II GSK 1788/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Andrzej Kuba Sędzia NSA Zbigniew Czarnik (spr.) Sędzia NSA Ludmiła Jajkiewicz Protokolant Małgorzata Sieczkowska po rozpoznaniu w dniu 24 września 2015 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w K od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K z dnia 4 grudnia 2012 r. sygn. akt III SA/Kr 481/12 w sprawie ze skargi W P- "P -W" na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K z dnia [..] lutego 2012 r. nr [..] w przedmiocie kary pieniężnej za urządzanie gier na terminalach internetowych poza kasynem gry 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w K; 2. Zasądza od W P - "P -W" na rzecz Dyrektora Izby Celnej w K 1560 (słownie tysiąc pięćset sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 4 grudnia 2012 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w K (dalej: WSA w K lub Sąd I instancji) uwzględnił skargę W P (dalej: skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K (dalej: Dyrektor) z dnia [...] lutego 2012 r. w przedmiocie kary pieniężnej za urządzanie gry na terminalach internetowych poza kasynem gry. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym. Pracownicy Urzędu Celnego w Nowym Sączu w dniu 19 lipca 2010 r. przeprowadzili kontrolę w lokalu prowadzonym przez R M w Nowym Sączu, której przedmiotem było przestrzeganie przepisów ustawy o grach hazardowych. W kontrolowanym lokalu stwierdzono włączone terminale internetowe, bez oznaczeń fabrycznych, bez numeru i bez oznakowania kto jest ich właścicielem. W ocenie kontrolujących przedmiotowe urządzenia spełniały warunki definicji automatów do gier określone w u.g.h. Właściciel lokalu oświadczył, że urządzenia należą do W P. W trakcie prowadzonego postępowania organ celny powołał biegłego z zakresu informatyki i telekomunikacji w celu ustalenia m.in. czy badane urządzenia spełniają kryteria automatu hazardowego określone w u.g.h. Z opinii sporządzonej przez biegłego wynikało, że oba kontrolowane terminale spełniają te kryteria. Organ celny ustalił, że skarżący jest właścicielem przedmiotowych terminali, nie posiada zezwolenia ani koncesji na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach i nie rejestrował tych urządzeń jako automatów do gier. Po dokonaniu analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego Naczelnik Urzędu Celnego w Nowym Sączu decyzją z dnia [..] września 2011 r. wymierzył skarżącemu karę pieniężną w wysokości 24.000 zł z tytułu urządzania gry na terminalach internetowych poza kasynem gry. Dyrektor, po rozpatrzeniu odwołania strony, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji, podzielając zawartą tam argumentację. WSA w K uwzględniając skargę na powyższą decyzję wskazał, że istota sporu dotyczyła ustalenia, czy skarżący w dniu kontroli prowadził działalność polegającą na urządzaniu gry na automatach poza kasynem gry, a w szczególności, czy zakwestionowane przez organ celny terminale internetowe stanowiły urządzenia, na których organizowane były gry na automacie w rozumieniu art.2 ust. 3 i ust.5 u.g.h. WSA wskazał na treść art. 2 ust. 6 u.g.h., który stanowi, że Minister właściwy do spraw finansów publicznych rozstrzyga w drodze decyzji, czy gra lub zakład posiadające cechy wymienione w ust.1 – 5 są grą losową, zakładem wzajemnym albo grą na automacie w rozumieniu ustawy. Ust. 7 stanowi natomiast, że do wniosku o wydanie decyzji, o której mowa w ust. 6, należy załączyć opis planowanego albo realizowanego przedsięwzięcia, zawierający w szczególności zasady jego urządzania, przewidywane nagrody, sposób wyłaniania zwycięzców oraz, w przypadku gry na automatach, badanie techniczne danego automatu, przeprowadzone przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Minister właściwy do spraw finansów publicznych może zażądać przedłożenia takich dokumentów przez stronę także w postępowaniu prowadzonym z urzędu. Przytoczony ust. 7 wszedł w życie z dniem 14 lipca 2011 r., co ma istotne znaczenia dla rozpatrywanej sprawy, gdyż przepis ten obowiązywał już w dacie wydania decyzji przez organ pierwszej instancji. Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że ustawodawca przewidział szczególną procedurę w zakresie rozstrzygania, czy gry lub zakład posiadające cechy wymienione w art. 2 ust.1 - 5 ww. u.g.h. są grą losową, zakładem wzajemnym albo grą na automacie w rozumieniu ustawy. Skoro w art. 2 ust. 6 i ust. 7 u.g.h. kompetencja do rozstrzygania o tym, że określony automat do gry jest automatem w rozumieniu u.g.h. została przekazana do właściwości Ministra właściwego do spraw finansów publicznych, to niedopuszczalne jest stwierdzenie tej okoliczności przez inne podmioty, w tym przez biegłego sądowego z zakresu informatyki i telekomunikacji, jak to miało miejsce w rozpatrywanej sprawie. Sąd uznał, że na tym etapie postępowania przedwczesne jest wypowiadanie się w sprawie zarzutów dotyczących zastosowania art.89 ust.1 i ust.2 u.g.h. Dyrektor zaskarżył wyrok w całości, domagając się jego uchylenia i przekazania sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie: I. Przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), dalej: p.p.s.a., w związku z art. 2 ust 6 i ust. 7 oraz art. 8 u.g.h. poprzez uchylenie decyzji I i II instancji mimo nienaruszenia powyższych przepisów przez organy w trakcie prowadzonego postępowania, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ gdyby Sąd dokonał prawidłowej oceny wydanego rozstrzygnięcia pod względem zgodności z przepisami musiałby skargę oddalić, stosując przepis art. 151 p.p.s.a.; 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 2 ust. 6 i ust 7 oraz art. 8 u.g.h. poprzez błędne uznanie, że zmiana art. 2 u.g.h. polegająca na dodaniu z dniem 14.07.2011 r. ust. 7 tegoż przepisu spowodowała, że po tej dacie decyzja Ministra Finansów wydana w trybie art. 2 ust 6 i 7 u.g.h. ma moc wiążącą dla organów prowadzących postępowanie w zakresie ustalenia, że gra na danym automacie jest grą hazardową w rozumieniu ustawy i nie może być zastąpiona innym dowodem, gdy tymczasem dodanie ust. 7 art. 2 u.g.h. było jedynie zmianą doprecyzowującą w zakresie katalogu dokumentów, które winny być przedstawione w takim postępowaniu przed Ministrem Finansów; 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku art. 2 ust.6 i 7 u.g.h. w związku z art. 8 u.g.h. poprzez błędne uznanie, że na wskazanym etapie postępowania przedwczesne było wypowiadanie się przez Sąd I instancji w sprawie zarzutów dotyczących zastosowania art. 89 ust. 1 i ust. 2 u.g.h. ze względu fakt, że niedopuszczalne jest dokonywanie ustaleń z zakresu stanu faktycznego w innej procedurze, w tym na zasadach określonych w Ordynacji podatkowej. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy był wystarczający do wydania stosownego rozstrzygnięcia; 4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku, z art. 2 ust. 6 i 7 u.g.h. poprzez błędne przyjęcie, że art. 2 ust. 6 i 7 u.g.h. jest przepisem szczególnym w rozumieniu art. 8 u.g.h. co powoduje, że dowody gromadzone w ramach innego postępowania w oparciu o regulację Ordynacji podatkowej są niewystarczające do nałożenia na podmiot kary pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 i ust 2 u.g.h., w sytuacji gdy należało przyjąć, że przy stosowaniu art. 89 (w związku z art. 91 u.g.h.), rozstrzygnięcie Ministra Finansów oraz tryb określony w przepisie art. 2 ust. 6 i 7 u.g.h. nie są przepisem szczególnym uniemożliwiającym stosowanie przepisów Ordynacji podatkowej. 5) art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wadliwe sporządzenie uzasadnienia wyroku z pominięciem wytycznych jakimi ma kierować się organ przy ponownym rozstrzyganiu sprawy, co w konsekwencji uniemożliwia prawidłowe wykonanie wyroku. Argumentację na poparcie powyższych zarzutów strona przedstawiła w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA lub Sąd II instancji) rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę przyczyny nieważności postępowania sądowoadministracyjnego. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły okoliczności skutkujące nieważnością postępowania określone w art. 183 § 2 p.p.s.a., zatem zostały spełnione warunki do rozpoznania skargi kasacyjnej. Skargę kasacyjną zgodnie z art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego, które może polegać na błędnej wykładni lub niewłaściwym zastosowaniu albo na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Skarga kasacyjna Dyrektora ma usprawiedliwione podstawy, dlatego jej skutkiem musiało być uchylenie zaskarżonego wyroku. W tej skardze sformułowano pięć zarzutów procesowych skierowanych pod adresem wyroku WSA w K, przy czym ich analiza prowadzi w istocie do stwierdzenia, że strona skarżąca kasacyjnie formułuje dwa zarzuty kasacyjne. Jednym jest podnoszone przez Dyrektora naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a., bowiem Sąd I instancji nie zawarł w uzasadnieniu wyroku wskazań co do dalszego postępowania organów celnych. Drugim zaś jest wskazanie na naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w związku z art. 2 ust. 6 i ust. 7 oraz art. 8 u.g.h. Z kolei to naruszenie polegało na niezgodnym z prawem uwzględnieniu skargi W P, a więc naruszeniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a., w sytuacji gdy nie było podstaw do takiego orzekania, zatem skarga powinna być oddalona na podstawie art. 151 p.p.s.a. Wskazując na to naruszenie Dyrektor wykazał, że stan faktyczny sprawy o ukaranie W P na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. za prowadzenie działalności na automatach do gier (dwa włączone terminale internetowe) poza kasynem gry został ustalony zgodnie z regułami postępowania wyjaśniającego. Ustalenia te dawały podstawę do przyjęcia, że skontrolowane urządzenia spełniają wymogi określone w art. 2 ust. 3 u.g.h., zatem prowadzenie na nich gry poza kasynem jest niedopuszczalne i wiąże się z koniecznością ustalenia kary z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. W tak ustalonym stanie faktycznym nie było podstaw do twierdzenia przyjętego przez Sąd I instancji, że rozstrzygnięcie charakteru urządzeń, na których prowadzono gry, wymaga odrębnego postępowania i wydania w tym zakresie decyzji Ministra Finansów na podstawie art. 2 ust. 6 i ust. 7 u.g.h., bo postępowanie prowadzone przed Ministrem w trybie określonym we wskazanych przepisach nie ma charakteru prejudycjalnego. Przyjęcie przez Sąd I instancji poglądu o wstępnym i wiążącym charakterze postępowania z art. 2 ust. 6 i ust. 7 dla postępowania w sprawie wymierzenia kary na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. i z tego powodu uchylenie decyzji obu instancji jest naruszeniem przepisów postępowania mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Z tak postawionymi zarzutami kasacyjnymi należy się zgodzić, zatem ze względu na nie skarga kasacyjna jest zasadna. W ocenie NSA postępowanie przed Ministrem Finansów w sprawach regulowanych w art. 2 ust. 6 i ust. 7 u.g.h. jest odrębną kwestią od postępowania w sprawie wymierzenia kary na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Zatem ustalenia i rozstrzygnięcia w nim zapadłe nie wyłączają ustaleń czynionych w postępowaniu o nałożenie kary. Trafnie twierdzą organy, że ukaranie podmiotu prowadzącego gry na automatach poza kasynem gry wymaga przeprowadzenia postępowania, w którym organy celne samodzielnie mogą i muszą ustalić ustawowe przesłanki nałożenia takiej kary. W tym zakresie mogą korzystać ze wszelkich środków dowodowych, a ich ustalenia są samodzielne, bowiem rozstrzygnięcie w sprawie z art. 2 ust. 6 i ust. 7 u.g.h. przez Ministra Finansów w zakresie charakteru automatu nie jest prejudykatem w stosunku do gry prowadzonej na konkretnym automacie, który ma określone parametry i charakter na podstawie działań i dokumentów dopuszczających automat do użytkowania. Zatem w postępowaniu o nałożenie kary na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie chodzi tylko o to, jaki charakter ma automat (zręcznościowy, losowy), ale o miejsce w jakim on funkcjonuje. Charakter takiego automatu potwierdzony jest jego dokumentacją posiadaną przez podmiot korzystający z niego do organizowania gier, z tego powodu ta kwestia nie wymaga rozstrzygania w odrębnym postępowaniu. Skoro Sąd I instancji przyjął odmienny pogląd i na tej podstawie uwzględnił skargę, to tym samym naruszył przepisy prawa, bowiem zakwestionował poprawność ustaleń faktycznych do nałożenia kary. NSA ma świadomość, że ta kwestia prawna była niejednolicie ujmowana w judykaturze, jednak stanowisko odmienne od prezentowanego w tym uzasadnieniu należy uznać za nietrafne. Zdaniem NSA zasadny jest również zarzut skargi kasacyjnej podnoszący naruszenie przez WSA w K art. 141 § 4 p.p.s.a. Analiza uzasadnienia skarżonego wyroku potwierdza twierdzenie zarzutu, że Sąd I instancji nie formułuje w uzasadnieniu wytycznych co do dalszego działania organów. Obowiązek ich sformułowania wynika z treści art. 141 § 4 p.p.s.a. Oczywiście wypełnienie dyspozycji tego przepisu nie zawsze musi się wiązać z konkretnym zwrotem językowym skierowanym do organów, w którym opisane powinno być ich przyszłe działanie, choć taka powinna być reguła. Przyszłe działanie organów po uchyleniu decyzji może wynikać z treści całego uzasadnienia, jednak jeżeli Sąd I instancji nie formułuje wprost wytycznych, to w uzasadnieniu powinny znaleźć się fragmenty, które jednoznacznie odnoszą się do niezbędnych czynności lub działań organów. Wymóg takiego sporządzenia uzasadnienia wynika z zasady związania organów i Sądu, co do wykonania nałożonych na organy zaleceń. W pozostałym zakresie zarzuty należało uznać za niezasadne, zwłaszcza gdy chodzi o przedwczesny charakter rozwiązań kwestii materialnych związanych z nałożeniem kary. Mając na uwadze powyższe oraz treść art. 185 § 1 p.p.s.a. orzeczono jak na wstępie. Koszty postępowania kasacyjnego zasądzono na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a.