II FSK 1676/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Jerzy Rypina (sprawozdawca), Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 11 sierpnia 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 15 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Lu 612/12 w sprawie ze skargi K. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Lublinie z dnia 25 kwietnia 2012 r., nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 15 marca 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie (sygn. akt I SA/Lu 612/12) oddalił skargę K. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Lublinie z dnia 25 kwietnia 2012 r. w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych. Ze stanu sprawy przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że decyzją z dnia 18 lipca 2002 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. Podlaskim ustalił skarżącej zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 75% przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2000 r. w kwocie 27.824.48 zł. We wniosku z dnia 22 września 2011 r. o umorzenie ww. zaległości, podatniczka powołała się na zły stan zdrowia oraz orzeczenie o niepełnosprawności. Organ I instancji wydając decyzję negatywną, argumentował, że udzielenie ulgi w kontekście zasady równości wobec prawa byłoby przedwczesne i nieuzasadnione, gdyż aktualna sytuacja strony ze względu na chorobę, orzeczenie o niepełnosprawności i sytuację materialną jakkolwiek jest trudna, to jednak nie jest wyjątkowa. W rozpoznaniu odwołania, po uzupełnieniu materiału dowodowego o wyjaśnienia co do aktualnej sytuacji skarżącej, Dyrektor Izby Skarbowej powołując się na przepis art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), podkreślił, że decyzja w sprawie umorzenia zaległości podatkowej ma charakter uznaniowy. Analizując ponownie sytuację finansową i osobistą strony skarżącej, organ odwoławczy stwierdził, że jej zaległość podatkowa nie powstała w wyniku zdarzeń nadzwyczajnych, czy wypadków losowych, zaś pogorszenie sytuacji ekonomicznej było następstwem niewywiązania się przez nią z obowiązków podatkowych we właściwym czasie. W jego ocenie, to ona sama swoim działaniem przyczyniła się do powstania zaległości podatkowych, gdyż u podstaw ustalenia zryczałtowanego 75% podatku dochodowego leżał fakt nieujawnienia źródeł przychodów, którymi został sfinansowany w 2000 r. zakup mieszkania w W.. Z analizy materiału dowodowego, wyjaśnień złożonych do protokółu przesłuchania z dnia 4 listopada 2011 r. w zakresie sytuacji majątkowej i rodzinnej oraz z oświadczenia z dnia 5 marca 2012 r. organ II instancji wywiódł, że skarżąca aktualnie utrzymuje się z wynagrodzenia za pracę w wysokości 1.386 zł brutto (miesięcznie). Mieszka w mieszkaniu własnościowym z siostrą, z którą prowadzi wspólne gospodarstwo domowe. Zgodnie z przedstawionym orzeczeniem Miejskiego Zespołu Orzekania o Niepełnosprawności z dnia 21 lipca 2011r. ma orzeczony umiarkowany stopień niepełnosprawności do 31 lipca 2014 r. Nie posiada nikogo na utrzymaniu. Od 2003 r. jest mężatką, lecz nie mieszka z mężem i nie posiada informacji o jego dochodach. Według załączonych dowodów ponosi wydatki na utrzymanie takie jak: czynsz - 421,22 zł miesięcznie, energia elektryczna - 78.65 zł miesięcznie, gaz - 34.82 zł (za 2 m-ce) oraz opłaty za wizyty lekarskie - 130 zł i przejazdy - 90 zł miesięcznie. Dodatkowo wydaje na leki około 200 zł miesięcznie, ale okoliczności tej nie udokumentowała. Jej jedyny majątek stanowi mieszkanie własnościowe o powierzchni 42,9 m². Nie posiada informacji o dochodach wspólnie zamieszkującej z nią siostry. Nie wskazała także majątku posiadanego we wspólności majątkowej małżeńskiej z mężem, twierdząc, że nie ma o nim wystarczającej wiedzy. Argumentowała, że mąż nie pomaga jej w utrzymaniu. Według załączonych dowodów dochody uzyskane z pracy w pralni chemicznej w wysokości 1.386 zł brutto w całości są wydatkowane na stałe miesięczne opłaty i inne wydatki w łącznej wysokości 737,28 zł miesięcznie. W ocenie organu odwoławczego, sytuacja finansowa skarżącej istotnie jest trudna, ale nie wyjątkowa. Wskazane przez nią argumenty co do niemożności spłaty zobowiązania podatkowego z powodu niskich zarobków w pralni chemicznej oraz zaliczenia do grupy inwalidzkiej, mimo że są istotne, zostały ocenione za niemogące skutkować udzieleniem wnioskowanej pomocy, tym bardziej, że w kosztach utrzymania pomaga jej siostra, która także pracuje. Od tej decyzji, skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd podzielił pogląd, że obciążające skarżącą zaległości podatkowe nie powstały na skutek zdarzenia losowego niezależnego od jej działań, lecz są konsekwencją niewywiązania się przez nią z zapłaty zobowiązania podatkowego. Sąd pierwszej instancji stwierdził, że z treści decyzji wydanych w obu instancjach postępowania podatkowego wynika, iż sytuacja strony została ustalona, zbadana i przeanalizowana w sposób dostatecznie wystarczający dla merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy. Wyjaśnił, że organy obu instancji podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Zbadały sytuację materialną i rodzinną strony oraz oceniły, zgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego zebrany w sprawie materiał dowodowy, jak również racje skarżącej. Nie zakwestionowały tego, że jej sytuacja osobista i finansowa rzeczywiście jest trudna, ale nie jest wyjątkowa. Sąd uznał, że trudna sytuacja materialna podatnika nie może sama w sobie przesądzać automatycznie o konieczności przyznania ulgi w postaci umorzenia zaległości. Zdaniem Sądu, organy prawidłowo rozpatrzyły sytuację skarżącej także w kontekście przesłanki "interesu publicznego", wyprowadzając zasadny wniosek, że również i z jej punktu widzenia - mając na uwadze okoliczności powstania zaległości podatkowej - nie było podstaw do umorzenia. Skarżąca ani w toku postępowania, ani też w skardze nie twierdziła nawet, że korzysta z jakiejkolwiek formy pomocy społecznej, nie spłaca żadnych kredytów, ani innych zobowiązań. Zasadnie stwierdził organ odwoławczy, że orzeczenie o niepełnosprawności również nie kreuje automatycznie obowiązku do zastosowania wnioskowanej ulgi, tym bardziej, że skarżąca posiada stałe źródło dochodów ze stosunku pracy i prowadzi wspólne gospodarstwo domowe z siostrą. Podatniczka wniosła skargę kasacyjną na opisany wyżej wyrok domagając się jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji, a także o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych oraz zasądzenie kosztów nieodpłatnej pomocy prawnej udzielonej przez adwokata ustanowionego z urzędu. Na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. wyrokowi zarzucono naruszenie prawa materialnego a mianowicie: 1. art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że sposób powstania zaległości podatkowej uniemożliwia uznanie, że w sprawie występuje ważny interes podatnika i stanowi przeszkodę w umorzeniu zaległości podatkowych, 2. art. 67a § 1 pkt 3 w związku z art. 67a § 2 Ordynacji podatkowej w wyniku przyjęcia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, iż w stanie faktycznym niniejszej sprawy ważny interes podatnika nie przemawiał za umorzeniem zaległości podatkowej z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 200 r. wraz z odsetkami w całości lub przynajmniej w części, 3. art. 2 w związku z art. 8 Konstytucji RP polegającą na niewłaściwym zastosowaniu konstytucyjnej zasady sprawiedliwości społecznej, w wyniku odmowy umorzenia zaległości podatkowej osobie praktycznie pozbawionej środków do życia oraz większych szans na jego spłacenia, schorowanej, ciężko życiowo doświadczonej, niepełnosprawnej, która bez swojej winy popadła w tego typu sytuację. Postawiono również zarzut naruszenia przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie skargi i jej oddalenie, pomimo naruszenia przez organ podatkowy wyczerpującego zebrania materiału dowodowego i naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów, 2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie skargi i jej oddalenie, pomimo naruszenia przez organ podatkowy zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i wobec tego podlega oddaleniu. Sądowa kontrola legalności uznaniowych decyzji organów administracji publicznej sprowadza się do oceny, czy organy prawidłowo zgromadziły materiał dowodowy oraz czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym o odmowie umorzenia zaległości podatkowych mają swoje uzasadnienie w zebranym w sprawie materiale dowodowym oraz czy dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach, zaś wyciągnięte wnioski są logicznie poprawne. Innymi słowy, ocenie sądu administracyjnego podlega legalność działania organu podatkowego, a nie zasadność i celowość odmowy. Kontrolą sądu objęta jest zatem ta część postępowania administracyjnego, która odnosi się do ustalenia przez organy podatkowe faktu istnienia przesłanek warunkujących zastosowanie ulgi przewidzianej w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. W rozpoznawanej sprawie, jak trafnie wywiódł Sąd pierwszej instancji, organy podatkowe obu instancji wyjaśniły i wzięły pod uwagę wszystkie istotne okoliczności sprawy, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 § 1 Ordynacji podatkowej. Przeanalizowano występowanie w sprawie obu ustawowych przesłanek określonych w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej tj. przesłanki "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego". Uwzględniono fakty dotyczące stanu zdrowia podatniczki, a mianowicie niepełnosprawność umiarkowanego stopnia a także jej sytuację majątkową i rodzinną tj. wykonywanie stałej pracy zarobkowej, osiąganie z tego tytułu wynagrodzenia, posiadanie własnego mieszkania oraz fakt, że w mieszkaniu tym zamieszkuje wraz z siostrą. Podniesiono nadto, że podatniczka jest mężatką od 2003 r. W sprawie brak jest dowodów, że podatniczka pozostaje z mężem w separacji, oraz że nie posiada majątku stanowiącego wspólność małżeńską. Trafnie wywiedziono również, że podatniczka nie korzystała i nie korzysta z żadnej pomocy społecznej, nie spłaca żadnych kredytów ani zobowiązań. Reasumując należy stwierdzić, że zaskarżony wyrok nie uchybia wskazanym w skardze kasacyjnej przepisom. Wbrew twierdzeniom jej autora, Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej wykładni art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej szczegółowo wyjaśniając przesłanki ustawowe umożliwiające umorzenie zaległości podatkowej w całości lub w części. Podkreślić należy, że w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku nie ma stwierdzenia, że "sposób powstania zaległości podatkowej uniemożliwia uznanie, że w sprawie występuje ważny interes podatnika i stanowi przeszkodę w umorzeniu zaległości podatkowej". W kategoriach nieporozumienia należy potraktować zarzut naruszenia art. 2 w związku z art. 8 Konstytucji RP. Artykuł 2 Konstytucji wpisuje do katalogu zasad ustroju politycznego zasadę demokratycznego państwa prawnego. Z zasady tej wynika, że w demokratycznym państwie prawnym byt organu państwowego opiera się na prawie, które określa zarazem kompetencje tego organu i wyznacza granice jego działania, że urzeczywistnianie są zasady sprawiedliwości społecznej, zgodnie z ustanowionym przez parlament prawem. Natomiast wyrażona w art. 8 zasada bezpośredniego stosowania przepisów Konstytucji nie oznacza uprawnień sądu administracyjnego do kontroli przepisów ustawy, gdyż do tego powołany jest, co do zasady, Trybunał Konstytucyjny. W rozpoznawanej sprawie autor skargi kasacyjnej nie uzasadnił powyższych zarzutów wobec czego nie sposób odnieść się do nich merytorycznie. Również w świetle przytoczonych wyżej okoliczności nie sposób uznać za trafne zarzuty naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 121 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Naczelny Sąd Administracyjny nie orzekał o przyznaniu wynagrodzenia pełnomocnika ustanowionemu w ramach pomocy prawnej, gdyż art. 2092 i 210 P.p.s.a. mają zastosowanie tylko do kosztów postępowania między stronami. Natomiast wynagrodzenie dla pełnomocnika ustanowionego z urzędu za wykonaną pomoc prawną, należne od Skarbu Państwa (art. 250 P.p.s.a.), przyznawane jest przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w postępowaniu uregulowanym w przepisach art. 258-261 P.p.s.a. Z tych też względów, na mocy art. 184 P.p.s.a., orzeczono jak w sentencji.