II FSK 2136/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia del. WSA Bogusław Woźniak (sprawozdawca), Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 9 października 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej małoletniej A. O. reprezentowanej przez przedstawiciela ustawowego K. O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 17 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Sz 1005/12 w sprawie ze skargi małoletniej A. O. reprezentowanej przez przedstawiciela ustawowego K. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia 17 września 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od małoletniej A. O. reprezentowanej przez przedstawiciela ustawowego K. O. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie kwotę 3600 (słownie: trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wyrokiem z dnia 17 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Sz 1005/12 oddalił skargę małoletniej A. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia 17 września 2012 r. w przedmiocie podatku od spadków i darowizn. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia Sąd I instancji wskazał art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – dalej jako "p.p.s.a." Sąd I instancji przedstawił następujący stan sprawy. Postanowieniem Sądu Rejonowego w Koszalinie I Wydział Cywilny z dnia 26 października 2010 r. spadek po C. O. zmarłej w dniu 5 listopada 2006 r., na podstawie testamentu notarialnego z dnia 7 grudnia 2004 r. nabyły małoletnie prawnuczki: A. i B. O. - w udziałach po 1/2 części każda z nich, z dobrodziejstwem inwentarza. Postanowienie uprawomocniło się w dniu 17 lutego 2011 r. W dniu 12 sierpnia 2011 r. wpłynęło do organu podatkowego I instancji zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych na formularzu SD-Z2, następnie w dniu 4 stycznia 2012 r. wpłynęło zeznanie podatkowe o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych na formularzu SD-3, skorygowane w dniu 24 maja 2012 r. Organ szczegółowo opisał zadeklarowany przedmiot spadku. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. decyzją z dnia 18 czerwca 2012 r. ustalił małoletniej A. O. podatek od spadków i darowizn w kwocie 66 824 zł z tytułu nabycia spadku po zmarłej C. O., od podstawy opodatkowania wyliczonej w kwocie 963 437 zł. Odrębną decyzją ustalono podatek drugiej spadkobierczyni B. O. W odwołaniu od powyższej decyzji A. O. wnosząc o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania zarzuciła naruszenie: - art. 6 K.p.a poprzez błędne stosowanie przepisów prawa materialnego; - art. 8 i 11 K.p.a. poprzez nieustosunkowanie się przez organ - wbrew jego obowiązkowi - do twierdzeń istotnych dla sposobu załatwienia sprawy; - art. 7 i 77 K.p.a. poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego oraz prawidłowego załatwienia sprawy; - art. 4a w zw. z art. 6 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004 r., Nr 142, poz. 1514 ze zm.) – dalej jako "u.p.s.d." poprzez nieuwzględnienie, że małoletniej stronie, która dokonała zgłoszenia nabycia spadku w terminie 6 miesięcy od daty uprawomocnienia postanowienia sądu, przysługuje zwolnienie podatkowe; - art. 4 ust. 2 u.p.s.d. (przed nowelizacją) poprzez nieuwzględnienie, że małoletniej przysługiwało zwolnienie z uwagi na brzmienie ww. przepisu; - nierozpoznanie istoty sprawy. Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie decyzją z dnia 17 września 2012 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy, powołując się na regulacje prawne dotyczące zagadnienia dziedziczenia zawarte w Kodeksie cywilnym (art. 922 K.c., 924 K.c., 925 K.c., art. 1025 K.c.), oraz odwołując się do ustaleń faktycznych sprawy stwierdził, że organ podatkowy I instancji prawidłowo określił moment nabycia spadku przez odwołującą w dniu śmierci prababci tj. 5 listopada 2006 r. Następnie wyjaśnił, że obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn jest pojęciem innym niż nabycie spadku i oznacza powinność świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia wymienionego w ustawach podatkowych. Dalej organ odwoławczy, powołując się na treść art. 6 ust. 1 pkt 1, art. 6 ust. 4 u.p.s.d i zasady odnoszące się do powstania obowiązku podatkowego na skutek dziedziczenia, uznał za bezpodstawne powoływanie się na twierdzenie, iż za dzień nabycia spadku, należy rozumieć dzień uprawomocnienia się postanowienia sądu stwierdzającego nabycie spadku. Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie stwierdził także, że spadkobierczyni, składając w dniu 12 sierpnia 2011 r. zgłoszenie podatkowe SD-Z2 nie miała możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r., a więc uwzględniającym termin do złożenia zgłoszenia 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku. W tym kontekście powołał się na treść art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 222, poz. 1629,), wyjaśniając, że zgodnie z tym przepisem art. 4a ma zastosowanie do sytuacji, gdy nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych, nastąpiło po 1 stycznia 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie uznał, że w sprawie brak jest podstaw do zastosowania zwolnienia z art. 4 ust. 2 u.p.s.d. z uwagi na to, że podatniczka zarówno w zeznaniu podatkowym jak i w postępowaniu podatkowym nie wykazała składników majątkowych określonych w art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. b i c) u.p.s.d. (szklarnie, inspekty, pieczarkarnie, chłodnie, przechowywalnie owoców) wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem w ramach gospodarstwa rolnego w stanie niepogorszonym przez okres co najmniej 5 lat od dnia przyjęcia spadku. Organ wskazał, że podatniczka w toku postępowania deklarowała kontynuowanie prowadzonej przez spadkodawczynię sezonowej działalności gospodarczej w zakresie wynajmu kwater oraz pola namiotowego oraz działalności gastronomiczno-handlowej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie małoletnia A. O. reprezentowana przez przedstawiciela ustawowego Katarzynę O., wnosząc o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia 17 września 2012 r. i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji zarzuciła naruszenie: - art. 8 i 11 K.p.a. poprzez nieustosunkowanie się przez organ I i II instancji do twierdzeń uważanych przez stronę za istotne dla sposobu załatwienia sprawy, przez co uchybiły one swym obowiązkom; - art. 7, 77 K.p.a. poprzez niepodjęcie wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz prawidłowego załatwienia sprawy; - art. 4a w zw. z art. 6 u.p.s.d. - poprzez nieuwzględnienie, iż małoletniej stronie, która dokonała stosownego zgłoszenia w terminie 6 miesięcy od daty uprawomocnienia się postanowienia sądu, przysługuje zwolnienie z podatku od spadku i darowizn; - art. 4 ust. 2 u.p.s.d. sprzed nowelizacji poprzez nieuwzględnienie przez organ faktu, iż małoletniej stronie z uwagi na brzemiennie powyższego przepisu przysługiwało zwolnienie od podatku od spadków i darowizn; - nierozpoznanie istoty sprawy. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę. W ocenie sądu I instancji spór pomiędzy stronami w niniejszej sprawie sprowadza się do dwóch kwestii dotyczących możliwości skorzystania przez skarżącą ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn przewidzianego w art. 4a u.p.s.d. wprowadzonego do tej ustawy od 1 stycznia 2007 r. oraz z ulgi z art. 4 ust. 2 u.p.s.d. w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r. . Sąd I instancji zauważył, że kwestii nabycia spadku ustawa o podatku od spadków i darowizn nie reguluje. Zasadnie zatem organy powołały się na przepisy kodeksu cywilnego. Moment, z jakim następuje nabycie spadku w sposób jednoznaczny i nie budzący żadnych wątpliwości interpretacyjnych określony został w art. 925 K.c. Stosownie do tego przepisu spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Zgodnie zaś z art. 924 K.c. spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy. Z przepisów tych wynika więc, iż nabycie spadku nastąpiło z chwilą śmierci spadkodawcy. Okoliczność, czy powołanie do spadku następuje z mocy ustawy, czy też na podstawie testamentu nie ma przy tym żadnego znaczenia. W tym stanie rzeczy organ prawidłowo określił moment nabycia własności rzeczy przez skarżącą w drodze spadku, co oznacza, iż nie mogło być skuteczne powołanie się przez skarżącą dla zastosowania spornego zwolnienia na powstanie obowiązku podatkowego z chwilą uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, co miało miejsce w 2011 r. Skoro bowiem spadkodawczyni C. O. zmarła w dniu 5 listopada 2006r., to tym samym otwarcie i nabycie spadku po niej nastąpiło w tym właśnie dniu. W tym czasie nie obowiązywał jeszcze przepis art. 4a u.p.s.d., wszedł on bowiem w życie z dniem 1 stycznia 2007 r. W świetle powyższych rozważań w sprawie nie ma w ocenie sądu I instancji znaczenia dochowanie 1 czy 6-miesięcznego terminu na zgłoszenie nabycia spadku. Poza granicami rozpoznawanej sprawy pozostaje również okoliczność istnienia dwóch wykluczających się testamentów. W ocenie sądu I instancji organ prawidłowo ocenił i uzasadnił, że skarżąca nie spełnia przesłanek wynikających z art. 4 ust. 2 u.p.s.d. statuującego ulgę z tytułu wykorzystywania w ramach gospodarstwa rolnego przez podatników zaliczonych do I grupy podatkowej, odziedziczonych pewnych konkretnych budynków i urządzeń służących takiej działalności, wymienionych w art. 4 ust. 1 pkt 1 lit b) i c) u.p.s.d. Z zaskarżonej decyzji i akt sprawy wynika, że skarżąca nie wykazała w złożonym zeznaniu podatkowym jak i w toku postępowania podatkowego, iż tego typu budynki i urządzenia wchodziły w skład masy spadkowej ani też, że ma zamiar wykorzystywać te składniki zgodnie z przeznaczeniem w ramach gospodarstwa rolnego przez okres co najmniej 5 lat. Skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie wniosła małoletnia A. O. – reprezentowana przez przedstawiciela ustawowego Katarzynę O., zaskarżając ten wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła: 1. naruszenie art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 124 O.p. wobec niedostrzeżenia przez sąd, iż organ I i II instancji nie ustosunkował się do twierdzeń uważanych przez stronę za istotne dla sposobu załatwienia sprawy, przez co uchybił on swym obowiązkom, oraz w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej sąd nie zastosował środka określonego w ustawie, mimo że zebrany przez organ materiał dowodowy okazał się być niewystarczający i budzący wątpliwości, które przy uzupełnieniu materiału dowodowego, mogły przechylić szalę na korzyść skarżącej; 2. naruszenie art. 4a w zw. z art. 6 u.p.s.d. – poprzez nieuwzględnienie, iż małoletniej stronie, która dokonała stosowanego zgłoszenia w terminie 6 miesięcy od daty uprawomocnienia się postanowienia sądu, przysługuje zwolnienie z podatku od spadków i darowizn; 3. naruszenie art. 4 ust. 2 u.p.s.d. sprzed nowelizacji poprzez nieuwzględnienie, iż małoletniej stronie z uwagi na brzmieniu powyższego przepisu przysługiwało zwolnienie od spadków i darowizn; 4. nierozpoznanie istoty sprawy. Z uwagi na powyższe skarżąca wniosła o: 1. uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania; 2. zasądzenie na rzecz strony kosztów postępowania, zgodnie z obowiązującymi przepisami. Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, zatem podlega oddaleniu. Skarga kasacyjna w tej sprawie oparta została na obu podstawach określonych w art. 174 p.p.s.a. Ze względu na sposób sformułowania zarzutów skargi kasacyjnej i jej uzasadnienia przypomnieć należy, że zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Wskazanie i uzasadnienie podstaw kasacyjnych należy przy tym do koniecznych i istotnych wymogów skargi kasacyjnej (art. 176 p.p.s.a.). Przez przytoczenie podstaw kasacyjnych rozumieć należy przede wszystkim dokładne wskazanie podstawy kasacyjnej oraz określenie tych przepisów prawa, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - uległy naruszeniu przez sąd wydający zaskarżone orzeczenie. Z kolei uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym naruszenie polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, lub uzasadnienie zarzutu "niewłaściwego zastosowania" przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym - wykazanie, że zarzucane uchybienie rzeczywiście mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Konstrukcja skargi kasacyjnej w zasadzie wyznacza zakres kontroli sprawowanej przez sąd kasacyjny. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej, poza przypadkami nieważności, które w tej sprawie nie zachodzą (art. 183 § 1 p.p.s.a.) oznacza bowiem, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest jej podstawami, czyli że władny jest do badania tylko tych zarzutów, które zostały skonkretyzowane w skardze kasacyjnej. Powyższe obliguje zatem stronę wnoszącą skargę kasacyjną do prawidłowego konstruowania tak zarzutów, jak i ich uzasadnienia. Naczelny Sąd Administracyjny, działający jako sąd kasacyjny, nie został bowiem wyposażony w kompetencje do konkretyzowania, uściślania, czy też korygowania zarzutów strony skarżącej. W pkt 1 skargi kasacyjnej jej autor zarzuca sądowi I instancji naruszenie art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 124 O.p. co miało polegać na tym, że sąd I instancji nie dostrzegł, iż organy podatkowe nie ustosunkowały się do twierdzeń uważanych przez stronę za istotne dla załatwienia sprawy. Owe zaś twierdzenia uważane przez skarżącą za istotne dla sprawy dotyczyły kwestii kiedy powstaje obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn, od kiedy należy liczyć termin do złożenia zeznania podatkowego, kiedy można skorzystać ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 4a ustawy podatkowej oraz kiedy następuje nabycie spadku przez spadkobiercę. Analiza treści uzasadnienia wyroku sądu I instancji pozwala przyjąć, że zarzut ten nie jest zasadny. Sąd I instancji referując przebieg postępowania odnotował, że organy wyjaśniły, powołując stosowne podstawy prawne, dlaczego argumentacja strony skarżącej we wskazanym wyżej zakresie nie jest prawidłowa. Następnie odnosząc się do zarzutów skargi argumentację tę w pełni zaaprobował jako adekwatną do ustalonego w sprawie stanu faktycznego(str. 11 uzasadnienia). W ramach omawianego zarzutu skargi kasacyjnej jej autor podniósł, że zebrany przez organ podatkowy materiał dowodowy okazał się być niewystarczający i budzący wątpliwości, które przy uzupełnieniu materiału dowodowego, mogły przechylić szale na korzyść skarżącej. Odnosząc się do tego zarzutu należy stwierdzić, że skarżący nie powiązał go odpowiednio z zarzutem naruszenia adekwatnego przepisu Ordynacji podatkowej – art. 187 § 1 i art. 191. Ponadto nie wyjaśnił dlaczego zebrany materiał dowodowy okazał się być niewystarczający i w jakim zakresie powinno nastąpić uzupełnienie tego materiału, w końcu - jaki wpływ to uchybienie mogło mieć ewentualnie na wynik sprawy. Nie jest zrozumiały argument, iż "nie polegały na prawdzie twierdzenia organu jakoby wobec braku złożenia zeznania podatkowego istniała konieczność ponownego wezwania, pismem z dnia 1 grudnia 2011 r. lub ewentualnie świadczyć to może o braku znajomości stanu faktycznego (...)". Przede wszystkim okoliczność ta nie była przedmiotem rozpoznania i oceny przez sąd I instancji, nadto skarżący nie wykazał jaki ewentualnie wpływ to uchybienie mogło mieć na wynik sprawy. Dodatkowo trzeba zauważyć, że 12 sierpnia 2011 r. do organu podatkowego wpłynęło zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych na formularzu SD-Z2. Z kolei 4 stycznia 2012 r. wpłynęło zeznanie podatkowe o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych na formularzu SD- 3, skorygowane w dniu 24 maja 2012 r. Odnośnie podnoszonej kwestii występowania w sprawie dwóch wykluczających się nawzajem testamentów, sąd I instancji słusznie stwierdził, że okoliczność ta pozostaje poza zakresem niniejszej sprawy. Dokonując oceny zarzutu sformułowanego w pkt 2 (oznaczony jako 3) skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny podzielił w pełni stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, uznając tym samym argumentację autora skargi kasacyjnej za bezzasadną. Mając na uwadze uregulowanie art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego należy przyjąć - odmiennie niż czyni to autor skargi kasacyjnej - iż otwarcie i nabycie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy, a nie w dniu wydania przez właściwy sąd postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku. Trzeba zarazem pamiętać, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy zmieniającej ustawę o podatku od spadków i darowizn, do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem wejścia w życie tejże ustawy stosuje się przepisy ustawy nowelizowanej w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie pierwszej z ustaw, tj. przed 1 stycznia 2007 r., z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. Jeśli zatem do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych doszło przed wskazanym dniem - a tak było w przypadku, którego dotyczył zaskarżony wyrok - stosuje się przepisy obowiązujące wcześniej. Nie można w takim razie stawiać sądowi administracyjnemu I instancji skutecznego zarzutu naruszenia prawa materialnego przez jego błędną wykładnię, co potraktowano jako pochodną błędu, którego miał się dopuścić Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie. W tej materii w sposób całkowicie jasny i przekonujący wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie (s. 9 - 12 uzasadnienia) powołując stosowne orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym sprawę nie widzi potrzeby przytaczania w pełnym brzmieniu wyrażonego tam stanowiska, uznając za wystarczające potwierdzenie zasadności określonej przez ten sąd relacji między powołanymi uprzednio przepisami ustawy zmienianej i zmieniającej. Odnośnie przywołanego w tej podstawie kasacyjnej art. 6 u.p.s.d. należy wskazać, co także zostało prawidłowo wyjaśnione w zaskarżonym wyroku, że w art. 3 ust. 1 u.p.s.d. ustawodawca w celu określenia do kiedy zaistniałych zdarzeń mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu poprzednio obowiązującym, nie wskazał daty powstania obowiązku podatkowego, a właśnie datę nabycia własności i praw majątkowych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał za prawidłowe stanowisko sądu I instancji także w zakresie zarzutu naruszenia art. 4 ust. 2 u.p.s.d. Przepis ten stanowi, że jeżeli przedmiotem spadku lub darowizny są składniki majątkowe wymienione w ust. 1 pkt 1 lit. b) i c), a nabywcami są zstępni lub małżonek, z podstawy opodatkowania wyłącza się wartość tych składników pod warunkiem, że te budynki i urządzenia będą wykorzystywane przez nabywcę nadal w stanie niepogorszonym i zgodnie z ich przeznaczeniem w ramach gospodarstwa rolnego przez okres co najmniej 5 lat od dnia przyjęcia spadku lub darowizny. Niedotrzymanie tych warunków powoduje utratę zwolnienia od podatku, z wyjątkiem niemożności dalszego prowadzenia tej działalności na skutek zdarzeń losowych; w wypadkach tych podatek obniża się proporcjonalnie do okresu prowadzenia działalności przez spadkobiercę lub obdarowanego. W przepisie art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. b) i c) wymienia się: budynki zajęte na cele specjalistycznego chowu i wylęgu drobiu lub specjalistycznej hodowli zwierząt wraz z urządzeniami i ze stadem hodowlanym (lit. b); urządzania do prowadzenia upraw specjalnych, jak: szklarnie, inspekty, pieczarkarnie, chłodnie, przechowalnie owoców (lit. c). Z akt sprawy nie wynika aby przedmiotem spadkobrania były wymienione enumeratywnie składniki majątkowe. Błędne jest twierdzenie skarżącej, że ustawa nie określa żadnych kryteriów pozwalających na wyodrębnienie kategorii budynków gospodarczych. Powołana wyżej treść art. 4 ust. 2 u.p.s.d. nie posługuje się pojęciem "budynków gospodarczych", zaś zamknięty katalog składników majątkowych będących przedmiotem spadku lub darowizny, które przy spełnieniu ustawowo określonych warunków, uzasadniają wyłączenie ich wartości z podstawy opodatkowania jest na tyle jasny, precyzyjny i jednoznaczny, że nie pozostawia wątpliwości interpretacyjnych. Zarzut zawarty w pkt 5 – nie rozpoznanie istoty sprawy – z racji nie spełnienia wymogów określonych w art. 174 p.p.s.a nie mógł być przedmiotem oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego. W świetle powyższego, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.