I SA/Kr 1270/12

Sygn. akt I SA/Kr 1270/12 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 19 grudnia 2012 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Piotr Głowacki, Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek (spr.), Sędzia: WSA Urszula Zięba, Protokolant: Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 grudnia 2012 r., sprawy ze skarg "B" S.A. w B., na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 26 czerwca 2012 r. Nr [...],[...], w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznych, - skargi oddala - Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał decyzje z dnia 29 kwietnia 2010 r. w sprawie określenia "L" Sp. z o.o., którego następcą prawnym jest "B" S.A. w B., zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r. oraz odsetek od zaniżonych zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za 2006 r. Rozstrzygnięcia te zostały utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzjami z dnia 21 lipca 2010 r. o numerach [...] i [...], po czym zostały one zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z dnia 8 marca 2011 r. sygn. akt. I SA/Kr 1519/10 oddalił skargi spółki, a NSA postanowieniem z dnia 30 września 2011 r. sygn. akt II FSK 1837/11 odrzucił złożoną przez spółkę skargę kasacyjną. Spółka "B" w piśmie z dnia 22 lutego 2012 r. zawarła żądanie wznowienia postępowania podatkowego w sprawach zakończonych w/w decyzjami ostatecznymi Dyrektora Izby Skarbowej, na podstawie art. 240 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, wskazując na fakt wydania tych decyzji w wyniku popełnienia przestępstwa, tj. wydania decyzji na podstawie dowodów sprzecznych z prawem ze względu na ujawnienie tajemnicy skarbowej. Przestępstwo - zdaniem strony – miało polegać na ujawnieniu, objętych na mocy art. 293 § 1 Ordynacji podatkowej tajemnicą skarbową, danych finansowych oraz informacji gospodarczych zgromadzonych w postępowaniu prowadzonym przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. W konsekwencji spółka zarzuciła również naruszenie art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, który nakazuje dopuścić jako dowód w sprawie wszystko, co może przyczynić się do jej wyjaśnienia, a nie jest sprzeczne z prawem. Wnosząc o wznowienie postępowania wskazano, że dopuszczalność wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną, co do której sąd oddalił skargę, nie wyłącza wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną, ponieważ według strony spełnione są ku temu przesłanki a mianowicie: fakt popełnienia przestępstwa w przedmiotowej sprawie jest oczywisty oraz wznowienie postępowania jest niezbędne w celu ochrony interesu publicznego - art. 240 § 2 Ordynacji podatkowej. Uzasadniać ma to jednocześnie fakt złożenia przedmiotowego wniosku, bez konieczności uprzedniego orzeczenia w kwestii popełnienia przestępstwa na podstawie prawomocnego wyroku sądowego. W obliczu tych zarzutów spółka zażądała uchylenia decyzji ostatecznych oraz umorzenia postępowania w sprawie. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdzając, że w tej sytuacji nie wystąpiły przeszkody natury podmiotowej, przedmiotowej bądź uchybienie terminu do wniesienia żądania wszczęcia postępowania w zakresie określonym w art. 241 § 2 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej, wydał postanowienia o wznowieniu postępowań podatkowych zakończonych opisanymi wyżej ostatecznymi decyzjami. Niemniej jednak po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej, nie stwierdziwszy istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 i biorąc pod uwagę normę prawną wynikającą z art. 240 § 2, Dyrektor Izby Skarbowej decyzjami z dnia 23 kwietnia 2012 r. o numerach [...] i [...] odmówił uchylenia decyzji ostatecznych z dnia 21 lipca 2010 r. a następnie po rozpatrzeniu odwołania spółki decyzjami z dnia 26 czerwca 2012 r. o numerach [...] i [...] utrzymał te decyzje w mocy. Organ przypomniał, że "L" Sp. z o.o., której następcą prawnym jest wnioskodawca, zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów w 2006 r. wydatki na podstawie faktur VAT, które według oceny organu, dokonanej na podstawie całokształtu materiału dowodowego, zebranego w trybie art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, w tym między innymi analizy dokumentów księgowych, przesłuchań świadków, prawomocnego wyroku sądu karnego oraz materiałów zebranych w toku postępowań karnych i kontrolnych, nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji gospodarczych. W konsekwencji, tak zebrany materiał dowodowy, stanowiący w znacznej mierze dokumentację samego podatnika, był wykorzystany przy wydaniu decyzji podatkowych, utrzymanych następnie w mocy przez organ odwoławczy i nie obejmował - wbrew sugestiom strony - materiałów, które zostały zebrane w trybie art. 33 ustawy o kontroli skarbowej. Natomiast w sytuacji - gdy strona postępowania podatkowego zapoznała się w toku tego postępowania z materiałami zawierającymi informacje dotyczące jej kontrahentów, znanymi jej w związku ze wspólnie przeprowadzanymi transakcjami - nie można uznać za okoliczność przemawiającą za tym, że decyzje zostały wydane w wyniku przestępstwa. Niezależnie od tego organ nie zgodził się z argumentacją "oczywistości" rzekomego popełnienia przestępstwa w rozumieniu art. 240 § 2 Ordynacji podatkowej, która skutkowałaby brakiem formalnego wymogu dotyczącego orzeczenie sądu o popełnieniu przestępstwa. Zgodnie bowiem z linią przyjętą w orzecznictwie i doktrynie, nawet fakt wszczęcia i prowadzenia postępowania przygotowawczego w przedmiocie przestępstwa - a sytuacja taka nie miała miejsca w przedmiotowej sprawie - nie wyczerpuje przesłanki do wznowienia postępowania. Jeżeli zatem zaistnienie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej budzi jakiekolwiek wątpliwości, organ jest zobowiązany do odmowy uchylenia decyzji ostatecznej. Organy podatkowe nie są bowiem uprawnione do dokonywania ustaleń w zakresie popełnienia przestępstwa, należą one do kompetencji sądów. W uzasadnieniach podkreślono także, że zasadami oficjalności i zupełności postępowania dowodowego wiąże się obowiązek wyjaśniania wszystkich okoliczności faktycznych, istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy oraz zebrania materiału dowodowego z urzędu. Działania takie miały zaś miejsce w toku kwestionowanych przez spółkę postępowań, co przyznał też Sąd w przywołanym wyroku dotyczącym spółki, gdzie przedmiotem sporu była przede wszystkim prawidłowość przeprowadzonego przez organy postępowania dowodowego. Sąd stwierdził zaś, że organy, prowadząc bardzo szeroko zakrojone postępowanie dowodowe (przesłuchania stron i świadków, dowody z akt innych postępowań) nie naruszyły art. 121, 122 i 180 Ordynacji podatkowej oraz art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył ponadto, że włączone do akt sprawy sporne dowody służyły realizacji prawdy obiektywnej i mogły być dowodem w przedmiotowej sprawie. Podkreślono przy tym, że decyzja organów co do wykorzystania materiałów zgromadzonych w innych postępowaniach ma w pełni suwerenny charakter i determinowana jest wyłącznie ich znaczeniem dla wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Tym samym zarzut naruszenia tajemnicy skarbowej względem osób trzecich nie znajduje uzasadnienia. Włączonych materiałów dowodowych, organy podatkowe nie ujawniły innym uczestnikom postępowania poza stroną, a sama strona miała prawo przeglądania akt sprawy i ustosunkowania się do zgromadzonego materiału dowodowego. W skargach skierowanych do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie spółka powtórzyła zarzuty odwołań wskazując na naruszenie: - art. 240 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez błędne stwierdzenie braku zaistnienia przesłanki wydania decyzji w wyniku przestępstwa, - art. 240 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez błędne stwierdzenie, że popełnienie przestępstwa nie jest oczywiste oraz że wznowienie postępowania nie jest uzasadnione interesem publicznym. Uzasadniając postawione zarzuty skarżąca spółka powołała te same argumenty na które wskazywano składając wniosek o wznowienie postępowania podatkowego. Polemizując z argumentacją organu, ponownie zacytowano przepisy Ordynacji podatkowej i dokonano ich wykładni, jak również ponownie wskazano na te same przykładowe dowody, które według spółki są dowodami zgromadzonymi w postępowaniu podatkowym w sposób niezgodny z prawem. W ocenie spółki popełnienie przestępstwa ujawnienia informacji objętych tajemnicą skarbową jest oczywiste, a wznowienie postępowania jest niezbędne dla ochrony interesu publicznego rozumianego m.in. jako obowiązek ochrony prawa do prywatności oraz zasady zaufania do organów podatkowych. Skarżąca spółka podniosła, że organ zbyt wielką wagę przywiązuje do swego obowiązku gromadzenia materiału dowodowego w toku postępowania podatkowego, zapominając przy tym w zupełności, że z mocy samego przepisu art. 180 Ordynacji podatkowej granicę jego inicjatywy dowodowej wyznacza zgodność dowodu z prawem. Dążenie do realizacji zasady prawdy obiektywnej w żadnym wypadku nie może zatem usprawiedliwiać posłużenia się dowodami objętymi tajemnicą skarbową. Według spółki wyłączenie jawności danych indywidualizujących inne podmioty zawartych w dokumentach włączonych do akt powinno nastąpić poprzez pozostawienie w aktach sprawy kopii dokumentów z trwale usuniętymi informacji dotycząc innych podmiotów. W odpowiedziach na skargi organ podtrzymując w całości swe dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o oddalenie skarg. W piśmie procesowym z dnia 27 sierpnia 2012r. spółka polemicznie odniosła się do stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej, wskazując, że nieprawdziwe jest stwierdzenie, że dowody, które w opinii spółki ujawniają tajemnicę skarbową zawierają informacje dotyczące kontrahentów spółki, znane jej z uwagi na transakcje z tymi kontrahentami, na co przedstawiła tabelaryczny wykaz dowodów dotyczących osób trzecich, niebędących kontrahentami spółki. Dyrektor Izby Skarbowej w piśmie procesowym z dnia 9 października 2012 r. podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawach. W kolejnym piśmie procesowym z dnia 9 listopada 2012 r. strona skarżąca zaakcentowała, że organ wycofał się ze swojego wcześniejszego stanowiska, że ujawnione dowody dotyczyły kontrahentów spółki i były jej znane, co potwierdza jej stanowisko, że w postępowaniu ujawniono spółce dane objęte tajemnicą skarbową. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na działając na podstawie art. 111 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi postanowił sprawy o sygn. akt I SA/Kr 1270/12 i I SA/Kr 1271/12 połączyć do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia i prowadzić je pod sygn. akt I SA/Kr 1270/12. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie należy zauważyć, że kontrola sądowa zgodnie z treścią art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawowana jest na podstawie kryterium legalności, co oznacza, że sąd administracyjny bada, czy zaskarżona decyzja narusza konkretny przepis prawa. Stosownie do treści art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) skarga na działanie organu podlega uwzględnieniu, jeżeli w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, lub też naruszenia dającego podstawę do wznowienia postępowania bądź też istotnego naruszenia przepisów postępowania administracyjnego. Ponadto sąd stwierdza nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 w/w ustawy). Nie każde więc naruszenie prawa stanowi podstawę uchylenia zaskarżonej decyzji, ale tylko takie, które jest na tyle istotne, że mogło mieć wpływ na wynik sprawy. W rozpoznawanych sprawach sytuacja taka nie wystąpiła, albowiem wbrew podniesionym w skargach zarzutom, zaskarżone decyzje nie naruszają prawa (wskazanych w skargach przepisów postępowania). Zaskarżonymi decyzjami Dyrektor Izby Skarbowej odmówił uchylenia w trybie wznowienia postępowania, ostatecznych decyzji tegoż organu z dnia 21 lipca 2010 r. w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. oraz określenia odsetek za zwłokę od zaniżonych zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za 2006 r., uznając, że nie zostały wyczerpane przesłanki do wznowienia postępowania wymienione w art. 240 § 1 pkt 2 w związku z art. 240 § 2 Ordynacji podatkowej, przywołane przez skarżącą spółę we wniosku o wznowienie postępowań wymiarowych. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że wznowienie postępowania jest instytucją szczególną, stanowiącą wyjątek od zasady trwałości decyzji administracyjnej. Postępowanie "wznowieniowe" toczy się w bardzo zawężonych ramach i na co należy zwrócić szczególną uwagę, przedmiotem tego postępowania nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Swój wniosek o wznowienie postępowania podatkowego w sprawie określenia zobowiązania podatkowego oraz odsetek za zwłokę od zaniżonych zaliczek w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r., skarżąca spółka oparła na przepisie art. 240 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej Zgodnie z nim w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, gdy decyzja wydana została w wyniku przestępstwa. W ocenie Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej właściwie ocenił i wykazał że wymieniona przesłanka wznowienia postępowania w tej sprawie nie wystąpiła. W orzecznictwie sądowym panuje zgodność poglądów, że co do zasady w kwestii popełnienia przestępstwa przy wydawaniu decyzji powinny się wypowiadać właściwe sądy. Zatem strona która domaga się wznowienia postępowania na tej podstawie, że decyzja została wydana w wyniku przestępstwa, musi przedłożyć właściwemu organowi dowód w postaci orzeczenia sądowego stwierdzającego fakt popełnienia przestępstwa przy wydaniu decyzji. Wynika to także z art. 240 § 2 Ordynacji podatkowej który stanowi, że postępowanie z przyczyn określonych w § 1 pkt 1 lub 2 może być wznowione również przed wydaniem przez sąd orzeczenia stwierdzającego sfałszowanie dowodu lub popełnienie przestępstwa, co oznacza, że dla możliwości wznowienia postępowania konieczne jest co najmniej wszczęcie postępowania karnego w sprawie wydania decyzji w wyniku przestępstwa. Za takim rozumieniem tego przepisu przemawia użyty zwrot "przed wydaniem przez sąd orzeczenia stwierdzającego sfałszowanie dowodu lub popełnienie przestępstwa", a także § 3 tego przepisu, który zezwala na wznowienie postępowania także w przypadku, gdy postępowanie przed sądem nie może zostać wszczęte, ale tylko z przyczyn w nim wymienionych. Co do zasady fakt sfałszowania dowodu lub popełnienia przestępstwa musi być więc ostatecznie stwierdzony wyrokiem sądu karnego. Zauważyć przy tym należy, że przestępstwo polegające na ujawnieniu tajemnicy skarbowej (art. 306 § 1 Ordynacji podatkowej), jeżeli pokrzywdzonym nie jest Skarb Państwa, ścigane jest na wniosek pokrzywdzonego (art. 306 § 4 Ordynacji podatkowej). W dalszej kolejności wskazać trzeba, że ustawodawca nie wprowadził definicji przestępstwa, co oznacza, że obowiązuje definicja z Kodeksu karnego (art. 7). W sytuacji przewidzianej w art. 240 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej chodzi o to, aby sama czynność wydania decyzji stanowiła przestępstwo lub była następstwem popełnienia przestępstwa. Nie można stosować art. 240 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, jeżeli przestępstwo, o którym w przepisie tym mowa, nie zostało stwierdzone we właściwym w tym zakresie postępowaniu karnym; organy podatkowe i sądy administracyjne nie zastępują bowiem organów postępowania karnego w ustalaniu dokonania, sprawstwa i winy przestępstwa (por. wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 997/10). Skarżąca spółka składając wniosek o wznowienie postępowania podatkowego nie przedstawiła wyroku sądowego stwierdzającego, że przedmiotowe decyzje wymiarowe kończące postępowania podatkowe, których wznowienia się domagała zostały wydane w wyniku przestępstwa, nie wykazała też, że postępowanie karne w tej sprawie zostało wszczęte z urzędu bądź na wniosek osoby pokrzywdzonej. Odnosząc się do argumentacji przedstawionej w skargach, podnieść należy, że jak już wcześniej zasygnalizowano, w przywołanym wyżej art. 240 § 2 Ordynacji podatkowej, ustawodawca przewidział możliwość wznowienia postępowania podatkowego w oparciu o przesłankę popełnienia przestępstwa, jeszcze przed wydaniem przez właściwy sąd orzeczenia stwierdzającego taki fakt. Należy jednak podkreślić, że wzruszenie ostatecznej decyzji administracyjnej może wówczas nastąpić, jeżeli spełnione zostaną kumulatywnie dwa warunki. Po pierwsze popełnienie przestępstwa musi być oczywiste. Po drugie zaś, wznowienie postępowania jest niezbędne w celu ochrony interesu publicznego. We wniosku o wznowienie, a także w toku postępowania podatkowego i następnie w skargach, spółka podjęła próbę wykazania, że w niniejszych sprawach wystąpiły przesłanki, o których mowa w art. 240 § 2 Ordynacji podatkowej uzasadniające wznowienie postępowania pomimo, że nie został wydany wyrok sądowy stwierdzający fakt wydania decyzji w wyniku przestępstwa. Uzasadniając swój wniosek, skarżąca spółka wskazała, że decyzje Dyrektora Izby Skarbowej zostały wydane w oparciu o dowody sprzeczne z prawem, tzn. dowody, które ujawniają tajemnicę skarbową, co w konsekwencji, według niej powoduje, że decyzje te wydane zostały w wyniku przestępstwa. Spółka wskazując, że decyzje z dnia 21 lipca 2010 r. zostały wydane w wyniku przestępstwa naruszenia tajemnicy skarbowej, odwołała się do treści art. 180 Ordynacji podatkowej (jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem) oraz art. 293 § 1 Ordynacji podatkowej zawierającego katalog danych i informacji objętych tajemnicą skarbową, a następnie w formie tabelarycznej przedstawiła przykłady dowodów (dokumentów) zawierających, jej zdaniem informacje objęte tajemnicą skarbową, które organ w sposób bezprawny ujawnił stronie postępowania podatkowego i które według niej zostały uwzględnione jako podstawa wydania wobec spółki decyzji wymiarowych. Powyższe zestawienie ma w oczywisty sposób przesądzać, że przedmiotowe decyzje zostały wydane w wyniku przestępstwa określonego w art. 306 § 1 Ordynacji podatkowej. Przy czym w opinii skarżącej spółki fakt popełnienia przestępstwa ujawnienia tajemnicy skarbowej jest w przedmiotowych sprawach oczywisty i jednoznaczny. Z oczywistością popełnienia przestępstwa będziemy mieli do czynienia, gdy z góry, niejako na "pierwszy rzut oka" popełnienie przestępstwa nie budzi żadnych wątpliwości, przy czym do stwierdzenia tego faktu nie jest wymagana wiedza specjalistyczna, jak też prowadzenie jakiegokolwiek postępowania wyjaśniającego. Należy przy tym pamiętać, że art. 240 § 2 Ordynacji podatkowej otwiera drogę organom podatkowym wejście w kompetencje sądu karnego, stąd tez korzystanie z tego wyjątku wymaga zachowania dużej ostrożności, aby nie doprowadzić do sytuacji, w której po zakończeniu postępowania wznowieniowego zapadnie wyrok sądu wykluczający popełnienie przestępstwa przy wydaniu kwestionowanych decyzji (por. wyrok NSA z dnia 28 września 2010 r., sygn. akt I FSK 1468/09). Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanych spraw nie można zgodzić się ze stanowiskiem skarżącej spółki, że w tym przypadku można mówić o oczywistości popełnienia przestępstwa. Jak wskazano wyżej, oczywistość popełnienia przestępstwa zachodzi wtedy, gdy nie ma żadnych wątpliwości, że przestępstwo w ogóle zostało popełnione, w jaki sposób, i chociażby ogólnie przez kogo zostało popełnione. przy czym do stwierdzenia tego faktu nie jest wymagana wiedza specjalistyczna, jak też prowadzenia jakiegokolwiek postępowania wyjaśniającego. W rozpatrywanych sprawach nie można mówić o takiej oczywistości i jednoznaczności. Należy zauważyć, że w zestawieniu dowodów zawierających informacje objęte tajemnicą skarbową wykazano dowody zawierające informacje dotyczące m. in. J.G., który w ramach współpracy ze spółką "L" wystawił w 2006 r. faktury VAT dokumentujące sprzedaż spółce złomu na kwotę 1.887.574,36 zł ujętą następnie w kosztach spółki. Prawomocnym orzeczeniem sądu administracyjnego zostało potwierdzone, że powyższe faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji gospodarczych. Niewątpliwie zatem J. G. był kontrahentem spółki, co powoduje, że nie można w oczywisty sposób stwierdzić, że udostępnienie spółce znajdujących się w aktach informacji i danych tej osoby naruszało tajemnicę skarbową. Wskazane dowody dotyczyły jej kontrahenta, a zatem były znane spółce z racji wspólnie prowadzonych interesów (zawartych transakcji).Obowiązek utrzymania tajemnicy skarbowej nie dotyczy informacji o podmiotach uczestniczących we wspólnych przedsięwzięciach gospodarczych, które wywołują określone skutki na gruncie prawa podatkowego. Mogą one być wykorzystywane w postępowaniu podatkowym, a zatem również udostępniane stronom, które mają prawo oceniać ich wiarygodność i moc dowodową. W piśmie procesowym z dnia 27 sierpnia 2012 r. strona skarżąca przedstawiła zestawienie dowodów zawierających informacje, jej zdaniem objęte tajemnicą skarbową, dotyczące osób trzecich, niebędących kontrahentami spółki. Przyjmując za skarżącą spółką, że ujawniając jej te dane dopuszczono się naruszenia tajemnicy skarbowej, zważyć należy, czy te informacje stanowiły podstawę wydania decyzji z dnia 21 lipca 2010 r. We wniosku o wznowienie postępowań skarżąca sformułowała kategoryczną konstatację, że dowody zawierające te informacje, objęte tajemnicą skarbową, zostały uwzględnione jako podstawa decyzji wydanych wobec spółki. Jednakże analiza treści decyzji wydanych w sprawie zobowiązania podatkowego oraz odsetek za zwłokę od zaniżonych zaliczek w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. nie daje podstaw do formułowania tak jednoznacznego wniosku. W uzasadnieniu decyzji brak jest jakiegokolwiek odniesienia się, czy też powołania się na dowody wymienione w opisanym wyżej tabelarycznym zestawieniu. W ocenie Sądu sam fakt, że do postępowania podatkowego prowadzonego wobec spółki zostały włączone dowody pozyskane z innych postępowań podatkowych bądź karnych nie przesądza, że te dowody stanowiły bezpośrednio podstawę wydania decyzji wymiarowych. Powyższa kwestia wymaga przeprowadzenia bardziej szczegółowego postępowania wyjaśniającego, a zatem nie można twierdzić, że decyzje z dnia 21 lipca 2010 r. zostały wydane w wyniku przestępstwa, które jest oczywiste. W tym miejscu należy zauważyć, że aby zaistniała przesłanka do wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, decyzja musi zostać wydana w wyniku przestępstwa, a więc musi wystąpić bezpośredni związek przyczynowy między popełnieniem przestępstwa a wydaniem decyzji. Z omówionych wyżej powodów w rozpoznawanych sprawach można mieć uzasadnione wątpliwości, że taki związek zaistniał. Niezależnie od powyższych uwag, wskazać należy, że decyzje ostateczne z dnia 21 lipca 2010 r. podane były kontroli sądu administracyjnego, która stosownie do art. 1 § 2 ustawy – Prawo o ustroju sądów administracyjnych, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Przy czym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 w/w ustawy), co oznacza, że z urzędu dokonuje kompleksowej oceny legalności zaskarżonej decyzji. Sąd skargi oddalił, uznając, że przedmiotowe decyzje nie naruszają prawa w tym nie naruszają prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Ta okoliczność każe poddać w wątpliwość twierdzenie skarżącej spółki, że w rozpoznawanych sprawach mamy do czynienia z oczywistym tj. rzucającym się w oczy przestępstwem. W kontekście rzekomej oczywistości popełnienia przestępstwa, może również zastanawiać postawa spółki, która reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika nie podnosiła takiego zarzutu na etapie postępowania wymiarowego zakończonego wydaniem decyzji ostatecznych z dnia 21 lipca 2010 r., ani później na etapie postępowania sądowoadministracyjnego. Dopiero po okresie prawie dwóch lat, spółka podejmując próbę wzruszenia niekorzystnych dla niej decyzji, odwołuje się do zarzutu wydania decyzji w wyniku przestępstwa, oczywistego dla niej dzisiaj, natomiast nie rozpoznanego w momencie wydania przedmiotowych decyzji. W tej sytuacji nie można potwierdzić stanowiska strony skarżącej, że popełnienie przestępstwa jest oczywiste. W ocenie Sądu właściwe jest stanowisko organu, co do tego, że skarżąca nie wykazała, że wznowienie postępowania jest niezbędne w celu ochrony interesu publicznego. Przesłanka interesu publicznego wymaga w tym przypadku wykazania, że wznowienie postępowania i uchylenie decyzji ostatecznej służyć będzie celowi, które zamierza osiągnąć społeczeństwo (por. M. Wyrzykowski: Pojęcie interesu społecznego w prawie administracyjnym, Warszawa 1986). Pojęcie interesu publicznego jest pojęciem wieloznacznym i istnieje wiele kontekstów, w których może być ono rozpatrywane. Zakres pojęcia interesu publicznego obejmuje takie wartości istotne dla całego społeczeństwa jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów państwa. Dyspozycja normy art. 240 § 2 Ordynacji podatkowej wymaga wykazania, że interes publiczny, w konkretnym przypadku uzasadnia wejście organu w kompetencje sądu i wydania decyzji przed oceną sądu o popełnieniu przestępstwa. Zatem wymagania interesu publicznego muszą być ustalone w konkretnej sprawie i muszą uzyskać zindywidualizowaną treść wynikającą ze stanu faktycznego i prawnego sprawy. We wniosku z dnia 22 lutego 2012 r. uzasadniając, że wznowienie postępowania jest niezbędne w celu ochrony interesu publicznego, skarżąca spółka odwołała się do konieczności ochrony wspólnego dobra, jakim jest prawo do prywatności. Jak już wcześniej powiedziano, przepis art. 240 § 2 Ordynacji podatkowej jest wyjątkiem od zasady poprzedzenia decyzji wznowieniowej orzeczeniem sądu. Dla wykazania, że ma miejsce wyjątek od zasady nie wystarczy zatem powołanie się na ogólne wartości, które winny być realizowane w każdym postępowaniu podatkowym w tym prowadzonym w trybach nadzwyczajnych. Wykazanie interesu publicznego wymagającego ochrony przez wejście w kompetencje sądu i wydanie decyzji w trybie wznowienia postępowania musi być zindywidualizowane do konkretnego przypadku. Jakkolwiek skarżąca spółka odwołuje się do interesu wspólnego, rozumianego w tych konkretnych sprawach jako interesu osób trzecich, których dane personalne i finansowe dotyczące działalności gospodarczej zostały udostępnione spółce w postaci zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie, to nie można oprzeć się wrażeniu, że przede wszystkim wznowienie postępowania leży w interesie strony skarżącej, która w trybie nadzwyczajnym chce doprowadzić do uchylenia ostatecznych i zweryfikowanych prawomocnymi wyrokami sądu administracyjnego, decyzji nakładających na nią obowiązek zapłaty podatku i odsetek za zwłokę w znacznych kwotach. Reasumując, zdaniem Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej wydając zaskarżone decyzje, prawidłowo zastosował przepisy art. 240 § 1 pkt 2 w związku z § 2 Ordynacji podatkowej stwierdzając, że nie było podstaw do uchylenia ostatecznych decyzji tego organu z dnia 21 lipca 2010 r. Mając powyższe na uwadze, Sąd uznając skargi za nieuzasadnione, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.