I SA/Lu 833/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz, Sędziowie WSA Halina Chitrosz,, NSA Anna Kwiatek (sprawozdawca), Protokolant Asystent sędziego Karolina Orłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 listopada 2012 r. sprawy ze skargi W. O. R. D. na indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług - oddala skargę. Zaskarżoną interpretacją z dnia [...], Minister Finansów uznał stanowisko A, przedstawione we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, za nieprawidłowe. Z przedstawionego przez A we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że A, jako podatnik podatku od towarów i usług, korzysta ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej: "ustawa VAT"). Prowadzi swoją działalność w oparciu o przepisy ustawy z dnia 20.06.1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. Nr 108, poz. 908 ze zm.) i jego podstawowa działalność - w głównej mierze - nie podlega opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy VAT lub też jest zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy VAT (prowadzenie usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego). Działalność opodatkowana dotyczy jedynie usług wynajmu pomieszczeń i usług poradni psychologicznej. Wnioskodawca podał, że planuje sprzedać samochody osobowe, które wykorzystywał do egzaminowania kierowców, które stanowią środki trwałe i są ujęte w ewidencji środków trwałych, a ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 2 ustawy VAT, spełniają definicję towaru używanego, a w związku z ich nabyciem A nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, bowiem służyły one do działalności nieopodatkowanej. W związku z powyższym A zapytał, czy dokonując sprzedaży samochodów osobowych stanowiących środki trwałe, w momencie ich sprzedaży traci prawo do korzystania ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b) ustawy VAT? Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on nadal uprawniony do korzystania ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust 1 ustawy VAT do czasu przekroczenia wartości sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT, gdyż A nie dokonuje dostawy towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym ani nowych środków transportu. Swoje stanowisko Wnioskodawca uzasadniał tym, że stosownie do postanowień art. 113 ust. 13 pkt 1 lit b ustawy VAT, zwolnień, o których mowa w art. 113 ust. 1 i 9 (gdy wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150 000 zł lub nie przekroczy tej kwoty w trakcie roku podatkowego, w którym rozpoczęto wykonywanie czynności opodatkowanych w proporcji do okresu prowadzonej działalności), nie stosuje się do podatników dokonujących dostaw towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, z wyjątkiem energii elektrycznej (PKWiU 35.11.10.0) i wyrobów tytoniowych w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym. W myśl natomiast art. 100 ust. 1 ustawy z dnia 6.12.2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm. - dalej: "upa") w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest: 1. import samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym; 2. nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym; 3. pierwsza sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym: a. wyprodukowanego na terytorium kraju, b. od którego nie została zapłacona akcyza z tytułu czynności, o których mowa w pkt 1 albo 2. Mając na względzie korelację tych dwóch przepisów Wnioskodawca uważa, że przy uwzględnieniu zasady jednofazowości opodatkowania akcyzą samochodów osobowych, każda kolejna sprzedaż samochodu osobowego, co do zasady nie stanowi przedmiotu opodatkowania akcyzą (z wyjątkiem art. 100 ust. 2 nie mającym w sprawie zastosowania), nie rodzi obowiązku podatkowego, dlatego też nie może znaleźć odniesienia do jego sytuacji dyspozycja art. 113 ust. 13 pkt 1 lit b ustawy VAT. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT, zwolniona od podatku jest dostawa towarów używanych, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przez towary używane należy zaś rozumieć ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel (art. 43 ust. 2 ustawy VAT). W jego ocenie, samochody osobowe będące przedmiotem planowanej dostawy spełnią definicję towaru używanego, wobec powyższego ich sprzedaż będzie zwolniona z VAT, a obrót uzyskany z tytułu tej sprzedaży, z uwagi na treść art. 113 ust. 2 ustawy VAT oraz fakt, że zbywane samochodu są środkami trwałymi ujętymi w ewidencji środków trwałych - nie będzie wliczany do limitu, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy VAT. Minister Finansów uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Uzasadniał, że mając na uwadze art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b ustawy VAT, stwierdzić należy, iż podatnicy dokonujący dostawy towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, niezależnie od wielkości obrotów. Oznacza to, że podatnicy dokonujący dostaw tych towarów, nawet w przypadku obrotów nieprzekraczających kwoty limitu określonej w art. 113 ust. 1 ustawy VAT, są podatnikami tego podatku i stosownie do art. 96 ust. 1 ustawy, obowiązani są przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 ustawy VAT, złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług. W ocenie organu podatkowego, w przedmiotowej sprawie należy mieć przede wszystkim na względzie art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b ustawy VAT w powiązaniu z art. 1 ust. 1 upa, zgodnie z którym ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej "akcyzą", wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy. Skoro zatem Wnioskodawca będzie sprzedawał samochody osobowe, który to towar - mając na uwadze literalne brzmienie art. 1 ust. 1 upa - podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, to traci zwolnienie podmiotowe pomimo, że na kolejnym etapie obrotu nie wystąpi obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym. Organ wskazał, że w okresie od dnia 1.01.2011r. do dnia 31.12.2013 r., na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy VAT stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%. Pismem z dnia 25.06.2012 r. A wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na wezwanie, Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie A w Z. wniósł o zmianę zaskarżonej interpretacji poprzez uwzględnienie stanowiska skarżącego, ewentualnie o jej uchylenie i przekazanie sprawy organowi do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu zarzutów, z odwołaniem do regulacji art. 113 ustawy VAT, regulacji rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy VAT uzasadniał, że w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, skoro samochody osobowe Wnioskodawcy spełniały definicję towaru używanego, a ponadto z tytułu jego zakupu Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, sprzedaż samochodów korzystać będzie ze zwolnienia od podatku VAT . Skarżący odwołał się interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w P.z dnia [...] i uzasadniał, że transakcja sprzedaży samochodu osobowego zaliczonego przez podatnika do środków trwałych (nie nowego) nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym (art. 100 ust. 1 upa), a więc nie ma tu zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b ustawy VAT. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona interpretacja zgodna jest z prawem. Na wstępie wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej: "op") składający wniosek o interpretację jest zobowiązany do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Podany we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznacza granice dokonanej wykładni oraz granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne. W przedmiotowej sprawie A zapytał, czy dokonując sprzedaży samochodów osobowych stanowiących środki trwałe, wykorzystywanych do egzaminowania kierowców w prowadzonej działalności gospodarczej (nieopodatkowanej lub zwolnionej), w momencie ich sprzedaży traci prawo do korzystania ze zwolnienia podmiotowego, na podstawie art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b) ustawy VAT? Zakres postępowania "interpretacyjnego", a w konsekwencji i kontroli legalności wydanej przez organ interpretacji został zatem przez skarżącego zakreślony (wyznaczony), do wykładni art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b) ustawy VAT, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego. Ponieważ organ negatywnie ocenił stanowisko Wnioskodawcy, czyli ocenę prawną zawartą we wniosku, zobowiązany był do przedstawienia własnego stanowiska i wskazania przepisów prawa, w kontekście których, jego zdaniem, ocenić należy przedstawione zdarzenie przyszłe (art. 14c § 2 op), a zaprezentowana przez organ wykładnia przepisów prawa jest trafna. W świetle regulacji art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b ustawy VAT wątpliwości budzi (sporne jest) sformułowanie "towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym", w odniesieniu do sprzedaży używanych samochodów osobowych, w sytuacji nieobjętej regulacją art. 100 ust. 1 i 2 upa. W ocenie Sądu, należy sięgnąć do wykładni literalnej tego przepisu, gdyż przepisy prawa podatkowego powinno się wykładać ściśle oraz zgodnie z ich językowym znaczeniem i jeśli wynik tak przeprowadzonej wykładni jest jednoznaczny, to nie jest dopuszczalne doszukiwanie się intencji ustawodawcy poza jasnym brzmieniem takich przepisów. Za prawidłowe zatem uznać należy stanowisko organu, że art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b ustawy VAT powinien zostać odczytany w powiązaniu z regulacjami ustawy o podatku akcyzowym, która, jak wynika z art. 1 upa, określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej "akcyzą", wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych (...). Nie jest więc dowolne stanowisko organu, że sprzedaż samochodów osobowych – towaru akcyzowego - powoduje utratę zwolnienia z art. 113 ust. 1 ustawy VAT, pomimo, że na dalszym etapie sprzedaży, w przedstawionym przez A zdarzeniu przyszłym, nie wystąpi obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym. Nie jest zatem wystarczające, w kontekście regulacji art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b ustawy VAT odwołanie się jedynie do art. 100 upa zawartego w dziale V, uszczegóławiającym opodatkowanie akcyzą samochodów osobowych, gdyż wyłączenie ze zwolnienia o jakim mowa w art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b ustawy VAT nie jest związane ze statusem podatnika (w świetle upa - podatnika akcyzy), a z rodzajem towaru, który stanowi przedmiot dokonywanego przez niego obrotu (dostawy). Tym samym, rozróżnić należy pojęcia "podatnik podatku akcyzowego" i "towarów akcyzowych". Podatnikiem podatku akcyzowego jest podmiot dokonujący obrotu towarami akcyzowymi. Natomiast towary akcyzowe to rzeczy lub usługi objęte obowiązkiem w podatku akcyzowym, W ocenie Sądu, z punktu widzenia utraty prawa do zwolnienia istotny jest zatem sam fakt dokonywania dostaw towarów akcyzowych, a nie okoliczność czy na podatniku ciąży obowiązek podatkowy w akcyzie. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.