I SA/Bd 927/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Dariusz Dudra sędzia WSA Leszek Kleczkowski Protokolant: po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 grudnia 2012 r. sprawy ze skargi D.T. W. spółka z o.o. we W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej po wznowieniu postępowania 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącej spółki D.T. W. spółka z o.o. we W. kwotę 200,00 zł (dwieście) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Syg. akt I SA/Bd 927/12 U Z A S A D N I E N I E 1. Decyzją z [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego we W. uchylił własną decyzję [...] i określił "W." sp. z o.o. (skarżącej) wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2006r. w kwocie 2.570 zł i wysokość odsetek za zwłokę z tytułu nie uiszczonej w należnej kwocie i we właściwym terminie zaliczki na podatek dochodowy za miesiąc kwiecień 2006r. na kwotę 38 zł. 2. Pismem z 14 lutego 2012r. skarżąca złożyła wniosek o wznowienie postępowania zgodnie z art. 240 ustawy z 29 sierpnia 1997r Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r nr 8 poz.60 ze zm. dalej O.p.). Podniosła, że w związku z udostępnieniem akt sprawy w Izbie Skarbowej w B. wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne wynikające z korespondencji pomiędzy Izbą Skarbową, a Urzędem Skarbowym we W. dotyczące możliwości sporządzenia korekty VAT-7 za miesiąc grudzień 2005r., co skutkowałoby zwiększeniem kwoty VAT do przeniesienia na miesiąc styczeń 2006r. w kwocie 15.369 zł i zrównoważyłoby uszczuplenie VAT-7 za 2006r. i nie byłoby zarzutów karnych. 3. Spółka w uzasadnieniu wniosku twierdziła, iż w trakcie postępowania została wprowadzona w błąd, że nie może składać korekt. Wobec powyższego do ww. wniosku sporządziła i załączyła korektę deklaracji VAT -7 za miesiąc grudzień 2005 r. twierdząc, iż dotyczy to kwot wynikających z korekt należności dochodzonych pozwami wobec Z. R. i A. R.. 4. W piśmie z 7 marca 2012r. sprecyzowała, iż złożony wniosek o wznowienie postępowania dotyczy rozliczenia VAT za 2006r. objętego decyzją ostateczną oraz podatku dochodowego od osób prawnych za 2006r. określonego także decyzją ostateczną. 5. Organ I instancji postanowieniem z [...] wznowił postępowanie podatkowe zakończone decyzją ostateczną z [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r. 6. W piśmie z 4 kwietnia 2012 r. skarżąca wskazała, iż wpływ na istotę sprawy miało poprawione sprawozdanie finansowe przez Urząd Skarbowy, które jest nierzetelne, na co zwróciła uwagę biegła sądowa w swojej opinii do postanowienia Sądu Rejonowego we W. z dnia [...] W opinii tej biegła wskazała, że nie zostały uwzględnione odpisy aktualizacyjne należności dochodzonych na drodze sądowej. Spółka podniosła, iż mogła sporządzić korektę faktur sprzedaży dokonanej na rzecz Z. R. i A.R. po uprawomocnieniu się wyroków, a po zakończeniu kontroli w trakcie postępowania została wprowadzona w błąd, że nie może zrobić żadnych korekt. 7. W ocenie strony istotne dla sprawy nowe okoliczności i dowody wyszły na jaw w trakcie przeglądania dokumentów w Izbie Skarbowej i wynikają z korespondencji pomiędzy Izbą a Urzędem Skarbowym we W.. Organ podatkowy rażąco naruszył prawo twierdząc, iż Spółka nie wystawiła faktur VAT i nie zaliczyła do przychodów wartości udziału w powierzchni wspólnej sprzedanej aktem notarialnym z dnia 22 czerwca 2006 r. dla 19 współwłaścicieli na kwotę 29.857,73 zł. Zdaniem skarżącej, zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy z dnia ...o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. nr ..dalej ustawa pdop) przychodem osiągniętym w roku podatkowym są należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane. Skarżąca podkreśliła, iż należne kwoty wymagalne dotyczyły 2004r. i 2005r. w wysokości 27.110,63 zł. Zarzuciła, że organ podatkowy nieprawidłowo rozliczył stratę w oparciu o art. 7 ust. 5 ustawy pdop. 8. Ponadto skarżąca stwierdziła, że organ podatkowy pierwszej instancji naruszył zasady bezstronności, tj. art. 121 § 1 i art. 122 O.p. ponieważ w decyzji uwzględniono tylko błędy Spółki, które wpływały na niekorzyść Skarbu Państwa, a pominięto błędy, które wpływały na niekorzyść Spółki. 9. W piśmie z 21 maja 2012r. wskazała jako przesłankę do wznowienia postępowania art. 240 § 1 pkt 4 O.p. tj. okoliczność, że strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu wskazując w tym kontekście na okres urlopowy. Ponadto wskazała na art. 240 § 1 pkt 5 O.p. gdyż jej zdaniem wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. 10. Zdaniem skarżącej nową okolicznością było to, że nie zostały sporządzone korekty dotyczące pozwanego współwłaściciela M. W. Pozew dotyczył lat 2004 i 2005 na kwotę 22.805,51 zł i został rozszerzony do marca 2008r. na ogólną kwotę 67.502,09 zł, z czego dług za 2006r. wynosił 23.341,39 zł. W wyniku porozumienia z 24 czerwca 2008r. zawartego przed Sądem Rejonowym we W.pomiędzy skarżącą a M. i M. W. zmniejszono dług do kwoty 35.000 zł, w związku z czym zdaniem skarżącej należało sporządzić korektę za 2006r. na 15.423,95 zł jako różnicę niespłaconego długu. 11. Skarżąca ponadto uzasadniła, iż podstawą wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 1 O.p. był fakt, że Spółka nie została poinformowana o możliwości sporządzenia korekty faktur sprzedaży (dotyczącej Pana R. i R.) po prawomocnych wyrokach sądowych. Podważyła stanowisko organu co do odbycia przez pracownika organu w dniach 9 i 14 kwietnia 2008r. rozmów telefonicznych w przedmiocie realizacji prawa do złożenia korekty zeznania podatkowego za 2006r. Podkreśliła, że w przypadku przeprowadzenia takich rozmów Spółka nie pytałaby w piśmie z 17 kwietnia 2008r. o możliwość sporządzenia korekty. 12. Decyzją z [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego we W. na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 O.p. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z dnia [...] z uwagi na brak przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p. 13. Po rozpoznaniu odwołania od powyższej decyzji, decyzją z [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B.utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ wskazał, że powołując się na przesłankę wznowienia postępowania określoną w art. 240 § 1 pkt 1 O.p. Spółka kwestionuje wiarygodność dowodów, tj. notatek służbowych sporządzonych przez pracownika Urzędu Skarbowego we W. z dnia 9 kwietnia 2008r. i z 14 kwietnia 2008r. z przeprowadzonych rozmów telefonicznych z członkami zarządu Spółki dotyczące skorzystania z przysługującego jej prawa do złożenia korekty zeznania podatkowego CIT-8 za 2006r. Organ stwierdził, że wskazane przez skarżącą dowody (tj. notatki) nie mogły skutkować wznowieniem postępowania, ponieważ nie były dowodami stanowiącymi podstawę ustalenia okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Pracownikowi chodziło o uzyskanie informacji czy Spółka dokona korekty deklaracji stosownie do pouczenia zawartego w protokole kontroli podpisanym 21 lutego 2008r. przed wszczęciem postępowania podatkowego. 15. Dyrektor uznał za niezrozumiałe zapytanie Spółki z 17 kwietnia 2008r. w sprawie korekty deklaracji, z uwagi na to, że znajomość przepisów podatkowych należy do obowiązków podatnika, a ponadto stosowną informację organ podatkowy zawarł wraz z podaniem podstawy prawnej w protokole kontroli. 16. Organ odwoławczy nie dopatrzył się również w sprawie zaistnienia przesłanki do wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 O.p. zgodnie z którym w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Organ wyjaśnił, że sam fakt niebrania przez stronę udziału w postępowaniu nie jest podstawą do jego wznowienia, bowiem konieczne jest żeby nastąpiło to bez jej winy, czyli gdy organ podatkowy nie dopuściłby strony do uczestnictwa w sprawie lub gdyby została prawidłowo powiadomiona, ale nie mogła wziąć udziału z powodu przeszkód od niej niezależnych. W ocenie organu odwoławczego z akt sprawy wynika, że organ podatkowy pierwszej instancji zapewnił skarżącej w toku postępowania możliwość wzięcia w nim udziału. Podnoszona okoliczność niebrania udziału w postępowaniu ze względu na okres urlopowy nie spełnia w ocenie organu odwoławczego kryterium braku winy strony, ponieważ nie była to przeszkoda nie do przezwyciężenia. 17. Zdaniem organu odwoławczego brak również możliwości stwierdzenia występowania przesłanki do wznowienia postępowania określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., na którą powołuje się skarżąca, tj. wyjście na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał decyzję. Skarżąca nie przedstawiła nowych okoliczności faktycznych i nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji, a nieznanych organowi. 18. Wskazane nowe dowody dotyczące korekty długu Pana W. wskazują raczej, iż celem skarżącej było ponowne rozpoznanie sprawy, gdy tymczasem przedmiotem postępowania wznowieniowego jest zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności ściśle wymienione w art. 240 § 1 O.p. Fakt posiadania długu przez Pana W. był znany organowi podatkowemu, a konieczność dokonania korekty wysokości jego zobowiązań w wyniku zawartego porozumienia i uchwały współwłaścicieli skarżącej nie jest nową okolicznością, która uzasadniałaby wznowienie postępowania. 19. Konkludując organ odwoławczy uznał za słuszne stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego we W. o braku podstaw do wznowienia postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2006r. zakończonego decyzją ostateczną ze względu na niewystąpienie przesłanek wymienionych w art. 240 § 1 O.p. Przedłożone przez skarżącą dokumenty dotyczące jej zdaniem fałszerstwa (notatki służbowe pracownika urzędu skarbowego), a ponadto dokumenty takie jak pozew o zapłatę w postępowaniu upominawczym z dnia 17 października 2005 r., porozumienie z dnia 24 czerwca 2008 r. w sprawie wykonania ugody sądowej, uchwała nr [...] współwłaścicieli nieruchomości wspólnej W. jak i wynikające z nich informacje były znane organowi podatkowemu, a wynikały z materiałów przedłożonych przez skarżącą w związku z przeprowadzoną kontrolą podatkową. 20. W skardze do sądu administracyjnego skarżąca podniosła, że podtrzymuje swoje wcześniejsze stanowisko przedstawione we wniosku o wznowienie postępowania w oparciu o art. 240 § 1 O.p. 21. Zdaniem skarżącej okoliczności faktyczne i przedstawione dowody spełniają przesłanki określone w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. W tym kontekście podniosła, że fakt posiadania długu przez pana W. nie był znany organowi podatkowemu, a konieczność dokonania korekty wysokości jego zobowiązań w wyniku zawartego porozumienia i uchwały współwłaścicieli Spółki W. jest nową okolicznością, która uzasadniałaby wznowienie postępowania. Protokół kontroli Urzędu Skarbowego dostarczony został Spółce 21 lutego 2008r. Natomiast ugoda (porozumienie Sądu) spisane zostało 24 czerwca 2008r. przed Sądem Rejonowym we W. . Tak więc organ podatkowy nie wiedział o tym fakcie, który jest nową okolicznością, która uzasadniałaby wznowienie postępowania. 22. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. 23. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 24. Skarga jest uzasadniona. W tym miejscu należy przypomnieć, że sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji z punktu widzenia jej legalności. Z art.145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012r, poz. 270 ze zm. dalej jako ustawa p.p.s.a.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy. 25. Zaskarżona decyzja wydana została w trybie postępowania o wznowienie postępowania. Skarżąca składając wniosek o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Naczelnika Urzędu Skarbowego we W. z [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2006r. powołała się, po ostatecznym sprecyzowaniu żądania, na podstawy wznowienia z art. 240 § 1 pkt 1, 4 i 5 O.p. 26. W skardze do sądu skarżąca kwestionowała rozstrzygnięcie zaskarżonej decyzji wyłącznie w zakresie nieuznania spełnienia w sprawie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. zgodnie z którym w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw nowe istotne dla sprawy okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, nieznane organowi, który wydał decyzję. Jako nowe okoliczności skarżąca wskazała istnienie długu Macieja W. wobec skarżącej oraz zawarcie ugody (porozumienia) w dniu 24 czerwca 2008r przed Sądem Rejonowym we W. Wydział Gospodarczy w sprawie [...]. 27. Należy podkreślić, że protokół kontroli doręczony został skarżącej 21 lutego 2008r a decyzja, której dotyczy wniosek o wznowienie, wydana została [...] Ta ostatnia data stanowi moment odniesienia dla oceny, czy dany dowód lub okoliczność jest nowa i była znana organowi. 28. Rację ma organ, który stwierdza, że znana mu była okoliczność, że współwłaściciel nieruchomości M.W., miał wobec skarżącej dług. Jednakże analiza treści kwestionowanej decyzji wskazuje, że organ uwzględnił jedynie należność M.W. na kwotę 1951,74zł z tytułu faktury VAT [...] Tymczasem skarżąca w piśmie z 21 maja 2012r (k.343 akt administracyjnych) wskazuje, że dług za 2006r. wynosił 23.341,39 zł. Został zredukowany w następstwie zawartej ugody sądowej, na okoliczność czego złożyła odpis porozumienia z 24 czerwca 2008r (k.341 akt adm.). Lektura akt administracyjnych postępowania zakończonego decyzją, której dotyczy wniosek o wznowienie nie pozwala na stwierdzenie, że przedmiotowe porozumienie było analizowane przez organ, ani że w ogóle było organowi znane. Nie wspomina o nim protokół kontroli (co oczywiste, bo pochodzi z lutego 2008r) ani kwestionowana decyzja. 29. Organ w zaskarżonej decyzji ocenia podnoszone okoliczności i dowody odnoszące się do należności M.W. jako nie spełniające wymogów z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. za to wskazujące, że "..celem było ponowne rozpoznanie sprawy...". Nadto stwierdził, że fakt posiadania długu był znany organowi a konieczność dokonania korekty wysokości jego zobowiązań nie jest nową okolicznością uzasadniającą wznowienie postępowania. Z kolei organ pierwszej instancji, przeanalizował teoretycznie warunki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., wskazał, że istnienie długu, zawarte porozumienie i uchwała nie mają przymiotu nowości ani istotności dla rozstrzygnięcia o wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych. 30. Stanowiska powyższe nie zostały jednak przez organy uzasadnione w sposób, który umożliwiałby skontrolowanie ich poprawności przez Sąd. Jak wskazano to wyżej w decyzji wymiarowej organ uwzględnił zobowiązanie M. W. wobec skarżącej w wysokości, która w żaden sposób nie odnosi się do danych wskazanych przez skarżącą w piśmie z 21 maja 2012. Z treści kwestionowanych rozstrzygnięć nie wynika, że znana mu była okoliczność zawarcia przedmiotowego porozumienia z czerwca 2008r a więc stanowisko zaskarżonej decyzji, iż nie jest to okoliczność nowa, która istniała w dniu wydania decyzji pozostaje gołosłowne. Nie sposób ustalić, co stanowiło tytuł do zredukowania należności M.W. i jak odnosiło się to do art. 12 ustawy pdop. 31. Zgodnie z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. prawidłowo skonstruowana decyzja zawiera uzasadnienie prawne i faktycznie, co oznacza konieczność uzasadnienia oceny dowodów, jak również, oprócz przytoczenia przepisów prawa, także wyjaśnienie zasadności ich zastosowania w sprawie. Zdaniem Sądu zaskarżona decyzja nie odpowiada tym warunkom, nie odnosi się do argumentów skarżącej a lektura akt postępowania i decyzji wymiarowych nie pozwala na zrozumienie stanowiska organu. 32. Jakkolwiek skarżąca w skardze zakwestionowała jedynie częściowo stanowisko zaskarżonej decyzji, Sąd na podstawie art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. dokonał kontroli legalności całego, niepodzielnego rozstrzygnięcia także w części nie kwestionowanego. W tym zakresie Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zasadnie organ nie dopatrzył się podstawy wznowienia z art. 240 § 1 pkt 1 i 4 O.p. 33. Odnosząc się do wskazanych przez skarżącą dowodów uzasadniających wznowienie postępowania, jako tych, które stanowiąc podstawę ustalenia istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych, okazały się fałszywe, Sąd uznał ich ocenę dokonaną w zaskarżonej decyzji jako prawidłową. Skarżąca prezentowała pogląd, że notatki sporządzone przez pracownika urzędu na okoliczność rozmów telefonicznych odbytych z podatnikiem na okoliczność korekt podatku nie odzwierciedlały rzeczywistości w sytuacji, gdy nie miały one żadnego wpływu na rozstrzygnięcie, gdyż o prawie do korekty strona miała wiedzę z protokołu kontroli a nie przedmiotowych notatek. 34. Podobnie za niezasadny należało uznać zarzut braku udziału skarżącej w postępowaniu w związku z sezonem urlopowym. Organ prawidłowo wyjaśnił w zaskarżonej decyzji, jak należy rozumieć tę przesłankę wznowienia, która nie odnosi się do jakiegokolwiek braku udziału strony w postępowaniu, w szczególności wynikającego z urlopu strony. 35. Mając na uwadze powyższe uzasadnienie Sąd, z uwagi na naruszenie przepisów postępowania uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c ustawy p.p.s.a. Ponownie rozstrzygając sprawę organ winien przeanalizować dowody i okoliczności związane z długiem M. W. oraz zająć stanowisko, jaki wpływ mają one na wymiar zawarty w zaskarżonej decyzji, w szczególności z uwzględnieniem tytułu, z którego należność ta została zmniejszona. W przypadku uznania, że okoliczność redukcji długu była znana organowi winien on wyraźnie wskazać dowody, z których to wynika. 36. O kosztach postępowania Sąd orzekł zgodnie z art. 200 ustawy p.p.s.a zasądzając na rzecz strony skarżącej zwrot uiszczonego wpisu a na podstawie art. 152 określił, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości.