I SA/Gd 562/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bogusław Woźniak, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Sylwia Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 listopada 2012 r. sprawy ze skargi G. Ż. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 16 marca 2012 r., nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę. W dniu 30 grudnia 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję określającą G. Ż. wysokość zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od ewidencjonowanych przychodów za rok 2007. W dniu 24 stycznia 2012 r. pełnomocnik podatnika doradca podatkowy R. J., złożył w Kancelarii Izby Skarbowej odwołanie od powyższej decyzji wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu wniosku pełnomocnik wskazał, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez winy strony. Pełnomocnik podatnika powziął bowiem informację o wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego decyzji z dnia 30 grudnia 2010 r. w dniu 20 stycznia 2012 r. z treści postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 5 stycznia 2012 r. odmawiającego umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 17 lutego 2011 r. Nr [...] oraz pisma informacyjnego z dnia 5 stycznia 2012 r. doręczonych w dniu 17 stycznia 2012 r. W dniu 20 stycznia 2012 r. pełnomocnik złożył do akt postępowania egzekucyjnego zawiadomienie o udzieleniu pełnomocnictwa oraz odpis pełnomocnictwa i wówczas uzyskał od pracownika Działu Egzekucji Urzędu Skarbowego informację o numerach i datach wydania decyzji podatkowych, na podstawie których wystawiono wymienione tytuły egzekucyjne. Pełnomocnik złożył zawiadomienie o udzieleniu pełnomocnictwa oraz pełnomocnictwo również do akt sprawy w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym i uzyskał kserokopię wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w dniu 30 grudnia 2010 r. decyzji. Odmówiono jednak prawa przeglądu akt sprawy i sporządzenia z nich fotokopii. Pełnomocnik strony podniósł, że podatnik nie złożył odwołania w terminie, gdyż był przekonany, że wszelka korespondencja urzędowa jest doręczana na adres pełnomocnika w oparciu o pełnomocnictwo ogólne, a do niego kierowana jedynie do wiadomości, a zatem data jej doręczenia podatnikowi nie ma żadnego znaczenia dla biegu terminów procesowych. Ponadto podatnik w dacie doręczenia mu decyzji Organu I instancji oraz bezpośrednio po tym fakcie znajdował się w złym stanie psychicznym i zdrowotnym uniemożliwiającym ocenę skutków własnych działań i zajęcie się własnymi sprawami finansowymi. Na skutek problemów rodzinnych spowodowanych rozwodem załamał się i nie mógł prowadzić własnych spraw. Zdaniem pełnomocnika postępowanie podatkowe w sprawie prowadzone było z pominięciem pełnomocnika mimo, że w aktach sprawy znajdował się odpis pełnomocnictwa z dnia 22 lutego 2010 r., pełnomocnik reprezentował stronę w trakcie kontroli podatkowej prowadzonej w zakresie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne za lata 2007 - 2009, a po doręczeniu niezupełnego protokołu kontroli podatkowej złożył zastrzeżenia w kolejnych pismach, a tym samym swoim postępowaniem jednoznacznie potwierdzał, że jest uprawniony do działania w imieniu podatnika w całej sprawie podatkowej. Odwołujący zarzucił, że organ I instancji wiedział, że podatnik będzie zastępowany w postępowaniu przez pełnomocnika, a pomimo tego nie podjął żadnej próby skontaktowania się z pełnomocnikiem. Organ wykorzystał nieznajomość przepisów prawnych przez podatnika, który był przekonany, że wszelka korespondencja doręczana jest pełnomocnikowi w oparciu o powołane wyżej pełnomocnictwo ogólne. Trudno zatem przyjąć, że w niniejszej sprawie organ I instancji postępował w sposób zgodny z zasadą zaufania do organów podatkowych. Postanowieniem z dnia 16 marca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej odmówił G. Ż. przywrócenia uchybionego terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku uznał za niezasadne twierdzenie, że doradca podatkowy R. J. był umocowany do reprezentowania G. Ż. w postępowaniu podatkowym na mocy pełnomocnictwa z dnia 22 lutego 2010 r. Pełnomocnictwo to, jak zresztą wskazał to sam pełnomocnik, nie dotyczyło tego postępowania, lecz kontroli podatkowej. Przy czym czynności podjęte przez pełnomocnika były związane z wydanym protokołem z kontroli i polegały wyłącznie na prowadzeniu korespondencji z Urzędem Skarbowym w zakresie treści tego protokołu, jego załączników, złożeniu zastrzeżeń do protokołu z kontroli oraz żądania udzielenia na nie odpowiedzi. Ponadto złożenie tego pełnomocnictwa miało miejsce w dniu 12 marca 2010 r., zaś postępowanie podatkowe w sprawie prawidłowości rozliczenia się podatnika ze zryczałtowanego podatku dochodowego zostało wszczęte dopiero postanowieniem z dnia 29 czerwca 2010 r., a więc ponad trzy miesiące później. Stąd też w ocenie organu, trudno dopatrzyć się związku pomiędzy złożonym pełnomocnictwem i podejmowanymi na jego podstawie działaniami a postępowaniem podatkowym prowadzonym wobec strony w tej sprawie w okresie od wszczęcia postępowania do dnia wydania decyzji w sprawie. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej za prawidłowe uznać należało działanie organu I instancji, polegające na tym, że w toku postępowania podatkowego cała korespondencja G. Ż. w tym wydana dnia 30 grudnia 2010 r. decyzja była kierowana bezpośrednio na jego adres zamieszkania. Tym samym błędne przekonanie strony o skuteczności udzielonego doradcy podatkowemu R. J. pełnomocnictwa do postępowania podatkowego, pozostaje bez znaczenia dla sprawy. Z przepisów ordynacji podatkowej wynika jednoznacznie, że działanie pełnomocnika w postępowaniu podatkowym uzależnione jest od złożenia pełnomocnictwa do akt danej, konkretnej sprawy, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca. Podkreślić przy tym należy, że R. J., jest doradcą podatkowym od lat występującym w imieniu podatników przed organami podatkowymi. Jako profesjonalista winien mieć więc świadomość, że dopiero wypełnienie przez niego dyspozycji powołanego art. 137 § 3 ordynacji podatkowej, poprzez dołączenie pełnomocnictwa do akt danej sprawy, stanowi prawną podstawę do działania w imieniu strony. Powoływanie się więc przez niego na okoliczność złożenia w organie podatkowym pełnomocnictwa ogólnego, zwłaszcza w sytuacji, gdy czynność ta została poprzedzona złożeniem zawiadomienia, w którym pełnomocnik wprost wskazał, że dotyczy ono jedynie kontroli podatkowej, należy uznać za nieuprawnione. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że wydana w dniu 30 grudnia 2010 r. decyzja wysłana została na adres podatnika i skutecznie doręczona adresatowi za pośrednictwem poczty w dniu 8 stycznia 2011 r. Odbiór decyzji G. Ż. potwierdził własnoręcznym podpisem złożonym na zwrotnym potwierdzeniu odbioru. Decyzja ponadto zawierała na ostatniej stronie pouczenie, o trybie i terminie złożenia odwołania. W ocenie organu, podatnik należycie dbający o swoje interesy - nawet jeżeli był przekonany, że decyzja powinna być doręczona pełnomocnikowi - po jej otrzymaniu powinien był skontaktować się osobą, którą traktował jako pełnomocnika celem ustalenia dalszego sposobu postępowania w sprawie. Zaniechania w tym zakresie, które w efekcie doprowadziło do ponad rocznego uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, nie uzasadnia podniesiona przez R. J. okoliczność, że podatnik w dacie doręczenia decyzji organu I instancji oraz bezpośrednio po tym fakcie znajdował się w złym stanie psychicznym i zdrowotnym uniemożliwiającym ocenę skutków własnych działań i zajęcie się własnymi sprawami finansowymi. Na uwagę zasługuje bowiem fakt, że skarżący nie przedłożył żadnych dokumentów potwierdzających swoją chorobę i niezdolność do podejmowania decyzji. Zdaniem organu przy przyjęciu, że choroba taka miała miejsce, to okoliczność ta nie uzasadnia jeszcze stwierdzenia, że G. Ż. prowadzący działalność gospodarczą, przy dochowaniu należytej staranności w prowadzeniu swoich spraw, nie miał możliwości terminowego wniesienia odwołania. Pełnomocnik podatnika, doradca podatkowy R. J., zaskarżył postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wnosząc o jego uchylenie w całości. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie: - art. 162 § 1 i § 3, art. 163 § 2 Ordynacji podatkowej, - art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, - art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, - art. 217 § 1 i § 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 Ordynacji podatkowej, poprzez niewłaściwe zastosowanie. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik wskazał, że zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem przepisów art. 162 § 1 i 2 oraz art. 163 § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na oddaleniu wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Zdaniem skarżącego Dyrektor Izby Skarbowej błędnie ocenił w zaskarżonym postanowieniu, że wniosek został złożony po upływie 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, oraz iż skarżący nie wykazał, że wystąpiły przesłanki do przywrócenia uchybionego terminu. Uzasadniając swoje stanowisko w tym zakresie skarżący powołał się na podnoszone we wniosku argumenty dotyczące daty i okoliczności, w których dowiedział się o wydaniu skarżącemu decyzji podatkowej, prowadzenia przez organ I instancji postępowania z pominięciem pełnomocnika, doręczania pism oraz decyzji podatkowej stronie postępowania, a nie pełnomocnikowi, złego stanu zdrowia podatnika uniemożliwiającego prawidłową ocenę skutków podejmowanych działań i prowadzenie własnych spraw. W ocenie skarżącego organ naruszył przepis art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie umorzenia postępowania z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania został złożony z ostrożności procesowej, gdyż w ocenie skarżącego termin ten nie rozpoczął biegu, decyzja organu pierwszej instancji nie została skutecznie doręczona; ustalenia faktyczne i ocena materiału dowodowego dokonane przez Dyrektora Izby Skarbowej w skarżonym postanowieniu nie zasługują na aprobatę. Organ błędnie ustalił, że skutek doręczenia decyzji nastąpił w dniu 8 stycznia 2011 r. oraz, że termin do wniesienia odwołania upłynął z dniem 22 stycznia 2011 r., a postanowienie dyrektora izby skarbowej z dnia 16 marca 2012 r. narusza przepisy art. 217 § 1 i § 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 Ordynacji podatkowej, albowiem zawiera błędne uzasadnienie faktyczne i prawne, które nie spełnia przesłanek ustawowych. Dyrektor izby skarbowej błędnie przyjął w uzasadnieniu skarżonego postanowienia, że odwołanie zostało wniesione po upływie terminu ustawowego, podczas gdy termin ten nie rozpoczął biegu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga G. Ż. nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępnie rozważań należy zauważyć, że zgodnie z przepisami art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Analogiczne unormowanie zawarte zostało w przepisie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Oznacza to, że Sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, tj. jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zatem zmienić zaskarżonej decyzji, a jedynie uwzględniając skargę może ją uchylić, stwierdzić jej nieważność lub niezgodność z prawem. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skarga podlega oddaleniu. Przeprowadzając taką kontrolę, sąd zgodnie z art. 134 § 1 powołanej ustawy nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Może więc dokonać oceny zaskarżonego rozstrzygnięcia także w innym zakresie niż zakres, w jakim zakwestionowała postanowienie strona skarżąca. Nie oznacza to jednak, że Sąd jest władny wydać rozstrzygnięcie co do istoty sprawy wyręczając w tym organ administracji. Niedopuszczalne jest zatem przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, nawet gdyby skarga okazała się zasadna. W niniejszej sprawie sytuacja taka nie miała miejsca, dlatego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, rozpoznając sprawę w tak zakreślonej kognicji, stwierdził, że zaskarżone postanowienie nie zostało wydane z uchybieniami, które spowodowałyby konieczność jego uchylenia. Zgodnie z treścią art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. W badanym przypadku sprawa dotyczy kwestii przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Instytucja przywrócenia terminu została uregulowana w art. 161 i następnych ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (tekst jednolity - Dz.U. z 2005 roku, nr 8, póz. 60). Przywrócenie terminu jest instytucją procesową mającą na celu ochronę jednostki przed negatywnymi skutkami uchybienia terminu dla podjęcia czynności procesowej przez stronę lub uczestników postępowania. Stosownie do art. 162 § 1 wyżej wymienionej ustawy w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin (art. 162 § 2 ordynacji podatkowej). Przywołany przepis art. 162 § 1 i § 2 ustanawia cztery przesłanki przywrócenia terminu: uprawdopodobnienie braku winy w uchybieniu terminowi, złożenie wniosku o przywrócenie terminu, dochowanie terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu oraz dopełnienie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu tej czynności, dla której był ustanowiony przywracalny termin. Po pierwsze przywrócenie terminu uzależnione jest od uprawdopodobnienia przez osobę zainteresowaną braku swojej winy w uchybieniu terminu. Podnieść należy, iż ustawodawca nie wymaga od strony udowodnienia braku winy a jedynie nałożył na stronę obowiązek wykazania, istnienia dużego prawdopodobieństwa okoliczności przemawiających za brakiem winy. Nie zmienia to jednak faktu, że obowiązek dowodowy w tym zakresie spoczywa na stronie. Zarówno w doktrynie jak i orzecznictwie sądów administracyjnych nie ma wątpliwości co do tego, że organ podatkowy nie ma obowiązku poszukiwać dowodów wskazujących na możliwość braku winy strony w uchybieniu terminu. Skarżący jako okoliczność wyłączającą swoją winę wskazał, że nie złożył odwołania w terminie, gdyż był przekonany, że wszelka korespondencja urzędowa jest doręczana na adres pełnomocnika w oparciu o pełnomocnictwo ogólne, a do niego kierowana jedynie do wiadomości, a zatem data jej doręczenia podatnikowi nie ma żadnego znaczenia dla biegu terminów procesowych. Ponadto podatnik w dacie doręczenia mu decyzji Organu I instancji oraz bezpośrednio po tym fakcie znajdował się w złym stanie psychicznym i zdrowotnym uniemożliwiającym ocenę skutków własnych działań i zajęcie się własnymi sprawami finansowymi. Na skutek problemów rodzinnych spowodowanych rozwodem załamał się i nie mógł prowadzić własnych spraw. W ocenie Sądu organ podatkowy prawidłowo skonstatował, że pełnomocnik skarżącego doradca podatkowy R. J. nie był umocowany do reprezentowania G. Ż. w postępowaniu podatkowym na mocy pełnomocnictwa z dnia 22 lutego 2010 r. Pełnomocnictwo to, jak zresztą wskazał to sam pełnomocnik, nie dotyczyło tego postępowania lecz kontroli podatkowej. Trudno dopatrzyć się związku pomiędzy złożonym pełnomocnictwem i podejmowanymi na jego podstawie działaniami a postępowaniem podatkowym prowadzonym wobec strony w tej sprawie w okresie od wszczęcia postępowania do dnia wydania decyzji w sprawie. W ocenie Sądu Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie przyjął, że w toku postępowania podatkowego cała korespondencja z G. Ż. w tym wydana dnia 30 grudnia 2010 r. decyzja była prawidłowo kierowana bezpośrednio na jego adres zamieszkania. Tym samym błędne przekonanie strony o skuteczności udzielonego R. J. pełnomocnictwa w toku postępowania podatkowego pozostaje bez znaczenia dla sprawy. Z przepisów ordynacji podatkowej wynika jednoznacznie, że działanie pełnomocnika w postępowaniu podatkowym uzależnione jest od złożenia pełnomocnictwa do akt danej, konkretnej sprawy, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca. Podkreślić przy tym należy, że R. J., jest doradcą podatkowym od lat występującym w imieniu podatników przed organami podatkowymi. Jako profesjonalista winien mieć więc świadomość, że dopiero wypełnienie przez niego dyspozycji powołanego art. 137 § 3 ordynacji podatkowej, poprzez dołączenie pełnomocnictwa do akt danej sprawy, stanowi prawną podstawę do działania w imieniu strony. Powoływanie się więc przez niego na okoliczność złożenia w organie podatkowym pełnomocnictwa ogólnego, zwłaszcza w sytuacji, gdy czynność ta została poprzedzona złożeniem zawiadomienia, w którym pełnomocnik wprost wskazał, że dotyczy ono jedynie kontroli podatkowej należy uznać za nieuprawnione. Marginalnie Sąd wskazuje, że skarżący poza samym stwierdzeniem, iż pozostawał w złej kondycji psychofizycznej, nie przedstawił na tę okoliczność stosownych dowodów, w tym dokumentacji medycznej. W ocenie Sądu złe samopoczucie nie jest potwierdzeniem braku winy strony w uchybieniu terminu. Niekoniecznie bowiem musi ono wykluczać możność dokonania czynności procesowej przez stronę i nadania pisma na poczcie osobiście lub przez domownika. O braku winy w uchybieniu terminu można mówić jedynie wtedy, gdy strona nie mogła usunąć przeszkody nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Kryterium braku winy, jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu, polega na dopełnieniu przez stronę obowiązku dołożenia szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Nie można uznać, że o braku winy skarżącego w uchybieniu terminu świadczy jego nieświadomość co do możliwości i terminu złożenia odwołania. Podkreślenia wymaga fakt, że przedmiotowa decyzja zawiera w swej treści pouczenie o prawie, sposobie i terminie wniesienia odwołania. Strona, która została prawidłowo pouczona o prawie i sposobie odwołania nie może się zasłaniać nieznajomością procedury. W ocenie Sądu uchybienie terminowi, mimo prawidłowego pouczenia wskazuje na winę strony. Ze zwrotnego potwierdzenia odbioru dołączonego do akt niniejszej sprawy bezsprzecznie wynika, że skarżący odebrał decyzję w dniu 8 stycznia 2011 r., zatem termin do złożenia odwołania upłynął w dniu 22 stycznia 2011 r. Skarżący zatem, należycie dbający o swoje interesy - nawet jeżeli był przekonany, że decyzja powinna być doręczona pełnomocnikowi - po jej otrzymaniu powinien był skontaktować się osobą, którą traktował jako pełnomocnika celem ustalenia dalszego sposobu postępowania w sprawie. Zaniechania w tym zakresie, które w efekcie doprowadziło do ponad rocznego uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, nie uzasadnia podniesiona przez R. J. okoliczność, że podatnik w dacie doręczenia decyzji Organu I instancji oraz bezpośrednio po tym fakcie znajdował się w złym stanie psychicznym i zdrowotnym uniemożliwiającym ocenę skutków własnych działań i zajęcie się własnymi sprawami finansowymi. Nawet jednak przyjmując, że choroba taka miała miejsce, to okoliczność ta nie uzasadnia jeszcze stwierdzenia, że G. Ż., prowadzący działalność gospodarczą, przy dochowaniu należytej staranności w prowadzeniu swoich spraw, nie miał możliwości terminowego wniesienia odwołania. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku nie budzi najmniejszych wątpliwości fakt wniesienia odwołania z uchybieniem terminu, a z zachowania skarżącego w okresie od doręczenia mu decyzji do dnia złożenia odwołania nie sposób wywieść, że jego stan zdrowia uniemożliwiał mu złożenie odwołania od decyzji organu podatkowego I instancji w wymaganym terminie. Wobec powyższego, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd skargę oddalił.