unijnego, czego przykładem może być art. 14 ust. 1 u.g.h. (v. pkt 25 wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11). Drugą jest reglamentacja takiej działalności na podstawie reguł określonych w ustawie. W tych ramach u.g.h. wprowadza w art. 6 ust. 1 u.g.h. zasadę reglamentacji działalności polegającej na urządzaniu gier, stanowiąc, że taka działalność może być prowadzona na podstawie koncesji na prowadzenie kasyna. Z jego treści wynika, że skierowany jest do podmiotów podejmujących działalność w zakresie gier hazardowych i potwierdza reglamentacyjny charakter tej działalności. Skutkiem tego musi być uznanie, że art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 to dwie normy, z których wynikają dwa różne zakazy znajdujące potwierdzenie w treści art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 u.g.h., zatem konstytuujące dwa różne delikty administracyjne objęte karą. Urządzanie i prowadzenie gier na automatach na podstawie koncesji na prowadzenie kasyna (art. 6 ust. 1 u.g.h.) jest czym innym niż ich urządzanie w kasynach (art. 14 ust. 1 u.g.h.). W rozpoznawanej sprawie do ustalonego stanu faktycznego organy zastosowały jako podstawę orzeczenia kary normę, która jest skierowana do podmiotów mających koncesję na prowadzenie kasyna, w sytuacji gdy sprawa powinna być rozstrzygana w świetle dyspozycji z art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. Wobec stwierdzonego naruszenia należało uwzględnić skargę kasacyjną. Sąd I instancji rozpoznając ponownie skargę będzie zobowiązany do uwzględnienia dokonanej wykładni prawa. Istnieje bowiem konieczność dokonania oceny zaskarżonych decyzji z punktu widzenia przesłanek sformułowanych w art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., a to wiąże się również z koniecznością oceny stanu faktycznego sprawy pod kątem jego kompletności ze względu na określone w tym przepisie przesłanki odpowiedzialności administracyjnej. Mając na uwadze powyższe oraz treść art. 185 § 1 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a.