II SA/Op 466/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Krupiński Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Bogusz - spr. Sędzia WSA Elżbieta Kmiecik Protokolant Sekretarz sądowy Mariola Krzywda po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 20 listopada 2012 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia 28 grudnia 2011 r., nr [...] w przedmiocie odmowy przedłużenia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia 1 lutego 2010 r., nr [...], 2) określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Opolu na rzecz A Sp. z o.o. w [...] kwotę 757 (siedemset pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi wniesionej przez A Spółka z o. o. w [...] (dawniej w toku postępowania administracyjnego z siedzibą w [...]) jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w Opolu z 28 grudnia 2011 r., nr [...], utrzymująca w mocy decyzję własną organu z dnia 1 lutego 2010 r. w przedmiocie odmowy przedłużenia zezwolenia z dnia 10 marca 2004 r. udzielonego spółce przez Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu. Wydanie zaskarżonej decyzji poprzedziło postępowanie o następującym przebiegu. Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu, decyzją z dnia 10 marca 2004 r., nr [...] udzielił A Spółka z o.o. zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa opolskiego na okres 6 lat. Wnioskiem z 18 czerwca 2009 r., uzupełnionym pismem z dnia 29 lipca 2009 r., 31 lipca 2009 r. i 15 września 2009 r., Spółka, zwróciła się do Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu o przedłużenie przedmiotowego zezwolenia z dnia 10 marca 2004 r. na okres kolejnych 6 lat. W związku z wejściem w życie z dniem 31 października 2009 r. ustawy z dnia 27 lipca 2009 r. o Służbie Celnej (Dz.U. Nr 168, poz. 1323), która przeniosła dotychczasowe zadania organów podatkowych wynikające z ustawy o grach i zakładach wzajemnych na organy celne, postępowanie w przedmiotowej sprawie zgodnie z właściwością zostało przekazane celem rozpoznania Dyrektorowi Izby Celnej w Opolu. Po przeprowadzonym postępowaniu wyjaśniającym, decyzją z dnia 1 lutego 2010 r., nr [...], Dyrektor Izby Celnej w Opolu, działając na podstawie art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 129 ust. 1 w związku z art. 138 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. Nr 201, poz. 1540) oraz art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej odmówił przedłużenia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych udzielonych decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z 10 marca 2004 r. W uzasadnieniu organ przedstawił stan faktyczny sprawy oraz powołał przepisy ustawy o Służbie Celnej oraz art. 138 ust. 1 i art. 129 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych. Uwzględniając dyspozycję zawartą w art. 138 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, stwierdził, że zezwolenia, o których mowa w art. 129 ust. 1 ww. ustawy dotyczące prowadzenia działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy, nie mogą być przedłużane. W odwołaniu od powyższej decyzji, A Spółka z o.o. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. Zarzuciła wydanej decyzji naruszenie przepisów prawa materialnego: - art. 138 ust. 1 w związku z art. 129 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), w związku z art. 14 ust. 1 cytowanej ustawy, poprzez ich zastosowanie, mimo iż jako przepisy techniczne w rozumieniu art. 1 pkt. 11 Dyrektywy 98/34/ WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. U. UE, L.98.204.37 ze zm.), nie zostały notyfikowane Komisji Europejskiej, a tym samym nie mogą stanowić podstawy prawnej decyzji odmawiającej przedłużenia zezwolenia z dnia 10 marca 2004 r. nr [...]; - art. 24 ust. 1b w związku z art. 36 ust. 3 i 4 ustawy z dnia 29 lipca 1992. r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 ze zm.), poprzez ich niezastosowanie i niewydanie decyzji przedłużającej zezwolenie z dnia 10 marca 2004 r.; - art. 34 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz.U. z 2004 r., Nr 4, poz. 27 ze zm.), poprzez niezałatwienie sprawy w ustawowym 6- miesięcznym terminie; - art. 120 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 52 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej, stanowiącego o działaniu organów na podstawie przepisów prawa, poprzez wydanie decyzji w oparciu o nieobowiązujący przepis prawa; - art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 52 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej, poprzez wydanie decyzji w oparciu o niewłaściwą podstawę prawną. W ocenie odwołującej, przepisy ustawy o grach hazardowych nie mogą być powoływane przez organy administracji jako podstawa prawna decyzji, gdyż ustawa ta nie została notyfikowana Komisji Europejskiej, mimo że zawierała przepisy techniczne w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE. Powołując się na wyrok ETS z 30 kwietnia 1996 r. w sprawie C-194/94, w którym stwierdzono, iż "uchybienie obowiązkowi notyfikacji stanowiące uchybienie proceduralne przy przyjmowaniu danych przepisów technicznych powoduje bezskuteczność tych przepisów technicznych co oznacza, że nie można się na nie powoływać wobec jednostek" stwierdziła, że Dyrektor Izby Celnej w Opolu, wydał skarżoną decyzję w oparciu o nieobowiązującą podstawę prawną, czym naruszył art.120 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem odwołującej, w przedmiotowej sprawie znajdują zastosowanie przepisy art. 24 ust. 1b w związku z art. 36 ust. 3 i 4 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych, co powinno skutkować wydaniem przez organ decyzji przedłużającej zezwolenie na okres kolejnych 6 lat. W wyniku rozpatrzenia odwołania, Dyrektor Izby Celnej w Opolu, działając jako organ II instancji, decyzją z dnia 28 grudnia 2011 r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję własną z 1 lutego 2010 r. W podstawie prawnej organ powołał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz art. 129 ust. 1 i art. 138 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych. Po przedstawieniu stanu faktycznego sprawy organ przytoczył przepisy mające zastosowanie w sprawie. Wskazał nadto, iż rozstrzygnięcie zapadło w oparciu o obowiązującą od 1 stycznia 2010 r. ustawę z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, która wyeliminowała z obiegu prawnego poprzednio obowiązującą ustawę z 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz.U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 ze zm.). Powołując art. 117 przepisów przejściowych ww. ustawy, organ podał, że zezwolenia, o których mowa w art. 129 ust. 1 ustawy udzielone przed dniem wejścia w życie ustawy, zachowują ważność do czasu ich wygaśnięcia. Uwzględniając treść art. 138 ust. 1 ustawy i art. 129 ust. 1, organ stwierdził, że zezwolenia te nie mogą być przedłużane. W skardze na powyższą decyzję, A Sp. z o.o., reprezentowana przez pełnomocnika, powieliła zarzuty podniesione w odwołaniu oraz argumentację na ich poparcie i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania. Ponadto na zasadzie art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a. wniosła o zawieszenie postępowania do czasu rozpoznania przez Trybunał Konstytucyjny pytania prawnego w sprawie sygn. akt P4/11 i przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej pytania prejudycjalnego WSA w Gdańsku w sprawie III SA/Gd 262/10. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Opolu podtrzymał swoje stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Kwestionując charakter techniczny przepisów ustawy o grach hazardowych wskazał, że nie zachodziła konieczność ich notyfikacji Komisji Europejskiej. Pismem procesowym z dnia 8 listopada 2012 r., w związku z ogłoszeniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 lipca 2012 r. (ETS), Dyrektor Izby Celnej w Opolu, przedstawił swoje stanowisko w sprawie. W ocenie organu, ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych nie zawierała przepisów technicznych, które winny być notyfikowane przez Komisję Europejską w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. Powołując się na orzeczenie ETS wskazał, że art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE należy interpretować w ten sposób, iż przepisy krajowe ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych stanowią potencjalne "przepisy techniczne", których projekt winien zostać przekazany Komisji zgodnie art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego, w wypadku ustalenia, że przepisy te wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów. Według ETS przepisy krajowe można uznać za "inne wymagania" w rozumieniu art. 1 pkt 4 dyrektywy 98/34, jeśli ustanawiają one "warunki" determinujące w istotny sposób skład, właściwości lub sprzedaż produktu. Ponadto podkreślił, że ETS jednoznacznie stwierdził, że art. 129 ust. 1 ustawy o grach hazardowych pozwala na dalsze prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, a zatem na dalsze użytkowanie tych automatów, po dniu wejścia w życie ww. ustawy o grach hazardowych. Wobec powyższego, zdaniem organu, przepisów przejściowych ustawy o grach hazardowych nie można uznać za przepisy krajowe pozwalające jedynie na marginalne użytkowanie automatów do gier o niskich wygranych. Przy ocenie, czy przepisy przejściowe ustawy o grach hazardowych mogą wpływać na sprzedaż tych automatów, uwzględnić należy okoliczność, że ograniczenie liczby miejsc, gdzie dopuszczalne jest prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych, towarzyszy zmniejszenie ogólnej liczby kasyn gry, jak również liczby automatów, jakie mogą w nich być użytkowane. Dodał, że ustawa o grach hazardowych ogranicza liczbę kasyn i automatów do gier, a to z uwagi na cel, jaki ma osiągnąć tj. nadzór i kontrola nad rynkiem gier hazardowych, ochrona społeczeństwa przed negatywnymi skutkami hazardu, stopniowe wygaszanie działalności w zakresie gier na automatach w salonach gier oraz gier na automatach o niskich wygranych. Całkowite uwolnienie działalności gospodarczej od wszelkich ograniczeń przez pozbawienie państwa niezbędnych środków kontroli mogłoby zagrażać jego bezpieczeństwu, porządkowi publicznemu lub konstytucyjnie chronionemu dobru obywateli. Organ wywodził, że przepisy przejściowe umożliwiają prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach i gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami do czasu wygaśnięcia udzielonych zezwoleń. Ilość eksploatowanych automatów zostanie ograniczona, co jednak nie oznacza, że automaty dotychczas eksploatowane nie będą mogły być przedmiotem obrotu na rynku wewnętrznym w rozumieniu dyrektywy. W ocenie organu, ograniczenie rynku gier na automatach w Polsce nie będzie miało poważniejszego wpływu na ten sektor w UE. W dalszej części organ przestawił, jak kształtował się obrót automatami do gier w Polsce w latach 2007-2011. Wskazał, iż największa liczbę automatów sprowadzono w 2007 r., od 2008 r. liczba ta spadała, a od 2011 r. ponownie wzrosła. Uwzględniając powyższe organ wywodził, że nie doszło do znacznego ograniczenia obrotu automatami do gry, a spadek w latach 2009-2010 mógł być spowodowany nasyceniem rynku po sprowadzeniu znacznej liczby automatów w 2007 r. i 2008 r. Jednocześnie podkreślił, że na ilość sprzedanych automatów mogło mieć również wpływ cofanie zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych z uwagi na wykrywane nieprawidłowości. Dyrektor Izby Celnej podkreślił również, że automaty do gier o niskich wygranych mogą zostać zaprogramowane lub przeprogramowane w celu wykorzystywania ich w kasynach, jako automaty do gier hazardowych. Reasumując organ wskazał, że istniejące regulacje nie mają istotnego wpływu na sprzedaż automatów do gier o niskich wygranych i nie powodują marginalizacji ich wykorzystania. Ograniczenie ilości eksploatowanych automatów nie oznacza, że automaty dotychczas eksploatowane nie będą mogły być przedmiotem obrotu na rynku wewnętrznym, czy też nie będą mogły być w nich dokonane zmiany. Ponadto poprzez stopniowe ulokowanie działalności wyłącznie w kasynach zmniejszy się również ich dostępność a tym samym zmniejszy się ryzyko uzależnienia graczy. W piśmie procesowym, złożonym na rozprawie w dniu 20 listopada 2012 r. skarżąca spółka podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, choć też z innych przyczyn niż w niej podniesione. W myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269 ze zm.), sądy administracyjne kontrolują działalność administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, iż w postępowaniu sądowym nie mogą być brane pod uwagę argumenty natury słusznościowej czy celowościowej. Badana jest wyłącznie legalność aktu administracyjnego, czyli prawidłowość zastosowania przepisów prawa do zaistniałego w sprawie stanu faktycznego, trafność ich wykładni oraz prawidłowość przyjętej procedury. Ponadto, stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zwanej P.p.s.a., sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, natomiast na zasadzie art. 135 P.p.s.a., stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Uwzględnienie skargi, w myśl art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a., następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (lit. a), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (lit. b) lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). Przeprowadzona przez Sąd, w granicach tak określonej kognicji, kontrola legalności zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w Opolu z 28 grudnia 2011 r., nr [...] utrzymująca w mocy decyzję własną organu z 1 lutego 2010 r. o odmowie przedłużenia zezwolenia z dnia 10 marca 2004 r. udzielonego A Sp. z o.o., wykazała, że skarga zasługuje na uwzględnienie, przy czym z przyczyn, które nie zostały w niej podniesione, a które Sąd wziął pod uwagę z urzędu na podstawie art. 134 § 1 P.p.s.a. Kontrolując decyzje Dyrektora Izby Celnej w Opolu, pod względem ich legalności, Sąd uznał, iż zostały wydane z istotnym naruszeniem przepisów procesowych, a to czyniło zasadnym ich uchylenie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. Z uwagi na charakter stwierdzonych uchybień od razu też zaznaczyć trzeba, iż w niniejszej sprawie Sąd nie dokonywał oceny merytorycznego rozstrzygnięcia w świetle przepisów prawa materialnego. W przedmiotowej sprawie organ odmówił skarżącej Spółce przedłużenia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych powołując w podstawie prawnej art. 129 ust. 1 i art. 138 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), dalej też ustawy. Zgodnie z art. 129 ust. 1 ustawy działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, którym ich udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. W myśl art. 138 ust. 1 ustawy zezwolenia, o których mowa w art. 129 ust. 1 ustawy nie mogą być przedłużane. Zgodnie z zasadą praworządności, w toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności, z urzędu lub na wniosek stron podejmują wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli - art. 7 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.) – zwanej K.p.a. Stosownie do zasady pogłębiania zaufania wynikającej z art. 8 K.p.a., organy prowadzą postępowanie w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej. Obowiązkiem organu, który realizowany jest poprzez nakazy dotyczące postępowania wyjaśniającego w tym wynikające z art. 77 i art. 80 K.p.a., jest dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli. Nadto to organ właśnie administracji publicznej, jako podmiot kierujący postępowaniem, a nie strona postępowania, obowiązany jest, zgodnie z art. 77 K.p.a., w sposób wyczerpujący zebrać, a następnie rozpatrzyć cały materiał dowodowy. (por. wyrok WSA w Warszawie z 9 kwietnia 2004 r., sygn. akt II SA 1631/03; podobnie wyrok NSA z 23 kwietnia 2002r., sygn. akt I SA 274/02; wyrok NSA z dnia 1 kwietnia 2002 r., sygn. akt V SA 115/01). Pod pojęciem materiał dowodowy rozumieć należy ogół dowodów, których zebranie jest konieczne dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Postępowanie dowodowe nie może zostać zakończone dopóki organ nie ustali czy w rozpoznawanej sprawie stan faktyczny przewidziany w normie prawnej wystąpił, czy też nie. Wynik postępowania organu prowadzonego w sprawie winien zaś znaleźć swoje odzwierciedlenie, w uzasadnieniu wydanej decyzji, stosowanie do treści art. 107 § 3 K.p.a. W tym miejscu warto dodać, iż uzasadnienie jako jeden z elementów decyzji winno zawierać ocenę zebranego materiału dowodowego, dokonaną przez organ wykładnię stosowanych w sprawie przepisów prawa oraz ocenę przyjętego stanu faktycznego w świetle wskazanych w nim norm prawa materialnego. Z art. 107 § 3 k.p.a. jednoznacznie wynika, że uzasadnienie podjętego rozstrzygnięcia powinno być skonstruowane w sposób umożliwiający realizację zasady ogólnej przekonywania (art. 11 k.p.a.), a także objaśniać tok myślenia prowadzący do konkretnego rozstrzygnięcia w sprawie. Motywy rozstrzygnięcia muszą być tak ujęte, aby strona mogła zrozumieć i w miarę możliwości zaakceptować zasadność przesłanek faktycznych i prawnych, którymi kierował się organ przy jej wydaniu. Takie uzasadnienie daje również rękojmię, iż organ dołożył należytej staranności przy podejmowaniu rozstrzygnięcia. W orzecznictwie zaznacza się, iż obowiązkiem każdego organu administracji jest najstaranniejsze wyjaśnianie podstawy faktycznej i prawnej decyzji, czyli wyjaśnianie stronie zasadności przesłanek rozstrzygnięcia. W istocie chodzi o wytłumaczenie stronie, dlaczego organ dany przepis zastosował do konkretnych ustaleń faktycznych lub uznał go za niewłaściwy. Zasada przekonywania nie zostanie zrealizowana, gdy organ pominie milczeniem niektóre dowody zgromadzone w sprawie, albo nie odniesie się do faktów istotnych dla sprawy i okoliczności podnoszonych przez stronę. Na tym tle warto też przytoczyć pogląd wyrażony w wyroku z dnia 15 grudnia 1995 r. sygn. akt SA/Lu 2479/94, w którym Naczelny Sąd Administracyjny przyjął, iż: "Jednym z istotnych czynników wpływających na umocnienie praworządności w administracji jest obowiązek organów administracyjnych należytego i wyczerpującego informowania stron o okolicznościach faktycznych i prawnych, którymi kierowały się te organy w toku załatwiania spraw. Motywy te powinny znaleźć swój wyraz także w uzasadnieniu faktycznym i prawnym decyzji, bowiem strony mają prawo znać argumenty i przesłanki podejmowanych decyzji. Bez zachowania tego elementu decyzji, strony nie mają możliwości obrony swoich słusznych interesów oraz prowadzenia polemiki z organem - zarówno w odwołaniu, jak też w skardze do Sądu. Niezależnie od powyższego, uzasadnienie stanowi jeden z warunków sine qua non skutecznej kontroli decyzji administracyjnych przez NSA. Prawidłowe uzasadnienie decyzji ma - zdaniem Sądu - nie tylko znaczenie prawne, ale i wychowawcze, bowiem pogłębia zaufanie uczestników postępowania do organów administracyjnych". Kierując się powyższymi kryteriami Sąd uznał, że decyzje Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia 1 lutego 2010 r. i 28 grudnia 2011 r. są wadliwe w stopniu uzasadniającym ich uchylenie. W ocenie Sądu, uzasadnienia zaskarżonych decyzji nie spełniają wymogów, o których mowa w art. 107 § 3 K.p.a. Decyzje nie zawierają bowiem wymaganego przepisami prawa zakresu uzasadnienia, w tym w szczególności rozważań, do których obliguje organ przepis prawa materialnego stanowiący podstawę rozstrzygnięcia. W decyzji pierwszoinstancyjnej, organ ograniczył się jedynie do chronologicznego przedstawienia czynności procesowych polegających na przesłaniu w dniu 4 grudnia 2009 r. i w dniu 16 grudnia 2009 r. pism do Izb Celnych, ABW, ZUS i Urzędu Skarbowego z różnymi zapytaniami oraz do zacytowania przepisów materialnych mających zastosowanie w sprawie. Podobnie uczynił ten sam organ w zaskarżonej decyzji odwoławczej, dodatkowo odnosząc się tylko do zarzutów podniesionych przez stronę w odwołaniu i to nie wszystkich (bez oceny naruszenia art. 24 ust. 1 b i art. 36 ust. 3 i 4 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej). Z uzasadnienia tych decyzji nie wynika, także na czym organy oparły swoje rozstrzygnięcie. W świetle unormowania wynikającego z art. 107 § 3 k.p.a. takie uzasadnienie decyzji nie mogło być uznane za odpowiadające prawu. Uzasadnienie decyzji nie może ograniczać się, tak jak w rozpoznawanej sprawie, do powołania stosownych przepisów prawa, lecz powinno zawierać umotywowaną ocenę stanu faktycznego w świetle obowiązującego prawa oraz wskazywać, jaki związek zachodzi między tą oceną a treścią rozstrzygnięcia. Argumentacja zawarta w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wymyka się tym regułom. Skarżąca spółka już w piśmie z dnia 6 sierpnia 2010 r. zwróciła uwagę organowi, że mimo trwającego 5 miesięcy postępowania odwoławczego nie dokonano żadnych istotnych czynności zmierzajacych do wyjaśnienia stanu sprawy. Była to odpowiedź na skierowane do strony 27 lipca 2010 r. pismo na podstawie art. 123 § 1, art. 200 § 1 i art. 216 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, wyznaczające jej tygodniowy termin na zapoznanie się z dowodami i wypowiedzenie co do ich treści. Po odpowiedzi strony z dnia 6 sierpnia 2010 r. organ jednobrzmiącymi pismami z dnia 30 sierpnia 2010 r., 26 października 2010 r., 30 grudnia 2010 r., 25 lutego 2011 r., 31 maja 2011 r., 27 lipca 2011 r., 31 października 2011 r. i 27 grudnia 2011 r. zawiadomił o nowym terminie załatwienia sprawy. Tyle i tylko takich czynności procesowych organ podjął się rozpoznając sprawę w obu instancjach. Wobec powyższego należy stwierdzić, że Dyrektor Izby Celnej w Opolu w sposób wyczerpujący nie zebrał i nie rozpatrzył całego materiału dowodowego, naruszając tym samym art. 7, art. 77 § 1, art. 80 k.p.a., zaś wskazane uchybienia, w ocenie Sądu, mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Jednocześnie uzasadnienia obu decyzji nie czynią zadość wymogom art. 107 § 3 k.p.a. i nie są do zaakceptowania z punktu widzenia wyrażonej w art. 11 k.p.a. zasady przekonywania. Stwierdzone wyżej uchybienia, prowadzić musiały do wyeliminowania zaskarżonej decyzji i decyzji ją poprzedzającej z obrotu prawnego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 litera c w zw. z art. 135 P.p.s.a. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ uwzględni powyższe uwagi Sądu, dokonując ustaleń faktycznych i zważań w nowym stanie prawnym po wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. sygn. akt C – 213/11, C – 214/11 i C – 217/11.