II FZ 1039/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Jerzy Płusa, , , po rozpoznaniu w dniu 8 lutego 2013 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia L. sp. z o.o. w S. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 20 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Sz 905/12 w przedmiocie wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi L. sp. z o.o. w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 13 sierpnia 2012 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2008 r. postanawia oddalić zażalenie. Postanowieniem z dnia 20 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Sz 905/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił wniosek L. sp. z o.o. w S. - zwanej dalej "Spółką", o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji, w sprawie ze skargi Spółki na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 13 sierpnia 2012 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2008 r. Przedstawiając w uzasadnieniu powyższego postanowienia stan sprawy Sąd pierwszej instancji podał, iż w skardze Spółka złożyła wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji organu podatkowego. Spółka złożyła przedmiotowy wniosek także do tego organu. Uzasadniając wniosek Spółka wskazała, że "wykonanie zaskarżonej decyzji zachwieje na tyle płynnością finansową Spółki, by - z uwagi na utrzymującą się stratę finansową przewyższającą łącznie ponad 70% kapitału podstawowego Spółki oraz ze względu na wartość sporu (przewyższającą wynik ze sprzedaży za 8 miesięcy 2012 r.) - mieć charakter trwały". Spółka podniosła również, że istnieje niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody, w szczególności pogłębienia bieżącej straty do poziomu zagrażającego kontynuacji działalności z uwagi na zapisy ustaw szczególnych, co w pełni uzasadnia wstrzymanie wykonania skarżonej decyzji. Zdaniem Spółki, pomimo wysokiego prawdopodobieństwa uchylenia zaskarżonej decyzji z uwagi na rażące uchybienia, pozbawienie jej tak znacznych środków pieniężnych może być w skutkach nieodwracalne. Może to spowodować nieodwracalne skutki społeczne, będące następstwem pozbawienia źródła utrzymania (pracy) kilkudziesięciu osób. Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu wniosku Spółki, postanowieniem z dnia 10 października 2012 r. umorzył postępowanie jako bezprzedmiotowe, wskazując, że wobec wykonania zaskarżonej decyzji poprzez uiszczenie zaległości wynikającej z tej decyzji wraz z odsetkami w wyniku przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego, rozstrzyganie w przedmiocie wstrzymania jej wykonania stało się zbędne, a postępowanie bezprzedmiotowe. Uzasadniając odmowę wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji, w wymienionym na wstępie postanowieniu z dnia 20 listopada 2012 r., Sąd pierwszej instancji przytoczył regulację zawartą w art. 61 § 1 i § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", wskazując jednocześnie, iż przyznanie stronie skarżącej ochrony tymczasowej w postępowaniu sądowoadministracyjnym, stanowi odstępstwo od ogólnej reguły niezwłocznego wykonywania aktu lub czynności organu. Następnie Sąd pierwszej instancji podkreślił, że sąd może orzec o przyznaniu ochrony tymczasowej tylko w odniesieniu do aktów, które podlegają wykonaniu, a zatem nie można wstrzymać wykonania decyzji, która została już wykonana, niezależnie od tego czy dokonała tego strona dobrowolnie, czy też nastąpiło to w drodze egzekucji administracyjnej. Sąd argumentował, że wstrzymanie wykonania decyzji lub aktu nie ma zastosowania w sytuacji, gdy decyzja objęta skargą została wykonana. Mając na uwadze zebrany w sprawie materiał dowodowy Sąd pierwszej instancji wskazał, iż zaległość wynikająca z zaskarżonej decyzji w kwocie 579 540 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 44 775,41 zł została uiszczona w wyniku przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego, w związku z czym zdaniem Sądu, wstrzymanie wykonania wykonanej już decyzji nie wywołałoby żadnych skutków prawnych, bowiem brak byłoby czynności nadających się do wykonania, a zatem takich, które można by wstrzymać. W zażaleniu na powyższe postanowienie Spółka zarzuciła naruszenie: 1) art. 61 § 3 P.p.s.a. poprzez nieudzielenie Spółce ochrony tymczasowej w sytuacji spełnienia przez nią wszystkich wymienionych w tym przepisie przesłanek; 2) art. 61 § 3 P.p.s.a. poprzez dokonanie przez skład orzekający wykładni art. 61 P.p.s.a. z naruszeniem art. 2, art. 7 oraz art. 32 Konstytucji RP, poprzez utożsamienie pozycji prawnej strony, która wykonała decyzję dobrowolnie z pozycją strony, którą zmuszono do wykonania decyzji w drodze egzekucji administracyjnej. Na poparcie powyższych zarzutów Spółka przytoczyła obszerną argumentację nawiązującą do wywiedzionych z ww. przepisów Konstytucji RP zasad: sprawiedliwości społecznej, równego traktowania i poprawnej legislacji oraz do orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego. W konkluzji swoich wywodów stwierdziła, że mając na uwadze art. 175 ust. 1 i art. 184 Konstytucji RP - pozostające w korespondencji z normą art. 8 ust. 2 Konstytucji RP, wskazującą, że Konstytucja jest najwyższym prawem i jej przepisy stosuje się bezpośrednio - Wojewódzki Sąd Administracyjny był uprawniony do odmowy zastosowania w rozstrzyganej sprawie przepisu sprzecznego z powołanymi wyżej przepisami Konstytucji RP. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie podkreślenia wymaga, na co zwrócił również uwagę Sąd pierwszej instancji, że instytucja wstrzymania wykonania zaskarżonego aktu lub czynności przez sąd, będąca formą tymczasowej ochrony sądowej udzielanej stronie postępowania, stanowi wyjątek od zasady wyrażonej w art. 61 § 1 P.p.s.a., zgodnie z którą wniesienie skargi nie wstrzymuje wykonania zaskarżonego aktu. Stosownie do art. 61 § 3 P.p.s.a., sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania aktu lub czynności, o których mowa w § 1, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Sformułowane w zażaleniu zarzuty Spółki sprowadzają się do zarzucenia Sądowi pierwszej instancji naruszenia art. 61 § 3 P.p.s.a. poprzez niezastosowanie tego przepisu wobec Spółki oraz dokonanie przez skład orzekający wykładni art. 61 P.p.s.a. z naruszeniem art. 2, art. 7 oraz art. 32 Konstytucji RP poprzez utożsamienie pozycji prawnej strony, która wykonała decyzję dobrowolnie z pozycją strony, którą zmuszono do wykonania decyzji w drodze egzekucji administracyjnej. Z analizy zażalenia Spółki wynika, iż nie zgadza się ona z rozstrzygnięciem Sądu pierwszej instancji, brak jest natomiast polemiki prawnej ze stanowiskiem Sądu. W zażaleniu Spółka zdaje się kwestionować konstytucyjność przymusowego wykonania decyzji i wpływ tej okoliczności na wstrzymanie wykonania decyzji w trybie art. 61 § 3 P.p.s.a. Spółka swoją argumentację opiera na subiektywnym przekonaniu, że niezgodne jest z art. 2, art. 7 i art. 32 Konstytucji RP nieprzyznanie przez Sąd ochrony tymczasowej podmiotowi, który nie wykonał dobrowolnie decyzji organu administracji publicznej do czasu złożenia w terminie ustawowym skargi oraz spełnia wszystkie przesłanki, o których mowa w art. 61 § 3 P.p.s.a. Uzasadniając swoje stanowisko Spółka przytacza orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, dokonuje wykładni ww. przepisów Konstytucji RP, natomiast brak jest odniesienia do meritum sprawy i argumentacji Sądu pierwszej instancji. I tak, Spółka stwierdza m.in., iż każde nałożenie obowiązków lub ograniczenie praw powinno następować z w zgodzie z zasadą poprawnej legislacji, stanowiącą element demokratycznego państwa prawnego, o czym stanowi art. 2 Konstytucji RP, a następnie na poparcie tego twierdzenia powołuje się na liczne orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego. Pod pojęciem legislacji rozumie się proces stanowienia prawa a złożone w niniejszej sprawie zażalenie Spółki skierowane jest wobec rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji, który w procesie legislacyjnym nie uczestniczył, a jedynie wyraził swoje stanowisko w zakresie braku podstaw do zastosowania nie budzącej wątpliwości i jednoznacznej w swej treści regulacji zawartej w art. 61 § 3 P.p.s.a. Nie jest więc wiadome, w jaki sposób Sąd mógłby uchybić zasadzie poprawnej legislacji, czy też dokonać wykładni tego przepisu z naruszeniem tej zasady. Z analizy postanowienia Sądu wynika, że wykazał on, jakimi argumentami kierował się przy odmowie wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji prawidłowo ustalił, że przedmiotowa decyzja została już wykonana, w związku z czym nie można zastosować ochrony tymczasowej wskazanej w art. 61 § 3 P.p.s.a. Nie ulega wątpliwości Naczelnego Sądu Administracyjnego, iż "wstrzymać" można jedynie coś co jest "w toku", ewentualnie coś, co będzie się toczyć. Podkreślić też trzeba, iż przepis ten mówi o wstrzymaniu wykonania aktu lub czynności, a nie wstrzymaniu skutków wykonania aktu lub czynności. Nie można utożsamiać "wstrzymania wykonania" z przywróceniem stanu sprzed wykonania decyzji. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wstrzymanie wykonania wykonanej już decyzji nie wywołałoby żadnych skutków prawnych, bowiem brak byłoby czynności nadających się do wykonania, a zatem takich, które można byłoby wstrzymać. W efekcie powyższego, w opinii Naczelnego Sądu Administracyjnego, rację ma Sąd pierwszej instancji, iż sąd może orzec o przyznaniu ochrony tymczasowej tylko w odniesieniu do aktów, które podlegają wykonaniu, a zatem nie można wstrzymać wykonania decyzji, która została już wykonana, niezależnie od tego czy dokonała tego strona dobrowolnie, czy też nastąpiło to w drodze egzekucji administracyjnej. Natomiast Spółka zdaje się nie zauważać, iż kwestia sporna w niniejszej sprawie dotyczy możliwości wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w przypadku jej wykonania, a nie uzależniania zastosowania ochrony tymczasowej od tego czy świadczenie zostaje wykonane dobrowolnie czy przymusowo. Spółka oczekuje od sądu administracyjnego rozszerzającej wykładni art. 61 § 3 P.p.s.a. na sytuacje tym przepisem nie objęte. Skoro art. 61 § 3 w zw. z § 1 P.p.s.a. wyraźnie wskazują, że intencją ustawodawcy było uczynienie regułą wykonalności rozstrzygnięć ostatecznych w toku instancji administracyjnej, to stanowisko Spółki nie znajduje uzasadnienia ani w świetle wykładni językowej ani celowościowej omawianej instytucji. Ponadto należy zwrócić uwagę na występujące w zażaleniu sprzeczności. I tak, w sformułowanym w skardze kasacyjnej zarzucie oraz części uzasadnienia mowa była o dokonaniu przez Sąd pierwszej instancji wykładni art. 61 § 3 P.p.s.a. z naruszeniem norm konstytucyjnych. Natomiast w podsumowaniu uzasadnienia Spółka powołując się na art. 175 ust. 1 i art. 184 w związku z art. 8 ust. 2 Konstytucji RP stwierdza, iż Sąd pierwszej instancji był uprawniony do odmowy zastosowania w rozstrzyganej sprawie przepisu (tj. jak należy przyjąć art. 61 § 3 P.p.s.a.) sprzecznego z wymienionymi w zażaleniu przepisami Konstytucji RP. Niezależnie od tego, postulat odmowy zastosowania powyższego przepisu, ze względu na jego domniemaną niekonstytucyjność, jest o tyle nielogiczny, iż przepis ten stanowi jedyną podstawę prawną, w oparciu o którą mogłoby zapaść rozstrzygnięcie, którego domagała się Spółka, a więc wstrzymanie wykonania zaskarżonej do Sądu pierwszej instancji decyzji administracyjnej. Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił zażalenie na podstawie art. 184 w związku z art. 197 § 2 P.p.s.a.