III SA/Wa 1380/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Aneta Lemiesz, Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Nowecki (sprawozdawca), Sędzia WSA Waldemar Śledzik, Protokolant Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 grudnia 2012 r. sprawy ze skargi G. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] lutego 2012 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. oddala skargę G. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (zwana dalej: "Skarżąca", "Spółka") wnioskiem z 24 sierpnia 2011 r. zwróciła się do Ministra Finansów o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych otrzymania aportu w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części oraz w zakresie sposobu ustalenia przychodu oraz kosztów podatkowych związanych ze zbyciem przedmiotu aportu. Minister Finansów pismem z 14 listopada 2011 r., na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej: "O.p.", wezwał Skarżącą do uzupełnienia wniosku, w terminie 7 dni pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia, poprzez podanie danych umożliwiających identyfikację przyszłej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (Nowa Spółka), której utworzenie planuje Skarżąca tj. określenie nazwy (firmy) spółki oraz podanie jej adresu. Następnie Minister Finansów postanowieniem z dnia [...] listopada 2011 r. pozostawił ww. wniosek Spółki bez rozpatrzenia. W uzasadnieniu wskazał, że Skarżąca 18 listopada 2011 r. złożyła pismo zatytułowane "Odpowiedź na wezwanie", jednakże w piśmie tym nie zawarła informacji, do podania których została wezwana. W piśmie tym wskazała, że na obecnym etapie tworzenia Nowej Spółki nie jest możliwe podanie jej planowanej nazwy i przewidywanego adresu rejestrowego, a żądanie organu podatkowego w tym zakresie uważa za bezpodstawne. W ocenie Ministra Finansów ww. pisma nie można było uznać za uzupełnienie wniosku o interpretację i merytoryczne go rozpoznać. Ponadto organ stwierdził, że skoro interpretacja może stanowić przyczynę sprawczą podjęcia przez podmiot ją otrzymujący określonych działań faktycznych lub prawnych, to ochrona podatnika wynikająca z tych działań, opartych na zaufaniu do organu wydającego interpretację musi być pełna. W opinii Ministra Finansów skutki wydania wnioskowanej interpretacji odnosiłyby się Nowej Spółki i aby taka spółka korzystała z ochrony w przypadku zmiany interpretacji, niezbędne jest wskazanie danych identyfikacyjnych tej spółki. Zgodnie bowiem z art. 14n § 2 O.p. zmienioną interpretację indywidualną doręcza się spółce wskazanej przez wnioskującego o wydanie interpretacji indywidualnej. Minister Finansów stwierdził, ze analiza przepisów O.p. (art. 14k, 14m O.p.) prowadzi jednoznacznie do wniosku iż ustawodawca wiąże skutek wynikający z zastosowania się do interpretacji indywidualnej z "nieszkodzeniem" zainteresowanemu, w tym w zakresie korzystania ze zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku. W przedmiotowej sprawie zdaniem organu nie jest wiadomym jaki podmiot byłby ewentualnie zwolniony z podatku. W ocenie organu nie byłaby nim Skarżąca, która nie pyta o "swoje" skutki podatkowe z tytułu wniesienia aportu. W takim wypadku z gwarancyjno-ochronnej funkcji interpretacji indywidualnej powinna korzystać Nowa Spółka, która pozostaje podmiotem bliżej nieokreślonym, gdyż wnioskodawca nie potrafi na dzień złożenia wniosku/udzielania odpowiedzi na wezwanie organu podać jej nazwy ani siedziby. Organ obowiązek podania danych identyfikujących Nową Spółkę wywodzi z art. 14n § 2, a także z art. 14i § 2 O.p., zgodnie z którymi interpretacje indywidualne wraz z informacją o dacie doręczenia są niezwłocznie przekazywane organom podatkowym właściwym ze względu na zakres spraw będących przedmiotem interpretacji oraz właściwemu organowi kontroli skarbowej. Nie ulega wątpliwości, że aby dopełnić tego wymogu organ musi znać siedzibę Nowej Spółki, gdyż w podatku dochodowym od osób prawnych to ona decyduje o właściwości urzędu skarbowego i urzędu kontroli skarbowej. Bez znaczenia dla powyższego stanowiska pozostaje fakt braku odrębnej rubryki w formularzu ORD-IN, bowiem formularz ten pełni niejako funkcję pomocniczą i "wtórną" w stosunku do przepisów O.p. Dane planowanej do założenia spółki mogą być podane np. w poz. 68 formularza- "opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego". Odnosząc się do kwestii procedury powiadamiania o nazwie oraz adresie rejestrowym Nowej Spółki organ wskazał, że ze względu na treść art. 14n § 2 O.p. podanie przez wnioskującego podstawowych danych umożliwiających późniejszą identyfikację Nowej Spółki (po jej utworzeniu) jest konieczne ze względu na określoną w tym przepisie procedurę doręczania zmienionej interpretacji indywidualnej. Jako wskazanie nowej spółki należy rozumieć wskazanie podstawowych danych umożliwiających jej późniejszą identyfikację (w tym zakresie wystarczy podanie właściwego adresu oraz planowanej nazwy). Skarżąca na ww. postanowienie z [...] listopada 2011 r. złożyła zażalenie, w którym wniosła o jego uchylenie w całości. W zażaleniu wywiodła, że zgodnie z Kodeksem spółek handlowych, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powstają w momencie zawarcia umowy spółki w formie aktu notarialnego, w przeciwieństwie do spółek osobowych, które powstają z chwilą wpisu do właściwego rejestru. Przed zawarciem umowy spółki nie można zatem definitywnie określić ani nazwy ani adresu rejestrowego Nowej Spółki ze względu na fakt, iż przykładowo do momentu powstania Nowej Spółki inny podmiot mógłby utworzyć spółkę o takiej nazwie, co wykluczałoby jej wykorzystanie dla Nowej Spółki, oraz mogą ustać możliwości założenia Nowej Spółki pod planowanym adresem, np. przez brak zgody właściciela lokalu. Ponadto zapewnienie konkretnego adresu rejestrowego Nowej Spółki będzie zależało od decyzji Zarządu Nowej Spółki, a nie od Spółki. Dopiero po utworzeniu Nowej Spółki oraz powołaniu Zarządu, Zarząd Nowej Spółki będzie mógł rozpocząć rozmowy z potencjalnym wynajmującym dany Lokal biurowy i z nim podpisać umowę. W tym kontekście żądanie Organu podatkowego zdaniem Skarżącej jest bezprawne, gdyż dotyczy podania danych nieistniejących, które przez to mogą w efekcie okazać się nieprawdziwe, co może skutkować jej odpowiedzialnością na gruncie innych przepisów prawa. Podkreśliła, że utworzenie Nowej Spółki jest dopiero planowane, i na tym etapie nie zostały jeszcze ustalone: ani prawdopodobna nazwa Nowej Spółki ani prawdopodobny jej adres rejestrowy. Ponadto wskazanie nazwy i adresu nie wpływa na ocenę skutków podatkowych związanych z przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym, zatem dane te nie mają znaczenia w sprawie. Skarżąca podniosła, że przedmiotowy wniosek o wydanie interpretacji podatkowej jest składany przez Spółkę. Zgodnie z art. 14n § 1 pkt 1 O.p. interpretacja indywidualna powinna zostać wydana przed powstaniem Nowej Spółki. Interpretacja musi być zatem z powodów oczywistych skierowana do Spółki, a nie do Nowej Spółki, która jeszcze nie istnieje. Zdaniem Skarżącej, przed utworzeniem Nowej Spółki, zmiana interpretacji indywidualnej może być również skierowana tylko i wyłącznie do podmiotu, do którego była skierowana interpretacja indywidualna, czyli do Spółki a nie do Nowej Spółki, która nie była adresatem urzędowego pisma, w szczególności, że utworzenie Nowej Spółki jest jedynie planowane, a więc do utworzenia Nowej Spółki może nie dojść do czasu zmiany stanowiska przez Ministra Finansów. Przyjęcie stanowiska Ministra Finansów, że zmiana interpretacji powinna zostać doręczona Nowej Spółce, zdaniem Skarżącej powodowałoby brak możliwości doręczenia zmienionej interpretacji do czasu utworzenia tej Spółki. Jednocześnie Skarżąca nie neguje obowiązku zawiadomienia organu o nazwie i adresie Nowej Spółki, kwestionuje tylko moment i formę zawiadomienia. Uważając, iż przed podpisaniem umowy spółki w formie aktu notarialnego, a następnie zapewnieniu adresu rejestrowego przez powołany zarząd Nowej Spółki, podanie nazwy i adresu Nowej Spółki jest niemożliwe do spełnienia, Spółka zadała szereg pytań, by w przyszłości po utworzeniu Nowej Spółki, móc spełnić obowiązek zawiadomienia Organu o nazwie i adresie Nowej Spółki (ewentualnie, aby uzyskać jasne wskazówki, który podmiot ma dokonać tego zawiadomienia). W ocenie Skarżącej wykładnia językowa art. 14n oraz pozostałych przepisów rozdziału 1a O.p. wskazuje, iż ustawodawca przewiduje wskazanie spółki, której należy doręczyć zmienioną interpretację, ale nie wprowadził obowiązującego terminu dokonania przedmiotowego zawiadomienia. Zgodnie z literalnym brzmieniem art. 14n O.p. przez brak jasnego wskazania terminu do zawiadomienia, nie ma podstaw aby termin ten został wyznaczony na moment, gdy zawiadomienie takie nie jest jeszcze wykonalne, przez fakt nieistnienia Nowej Spółki. Z kolei wykładania systemowa nakazuje interpretować art. 14n O.p. w świetle art. 7 Konstytucji RP oraz art. 120 O.p., które wprowadzają zasadę praworządności. Zasada praworządności nakazuje działać organom na podstawie i w granicach prawa. Ponieważ O.p. nie przewiduje kompetencji Organu, pozwalającej wzywać Spółkę do podania nazwy i adresu Nowej Spółki, jeszcze przed jej powstaniem, takie działanie organu należy uznać za nieuzasadnione. Stosując wykładnię celowościową art. 14n O.p., trzeba uwzględnić w procesie wykładni ratio legis analizowanego przepisu. Bez wątpienia celem ustawodawcy było umożliwienie uzyskania interpretacji indywidualnych dla spółek, które powstaną dopiero w przyszłości oraz zapewnienie im właściwej ochrony. Przedmiotowe żądanie Organu pozostaje w sprzeczności z celem ustawodawcy, ponieważ podanie nazwy i adresu Nowej Spółki, które mogą okazać się niemożliwe do przyjęcia w momencie tworzenia Nowej Spółki, uniemożliwiałyby zapewnienie ochrony prawnopodatkowej i zawężało dostęp do instytucji urzędowej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. Ponadto zdaniem Spółki, spełnienie wezwania organu mogłoby skutkować pociągnięciem do odpowiedzialności karnej osoby podpisującej wniosek o wydanie interpretacji w imieniu Spółki. Byłoby to możliwe gdyby Nowa Spółka została utworzona pod inną nazwą lub adresem, niż te podane organowi we wniosku o wydanie interpretacji. Takie postępowanie organu w ocenie Skarżącej prowadziłoby do zlekceważenia obowiązku wynikającego z art. 121 § 1 O.p. Minister Finansów w postanowieniu z dnia [...] lutego 2012 r. utrzymał w mocy postanowienie z dnia [...] listopada 2011 r. W uzasadnieniu wskazał, że z treści art. 14b § 1, art. 14n § 1 pkt 1 i § 2, art. 14e § 1, art. 14k, art. 14m i art. 14i § 2 O.p. wynika, że w sytuacji, gdy osoba planująca utworzenie spółki występuje z wnioskiem o wydanie na rzecz przyszłej spółki interpretacji indywidualnej powinna wskazać (określić) tę przyszłą spółkę. Nie ulega bowiem wątpliwości, że aby dopełnić wymogów wynikających z ww. przepisów organ uprawniony do wydawania oraz zmiany interpretacji indywidualnych musi znać planowaną siedzibę spółki (wraz z adresem umożliwiającym doręczanie pism) oraz planowaną nazwę (firmę) tej spółki odróżniającą ją od innych podmiotów. Organ podatkowy uwzględnia przy tym możliwą sytuację, w której dane określające planowaną spółkę będą różnić się od danych, które po utworzeniu spółki zostaną wpisane do właściwego rejestru przedsiębiorców. Jednakże w tej sytuacji Wnioskodawca nie będzie podlegał żadnej odpowiedzialności, jeżeli podane przez niego informacje zostaną zaktualizowane. W tym stanie rzeczy zbyt daleko idące jest stwierdzenie zawarte w zażaleniu, zgodnie z którym osoba podpisująca wniosek naraża się na odpowiedzialność karną za podanie nieprawdziwych danych. Organ w przedmiotowym wezwaniu żąda podania danych, które zgodnie z aktualną wiedzą Skarżącej będą przypisane do planowanej spółki, dlatego też w przypadku dokonania zmiany w tym zakresie nie można mówić o składaniu fałszywego oświadczenia. Organ podniósł, że w sytuacji gdy planowanie spółki jest na etapie uniemożliwiającym jej identyfikację, brak jest podstaw prawnych do wydania interpretacji indywidualnej. Samo bowiem wyrażenie woli utworzenia spółki nie stanowi okoliczności uprawdopodabniającej fakt, że dojdzie do realizacji opisywanego zdarzenia przyszłego. Stworzenie przez ustawodawcę możliwości wystąpienia z wnioskiem o interpretację podmiotu planującego utworzenie spółki nie oznacza, że ustawodawca dopuszcza możliwość złożenia wniosku w sytuacji, gdy tworzenie spółki jest na etapie planowania, co uniemożliwia jej zidentyfikowanie (poprzez podanie nazwy i siedziby). Takie rozumienie art. 14n § 1 O.p. oznaczałoby, że z wnioskiem o interpretację indywidualną mógłby wystąpić każdy, kto chciałby się zaznajomić z poglądem organu interpretacyjnego na okoliczność zastosowania oraz wykładni określonego przepisu prawa podatkowego z przyczyn czysto poznawczych, a taka funkcja interpretacji indywidualnych nie jest tej instytucji właściwa, co potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 października 2010r. (sygn. akt II FSK 923/09). Stworzenie możliwości występowania z wnioskiem o interpretację indywidualną przez osoby planujące utworzenie spółki, nie może prowadzić do wydawania przez Ministra Finansów interpretacji "w próżnię" np. skierowanych do podmiotów, które dążyłyby od uzyskania interpretacji po to, by podjąć lub zaniechać odpowiednich działań w celu najkorzystniejszego ułożenia swoich interesów w sferze prawnej, ekonomicznej czy też podatkowej. Minister Finansów podkreślił, że interpretacja indywidualna wydawana jest nie dla osób planujących utworzenie spółki (osobom tym przyznano jedynie możliwość wystąpienia z wnioskiem), lecz dla przyszłej spółki i to ona będzie objęta ochroną przewidzianą w art. 14k i 14m O.p., w przypadku ewentualnej zmiany interpretacji w trybie art. 14e § 1 O.p. Potwierdzeniem takiego stanu rzeczy zdaniem organu są przepisy obligujące podmioty tworzące nową spółkę do podania danych pozwalających na przyszłą jej identyfikację. Skarżąca nie zgodziła się z takim stanowiskiem i złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której wniosła o uchylenie ww. postanowienia Ministra Finansów z dnia [...] lutego 2012 r. wraz z poprzedzającym go postanowieniem z dnia [...] listopada 2011 r. oraz o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 14e i 14n O.p., art. 7 Konstytucji RP, w zw. z art. 120 O.p., art. 121 § 1 O.p. oraz art. 1 i 2 Konstytucji. W uzasadnieniu skargi Strona ponowiła argumenty zawarte w zażaleniu na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2011 r. Ponadto podkreśliła, że każde zdarzenie przyszłe jest ze swej natury niepewne, warunkowe i hipotetyczne. Zdarzenie przyszłe jest niepewne nie tylko, gdy strony nie mają wpływu na jego ziszczenie się, ale także wtedy gdy od decyzji jednej lub obu stron zależy jego spełnienie się (np. w wyniku zawarcia określonej umowy). W związku z powyższym żądanie organu podatkowego dotyczące uprawdopodobnienia faktu, iż planowane zdarzenie się będzie miało miejsce może pozostać niemożliwe do zrealizowania. Wskazała, że ww. stanowisko podzielono m.in. w wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 7 lipca 2010 r. ( sygn. akt I SA/Bd 440/10). Argumentowała także, że jedną z funkcji interpretacji indywidualnej, poza gwarancyjną, jest funkcja informacyjna. W tym zakresie odwołała się do doktryny prawa podatkowego, z której wywiodła iż: "wnioskodawca może być zainteresowany skutkami podatkowymi swojego potencjalnego zachowania, które jedynie projektuje, ale którego podjęcie uzależnia od wyniku interpretacji indywidualnej' (komentarz do art. 14b O.p. R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, Odynacja Podatkowa. Komentarz, LEX 2011). Ponadto podatnik ma prawo zwrócić się do organu o interpretację z myślą o uzyskaniu stanowiska co do pewnego, dopiero projektowanego zdarzenia. Z kolei intencja podmiotu zainteresowanego w optymalizacji podatkowej danego przedsięwzięcia jest immanentną cechą instytucji interpretacji. Podatnicy często podejmują pewne decyzje biznesowe pod wpływem uzyskanych interpretacji organu, które uznają za prawidłowe. Trudno z tego powodu czynić im zarzut (wyrok WSA w Warszawie z dnia 18 listopada 2011 r., sygn. III SA/Wa 1021/11). Co więcej, w przedmiotowej sprawie nie zachodzi sytuacja, w której Minister Finansów wydawałby interpretację "w próżnię", ponieważ z tej interpretacji będzie mogła skorzystać tylko i wyłącznie Nowa Spółka, która po jej utworzeniu będzie miała określoną nazwę i adres rejestrowy. W ocenie Strony zaskarżone postanowienie narusza zasadę in dubio pro tributario. Podatnik nie może podlegać obowiązkowi podatkowemu, który nie jest możliwy do przewidzenia na podstawie przepisów prawa podatkowego. Zatem "nie można czynić podatnikom zarzutu naruszenia przepisów, jeżeli przepisy te są niejednoznaczne, a podatnik wybrał jedno z możliwych stanowisk" (wyrok NSA z dnia 6 marca 1996 r., sygn. SA/Bk 95/95). Nie można bowiem przerzucać na podatnika błędów lub uchybień popełnionych przez prawodawcę i braku jasności przepisów. W przedmiotowej sprawie istnieją wątpliwości interpretacyjne w zakresie obowiązku podania przez Skarżącą danych Nowej Spółki i wątpliwości te powinny zostać rozstrzygnięte na korzyść podatnika. Końcowo Skarżąca podniosła, iż gdyby Ministrowi Finansów zależało na podaniu danych Nowej Spółki, które mogą mieć znaczenia dla skutków, jakie wiążą się z wydaniem interpretacji indywidualnej, powinien on żądać podania numeru, pod jakim Nowa Spółka zostanie wpisana do rejestru przedsiębiorców w Krajowym Rejestrze Sądowym oraz numeru identyfikacji podatkowej, który nada spółce właściwy organ podatkowy, a podanie tych danych jest tym bardziej niemożliwe na obecnym etapie tworzenia spółki. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach, stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – dalej: "p.p.s.a.". Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 tej ustawy, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zgodnie z art. 14b § 1 O.p. Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). § 3 ww. artykułu stanowi, iż składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Z kolei w myśl postanowień art. 14c § 1 i § 2 O.p. interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie (§ 1). W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (§ 2 ). Z przytoczonych przepisów wynika m.in., że celem uzyskania interpretacji jest wyjaśnienie wątpliwości, co do stosowania i zakresu stosowania prawa podatkowego i uzyskanie ewentualnej ochrony przed skutkami zastosowania się do niej (art. 14k i 14m O.p.). Interpretacja ma zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, a więc odnosić się do stanowiska wnioskodawcy wyrażonego w odniesieniu do stanu faktycznego podanego we wniosku. W odróżnieniu od aktu administracyjnego (decyzja, postanowienie) nie jest ona (co do zasady) skierowana wprost na wywołanie skutków prawnych, lecz ocenę stanowiska wnioskodawcy bądź wskazanie prawidłowego stanowiska. W niniejszej sprawie ocena stanowiska Skarżącej sprowadzałaby się do potwierdzenia wystąpienia określonych skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w odniesieniu do nieistniejącego podmiotu, który dopiero w przyszłości może (ale nie musi) zostać utworzony. Jego bowiem zachowania pod względem podatkowym dotyczy w istocie wniosek Skarżącej. W tych okolicznościach interpretacja przepisów prawa podatkowego nie byłaby skierowana do zindywidualizowanego podmiotu, a więc miałaby de facto charakter interpretacji ogólnej, której cechą charakterystyczną jest zastosowanie do każdego podmiotu znajdującego się w określonym abstrakcyjnie stanie prawnopodatkowym. Należy ponadto podkreślić, iż taka interpretacja zawierałaby merytoryczne rozstrzygnięcie bez jego adresata, którym może być podatnik, płatnik, inkasent oraz ponosząca odpowiedzialność podatkową osoba trzecia, a żadnym z tych podmiotów nie jest nowotworzona spółka. Przepis szczególny art. 14n §1 pkt 1 O.p. nie ma w tym przypadku zastosowania do wspólników nowozakładanej spółki, którzy nie są faktycznymi adresatami interpretacji, gdyż nie ich obowiązków podatkowych ona dotyczy. Sąd podziela stanowisko organu w zakresie rozumienia funkcji art. 14n § 1 O.p. w postępowaniu interpretacyjnym, które stanowiąc pewien wyjątek od zasady podmiotowości prawnopodatkowej do wnioskowania o wydanie interpretacji, jednocześnie ogranicza możliwość wystąpienia z wnioskiem o interpretację indywidualną podmiotom, które chciałyby zaznajomić się z poglądem organu interpretacyjnego na okoliczność zastosowania oraz wykładni określonego przepisu prawa podatkowego, z przyczyn czysto poznawczych. Taka funkcja interpretacji indywidualnych nie jest tej instytucji właściwa, tym bardziej że jak każdy wyjątek od zasady w prawie podatkowym winna być ściśle .interpretowana. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela w tym względzie pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 października 2010r. (sygn. akt II FSK 923/09). Powyższe nie oznacza - jak to sugeruje Skarżąca - ograniczenia w praktyce prawa do interpretacji, gdyż instytucja ta została stworzona tylko dla określonej kategorii podmiotów, tj. podatników oraz innych podmiotów prawa podatkowego, w celu umożliwienia im poznania stanowiska organów podatkowych w zakresie ich własnych (a nie cudzych) obowiązków podatkowych. Ta szczególna forma pogłębiania zaufania do organów podatkowych i zapewnienia większej pewności prawa podatkowego nie może być nadużywana do tzw. optymalizacji podatkowej oraz innych działań dotyczących sfery prawa podatkowego ukierunkowanych na rzecz podmiotów niespełniających kryteriów tzw. "zdolności interpretacyjnej". Kierując się tymi przesłankami Sąd w niniejszej sprawie przyznał rację Ministrowi Finansów, iż wyłącznie na podstawie stanu faktycznego podanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, w sposób wiążący nie mógł on wypowiedzieć się odnośnie obowiązków podatkowych nieistniejącego podmiotu gospodarczego. Prawidłowo zatem postąpił organ odmawiając wszczęcia postępowania w zakresie wydania interpretacji indywidualnej. Mając powyższe na uwadze Sąd skargę oddalił, na podstawie art. 151 P.p.s.a. ----------------------- 1