III SA/Gl 1250/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Renata Siudyka, Sędzia NSA Henryk Wach (spr.), Protokolant Monika Rał, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 listopada 2012 r. przy udziale – sprawy ze skargi W.K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług (uchybienia terminowi do wniesienia odwołania) oddala skargę. Zaskarżonym tutaj postanowieniem z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, że odwołanie z [...] r. wniesione przez W. K. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z [...] r. nr [...] określającej wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące listopad i grudzień 2006 r. oraz styczeń 2007 r. zostało wniesione z uchybieniem terminu przewidzianego w art. 223 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. Nr 8 z 2005 r., poz. 60 ze zm.). Stan sprawy przedstawia się następująco: Decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z [...] r. nr [...] określająca wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące listopad i grudzień 2006 r. oraz styczeń 2007 r. została wysłana stronie przesyłką poleconą 15 lutego 2012 r. pod adres: [...] Z. , ul. [...] . W dniu 16 lutego 2012 r. doręczyciel Urzędu Pocztowego Z. 8 doręczył ją dorosłemu domownikowi – żonie strony B. P. –K. , która potwierdziła doręczenie pisma własnoręcznym podpisem. 21 marca 2012 r. W. K. wniósł odwołanie od tej decyzji. Pismem z [...] r. Dyrektor izby Skarbowej zwrócił się do Urzędu Pocztowego Z. 8 o informację, komu (czytelnie imię i nazwisko) i w jakiej dacie przesyłkę doręczono. Odpowiadając na to pismo Poczta Polska S.A. [...] r. poinformowała, że odbiór przesyłki potwierdziła żona adresata, ponadto operator publiczny nadesłał uzupełnione potwierdzenie odbioru. Jako podstawę prawną zaskarżonego tutaj postanowienia z 16 maja 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. wskazał art. 228 § 1 pkt 2 i art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu wyjaśnił, że termin do wniesienia odwołania upłynął 1 marca 2012 r. Odnosząc się do zarzutów strony wyjaśnił, że skoro na potwierdzeniu odbioru brak było czytelnego podpisu odbiorcy oraz daty odbioru przesyłki, przeprowadzono postępowanie celem ustalenia stanu faktycznego sprawy. W skardze na to postanowienie pełnomocnik strony zarzucił naruszenie art. 152 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, które miało wpływ na treść zaskarżonego postanowienia poprzez przyjęcie, że błędnie wypełnione zwrotne potwierdzenie odbioru stanowi dowód doręczenia. W uzasadnieniu powołując się na brzmienie przepisu wyjaśnił, że pole "data i podpis odbiorcy" powinny być wypełnione własnoręcznie przez odbiorcę. Przepisy nie przewidują możliwości uzupełniania bądź podpisywania się przez podmiot doręczający za odbiorcę. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach prezentuje w tej sprawie następujące stanowisko: Skarga nie jest zasadna. Na wstępie należy wskazać, iż wzorzec kontroli sprawowanej przez sądy administracyjne został określony w art. 184 Konstytucji RP oraz art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.). Zgodnie z tymi przepisami, sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej – także podatkowej – stosując kryterium legalności, zgodności z prawem tej działalności. Kierując się przy tym konstytucyjną zasadą równości wobec prawa oznaczającą, iż w analogicznej sytuacji faktycznej i prawnej podatnicy będą traktowani tak samo. Według art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 270), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Zatem tylko ustalenie, że zaskarżony akt został wydany z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonego aktu, a to zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W tej sprawie kwestią sporną jest terminowość i skuteczność wniesionego przez stronę środka odwoławczego od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji, rozpoznawaną w ramach instytucji stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania przewidzianej w art. 228 § 1 pkt. 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 749): "Organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia (...) uchybienie terminowi do wniesienia odwołania." Ordynacja podatkowa w art. 223 stanowi, że odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Skarżącemu doręczono decyzję organu pierwszej instancji [...] r. w trybie art. 149, który stanowi: W przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, gdy osoba ta podjęła się oddania pisma adresatowi. Ten przepis przewiduje środek do usprawnienia postępowania podatkowego poprzez zastosowanie zastępczego sposobu doręczenia pisma wyłącznie osobom fizycznym, w sytuacji incydentalnej, przejściowej, czasowej, krótkotrwałej nieobecności adresata w mieszkaniu. Jest to przy tym inna nieobecność, niż ta wskazana w art. 138 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, która dotyczy sytuacji, kiedy miejsce pobytu osoby (również za granicą ) nie jest znane lub też, osoba nie ma miejsca zamieszkania co powoduje, że nie można ustalić miejsca właściwego do doręczeń. Nieobecność adresata w mieszkaniu (art. 149 Ordynacji podatkowej) obejmuje między innymi następujące sytuacje: pobyt w pracy, zakupy, odwiedziny sąsiada, uczestnictwo w obrzędach religijnych, uczestnictwo w imprezach sportowych lub kulturalnych, wyjazd na urlop w kraju lub za granicą, pobyt w szpitalu w kraju lub za granicą, pobyt w izbie wytrzeźwień, zatrzymanie przez Policję, oczekiwanie na spóźniony środek transportu publicznego oraz wszelkie inne sytuacje, w których adresat – podatnik korzystając z konwencyjnej i konstytucyjnej wolności przemieszczania się w kraju i za granicą swobodnie wybiera powód swojej nieobecności w mieszkaniu. Doręczenie pisma w trybie art. 149 Ordynacji podatkowej zawiera domniemanie doręczenia przesyłki jej adresatowi w dacie, kiedy dorosły domownik własnoręcznym podpisem potwierdził odebranie przesyłki zobowiązując się przy tym do oddania pisma adresatowi. Od tej też daty biegną terminy procesowe dla adresata przesyłki. To domniemanie adresat pisma może jednak skutecznie obalić, jeśli domownik oddał mu pismo już po terminie procesowym, np. do wniesienia odwołania. Właściwym trybem jest tutaj postępowanie w ramach art. 162 ustawy Ordynacja podatkowa, ponieważ art. 149 tej ustawy przewiduje jedynie domniemanie skuteczności doręczenia pisma adresatowi, a nie uznanie takiego doręczenia za niepodważalnie dokonane. Zgodnie z art. 152 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odbierający pismo potwierdza doręczenie pisma własnoręcznym podpisem, ze wskazaniem daty doręczenia. Z tej regulacji prawnej wynika, że odbierający pismo powinien ze względu na swój interes prawny lub też ze względu na interes prawny adresata pisma potwierdzić własnoręcznym podpisem jego doręczenie ze wskazaniem daty odebrania pisma. W ten sposób bowiem strona postępowania może zabezpieczyć swoje interesy, gdy z terminu doręczenia zechce wywodzić skutki prawne. Jeśli odbierający pismo potwierdził doręczenie pisma własnoręcznym podpisem, lecz nie wskazał jednocześnie daty doręczenia, to taki brak w żaden sposób nie wpływa na skuteczność doręczenia, ponieważ doręczyciel nie posiada uprawnień do tego, aby wyegzekwować od odbierającego pismo wskazanie przez niego daty doręczenia. Należy podkreślić, że przepis art. 152 § 1 Ordynacji podatkowej mówi o własnoręcznym podpisie, a nie o "czytelnym podpisie odbiorcy". Zgodnie z art. 3 pkt 5 ustawy z dnia 12 czerwca 2003 r. Prawo pocztowe (tekst jednolity Dz. U z 2008 r., Nr 189, poz. 1159 ze zm.), doręczenie to wydanie przesyłki lub wypłacenie kwoty pieniężnej określonej w przekazie pocztowym adresatowi, a w przypadkach określonych prawem także innej osobie, lub przekazanie druku bezadresowego zgodnie z umową o świadczenie usługi pocztowej. Według art. 26 ust. 3 tej ustawy, przepisy ust. 2 nie naruszają przepisów innych ustaw dotyczących sposobu, zasad i trybu doręczeń. We wskazanym ust. 2 art. 26 Prawa pocztowego uregulowano rożne sposoby wydania przesyłki ze skutkiem doręczenia Doręczenia oraz formę sporządzania dokumentów pocztowych potwierdzających doręczenie przesyłki przez operatora pocztowego regulują przepisy rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 9 stycznia 2004 r. w sprawie warunków wykonywania powszechnych usług pocztowych (Dz. U. Nr 5, poz. 34 ze zm.). Według § 35 ust. 1 tego rozporządzenia, przesyłki rejestrowane i przekazy pocztowe doręcza się zgodnie z art. 26 ustawy za pokwitowaniem odbioru, po stwierdzeniu tożsamości osoby uprawnionej do odbioru. Z kolei, zgodnie z art. 3 pkt 20 ustawy Prawo pocztowe, przesyłka rejestrowana jest to przesyłka przyjęta za pokwitowaniem przyjęcia i doręczona za pokwitowaniem odbioru. Pisma doręczane z zastosowaniem zwrotnego potwierdzenia odbioru przez adresata przesyłek doręczanych za pośrednictwem poczty, spełniają przytoczoną definicję przesyłki rejestrowanej. Zgodnie zaś z § 35 ust. 3 powołanego rozporządzenia, pokwitowanie odbioru przesyłki rejestrowanej lub przekazu pocztowego powinno zawierać "czytelny podpis odbiorcy i datę odbioru". Skoro przepisy Prawa pocztowego nie naruszają przepisów innych ustaw dotyczących sposobu, zasad i trybu doręczeń, a w art. 152 § 1 Ordynacji podatkowej mowa jest o "własnoręcznym podpisie, ze wskazaniem daty doręczenia", a nie o "czytelnym podpisie i dacie odbioru" jak w rozporządzeniu wykonawczym, to pierwszeństwo ma tutaj ta pierwsza regulacja prawna. W rozpoznawanej sprawie strona skarżąca nie kwestionuje tego, że odbierającym pismo była B.P.-K. , która odbiór pisma potwierdziła własnoręcznym podpisem. Takiego ustalenia dokonał też Dyrektor Izby Skarbowej w K. powołując się na informacje uzyskanie od Poczty Polskiej. Bezspornym w tej sprawie jest również to, że odbierający pismo nie wskazał daty doręczenia. Ten brak nie może jednak obciążać doręczającego, ponieważ wynikający z art. 152 § 1 Ordynacji podatkowej nakaz, powinność – "potwierdza" skierowane są do odbierającego pismo, a nie do doręczającego. Niewykonanie tego nakazu nie powoduje żadnych negatywnych skutków wobec operatora publicznego, jak również w stosunku do nadawcy przesyłki, może jednak wywrzeć negatywne skutki dla adresata przesyłki, który chciałby wywodzić skutki prawne wynikające ze wskazania daty odebrania pisma. W tej sprawie pomimo wskazanego braku wynikającego z zachowania się odbierającego pismo, data odbioru przesyłki wynika z zapisu sporządzonego przez doręczającego – 16 lutego 2012 r. opatrzonego jego podpisem. Z tego zapisu wynika, że doręczający najpierw stwierdził tożsamość osoby uprawnionej do odbioru, a potem za pokwitowaniem odbioru osoba ta przesyłkę odebrała (§ 35 ust.1, § 36 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 9 stycznia 2004 r. w sprawie warunków wykonywania powszechnych usług pocztowych). Potwierdzenie odbioru jest dokumentem. Zgodnie z art. 194 ustawy Ordynacja podatkowa, dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Przepis stosuje się odpowiednio do dokumentów urzędowych sporządzonych przez inne jednostki, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów uprawnione są do ich wydawania. Wskazane przepisy nie wyłączają możliwości przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom wymienionym w tych przepisach. Dokumentem jest każdy przedmiot lub inny zapisany nośnik informacji, z którym jest związane określone prawo, albo który ze względu na zawartą w nim treść stanowi dowód prawa, stosunku prawnego lub okoliczności mającej znaczenie prawne. Należy uznać, że potwierdzenie odbioru jest dokumentem urzędowym sporządzonym przez inną jednostkę niż organ władzy publicznej – uprawnionego operatora publicznego, jest to dokument stanowiący dowód tego co zostało w nim stwierdzone, posiadający przymiot dokumentu urzędowego korzystającego z domniemania prawdziwości. Zgodnie z art. 271 § 1 Kodeksu karnego, funkcjonariusz publiczny lub inna osoba uprawniona do wystawienia dokumentu, która poświadcza w nim nieprawdę co do okoliczności mającej znaczenie prawne, podlega karze. Z mocy przepisów szczególnych, doręczający jest inną osobą uprawnioną do wystawienia dokumentu, a ponadto jest osobą pełniącą funkcję publiczną nie będąc jednak funkcjonariuszem publicznym, której uprawnienia i obowiązki w zakresie działalności publicznej są określone przez ustawę. Mając na uwadze okoliczności faktyczne tej sprawy organ podatkowy prawidłowo zatem uznał, że odwołanie strony skarżącej zostało wniesione z uchybieniem terminu określonego w art. 223 § 2 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Wobec tego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę.