II GSK 996/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Andrzej Kuba Sędziowie NSA Anna Robotowska (spr.) Marzena Zielińska Protokolant Monika Tutak-Rutkowska po rozpoznaniu w dniu 17 października 2014 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej T. S.A. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 stycznia 2013 r. sygn. akt VI SA/Wa 1912/12 w sprawie ze skargi T. S.A. w W. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2012 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania zażaleniowego 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie; 2. zasądza od Ministra Finansów na rzecz T. S.A. w W. kwotę 380 (trzysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z 16 stycznia 2013 r., sygn. akt VI SA/Wa 1912/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę T. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2012 r. w przedmiocie umorzenia postępowania zażaleniowego. I. Sąd pierwszej instancji orzekał w następującym stanie sprawy. Decyzją z dnia [...] listopada 2007 r. Minister Finansów udzielił T. S.A. z siedzibą w W. (dalej: skarżąca lub spółka) zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie zakładów bukmacherskich. W związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości w zakresie przestrzegania przepisów ustawy o grach hazardowych na podstawie art. 168 § 1 Ordynacji podatkowej wszczął w listopadzie 2011 r. wobec skarżącej postępowanie w celu cofnięcia jej zezwolenia. Skarżąca złożyła w lutym 2012 r. wniosek o zawieszenie postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji oraz o zwrócenie się przez Ministra Finansów z pytaniem prejudycjalnym do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Postanowieniem z dnia [...] marca 2012 r. Minister Finansów odmówił zawieszenia postępowania stwierdzając, iż instytucja określona w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji w niniejszym wypadku nie może mieć zastosowania bowiem, organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Decyzją z dnia [...] marca 2012 r. (nieostatczną) Minister Finansów cofnął zezwolenie na prowadzenie zakładów bukmacherskich z dnia 22 lutego 2007 r. Na postanowienie z dnia [...] marca 2012 r. spółka złożyła zażalenie domagając się jego uchylenia oraz zawieszenia postępowania i uwzględnienia wniosku w przedmiocie pytania prejudycjalnego. Postanowieniem z dnia [...] lipca 2012 r. Minister Finansów - działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 3 w związku z art. 208, art. 212, art. 239 Ordynacji podatkowej oraz art. 8 u.g.h. - umorzył postępowanie prowadzone w związku z zażaleniem złożonym przez spółkę na postanowienie z dnia [...] marca 2012 r. dotyczące odmowy zawieszenia postępowania a w uzasadnieniu wskazał, że jako organ odwoławczy - organ o charakterze reformacyjnym - miał obowiązek uwzględnić zmiany stanu faktycznego i prawnego, które nastąpiły po wydaniu przez niego pierwszego rozstrzygnięcia. Organ wyjaśnił, że w niniejszej sprawie nastąpiły - po wydaniu postanowienia z [...] marca 2012 r. - zmiany stanu faktycznego, albowiem w dniu [...] marca 2012 r. cofnięto skarżącej zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie zakładów bukmacherskich. Minister Finansów wskazał, że nawet decyzja nieostateczna wiąże go, co wynika z art. 212 O.p. Na postanowienie skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z wnioskiem o jego uchylenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę jaka nieuzasadnioną. W ocenie Sądu Minister Finansów w zaskarżonym postanowieniu słusznie uznał, że w sytuacji kiedy postępowanie administracyjne dotyczące cofnięcia udzielonego zezwolenia zostało zakończone poprzez wydanie decyzji cofającej owo zezwolenie, zatem kontynuacja postępowania zażaleniowego (wpadkowego) była bezprzedmiotowa. Sąd pierwszej instancji podkreślił, że Minister Finansów słusznie uznał, że w sytuacji gdy postępowanie administracyjne dotyczące cofnięcia udzielonego zezwolenia zostało zakończone poprzez wydanie decyzji cofającej zezwolenie, to kontynuacja postępowania zażaleniowego (wpadkowego) była bezprzedmiotowa. Skoro Minister Finansów w dniu [...] marca 2012 r. wydał decyzję w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie zakładów bukmacherskich, to postępowanie administracyjne, czyli jego etap w pierwszej instancji został formalnie zakończony. Inaczej mówiąc wydanie decyzji merytorycznej spowodowało, że kontynuacja postępowania zażaleniowego wszczętego na skutek złożenia przez skarżącą zażalenia na postanowienie o odmowie zawieszenia postępowania w sprawie cofnięcia tegoż zażalenia była w tym momencie bezprzedmiotowa. Zdaniem Sądu pierwszej instancji umorzenie postępowania zażaleniowego z uwagi na wydanie decyzji z dnia [...] marca 2012 r. rozstrzygającej sprawę co do istoty, mimo iż nie ostatecznej, czyni bezprzedmiotowość postępowania zażaleniowego. Sąd pierwszej instancji wskazał, że okoliczność umorzenia przez Ministra Finansów postępowania zażaleniowego, nie zamyka stronie skarżącej możliwości podważania prawidłowości działania organu poprzez wnoszenie środków odwoławczych na wydane w tej sprawie decyzje merytoryczne. Wówczas strona uprawniona jest również do podnoszenia zarzutów sformułowanych w przedmiotowej skardze, a dotyczących kwestii związanych z potrzebą wystąpienia przez organ z pytaniem prejudycjalnym do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Sąd pierwszej instancji nie dopatrzył się naruszenia zasady wyrażonej w art. 78 Konstytucji RP, jak również naruszenia przepisów art. 127 Ordynacji w zw. z art. 8 u.g.h. poprzez uniemożliwienie kontroli instancyjnej wydanego postanowienia o odmowie zawieszenia postępowania przez organ. W związku z tym Sąd nie znalazł także podstaw do uznania za zasadny zarzutu naruszenia art. 233 § 1 pkt 3 w zw. z art. 208 § 1 i art. 212 w zw. z art. 239e i art. 239a O.p. II. Od powyższego wyroku spółka złożyła skargę kasacyjną, zaskarżając orzeczenie w całości, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi - na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) – zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: 1) naruszenie art. 127 O.p. w zw. z art. 8 u.g.h. poprzez umorzenie postępowania odwoławczego bez dokonania ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy, a tym samym uniemożliwienie kontroli instancyjnej wydanego postanowienia przez organ I instancji, dotyczącego zawieszenia postępowania i wystąpienia przez organ I instancji z pytaniem prejudycjalnym do Trybunału Sprawiedliwości UE; 2) naruszenie art. 78 Konstytucji RP poprzez umorzenie postępowania odwoławczego, przez co odmówiono skarżącemu prawa do zaskarżenia postanowienia wydanego w pierwszej instancji, czym naruszona została wyrażona w wyżej wymienionym przepisie zasada dwuinstancyjności postępowania; 3) naruszenie art. 233 § 1 pkt 3 w zw. z art. 208 § 1 i art. 212 w zw. z art. 239 e i 239 a O.p., poprzez nieprawidłowe uznanie, że decyzja organu I instancji wydana w dniu 12 lipca 2012 r. cofająca skarżącemu zezwolenie na prowadzenie działalności w w zakresie zakładów bukmacherskich w punktach wymienionych w tym zezwoleniu, pomimo że nieostateczna, jest wykonalna i skutkuje wyeliminowaniem z obrotu prawnego ww. zezwolenia, prowadząc do uznania postępowania związanego ze złożonym przez skarżącego zażaleniem na postanowienie w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania jako bezprzedmiotowe i w konsekwencji jego umorzenie. Argumentację na poparcie zarzutów skarżąca przedstawiła w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Minister Finansów wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. III. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna zawiera usprawiedliwione podstawy. Zgodnie z treścią art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 270; dalej: p.p.s.a.) skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, ponieważ stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, która – co należy podkreślić – w niniejszej sprawie nie zachodzi. W niniejszej sprawie zarzuty skargi kasacyjnej sprowadzają się do tego, czy wydanie decyzji pierwszoinstancyjnej (nieostatecznej) czyni bezprzedmiotowść w zakresie rozpoznania zażalenia na postanowienie w przedmiocie zawieszenia postępowania w tej sprawie Za uzasadnione należy uznać zarzuty naruszenia przepisów postępowania sformułowane w punkcie 3 petitum skargi kasacyjnej, tj. zarzuty naruszenia art. 233 § 1 pkt 3 w zw. z art. 208 § 1 O.p. Wprawdzie błędne jest stanowisko autora skargi kasacyjnej, iż wskazane przepisy są przepisami prawa materialnego, bowiem są to przepisy natury procesowej, a ponadto autor skargi kasacyjnej nie powiązał tych przepisów z zarzutem naruszenia przez Sąd pierwszej instancji właściwego przepisu ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, to jednak stwierdzić należy, że podniesione zarzuty naruszenia tych przepisów należy uznać za zasadne. Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w rozpoznawanej sprawie nie podziela stanowiska wyrażonego przez Sąd pierwszej instancji, że Minister Finansów w zaskarżonym postanowieniu słusznie uznał, że w sytuacji kiedy postępowanie administracyjne dotyczące cofnięcia udzielonego zezwolenia zostało zakończone poprzez wydanie decyzji w pierwszej instancji w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie zakładów bukmacherskich, to kontynuacja postępowania zażaleniowego (wpadkowego), wszczętego na skutek złożenia przez skarżącą zażalenia na postanowienie o odmowie zawieszenia postępowania w sprawie cofnięcia tegoż zażalenia, była w tym momencie bezprzedmiotowa i przyjęcie, że w rozpoznawanej sprawie zabrakło przedmiotu postępowania zażaleniowego (wpadkowego) w tym sensie, że w postępowaniu głównym nastąpiło wydanie decyzji merytorycznej. Stwierdzić należy, iż umorzenie postępowania następuje wówczas, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 208 § 1 O.p.). Bezprzedmiotowość postępowania występuje, gdy brak jest podstaw prawnych do merytorycznego rozstrzygnięcia danej sprawy w ogóle, bądź nie było podstaw do jej rozpoznania w drodze postępowania administracyjnego. Bezprzedmiotowość postępowania oznacza brak któregoś z elementów stosunku materialnoprawnego, skutkującego tym, iż nie można załatwić sprawy przez rozstrzygnięcie jej co do istoty. Bezprzedmiotowość zachodzi wówczas, gdy w sposób oczywisty organ podatkowy stwierdził brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Przenosząc te rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, iż w dacie wydania przez Ministra Finansów postanowienia o umorzeniu postępowania zażaleniowego (wpadkowego), tj. w dniu [...] lipca 2012 r. nie wystąpiła bezprzedmiotowość postępowania, ponieważ była w toku konkretna sprawa administracyjna dotycząca zezwolenia na prowadzenie przez spółkę działalności w zakresie zakładów bukmacherskich. Postępowanie w przedmiocie cofnięcia zezwolenia nie zostało zakończone, gdyż decyzja wydana w I instancji przez Ministra Finansów dnia [...] marca 2012 r. nie była ostateczna, albowiem spółka złożyła od niej odwołanie, a decyzja ostateczna została wydana przez Ministra Finansów dopiero dnia [...] sierpnia 2012 r. Na mocy tej decyzji organ utrzymał w mocy swoją decyzję z dnia [...] marca 2012 r. cofającą udzielone spółce zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie zakładów bukmacherskich. Zgodnie z art. 201 § 3 Ordynacji podatkowej na postanowienie w sprawie zawieszenia postępowania służy zażalenie. Skarżąca skorzystała z prawa zaskarżenia postanowienia odmawiającego zawieszenia postępowania w sprawie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie zakładów bukmacherskich. Na postanowienie wydane przez organ, po rozpoznaniu zażalenia, skarżąca spółka ma prawo wnieść skargę do sądu administracyjnego. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. wadliwe jest stanowisko Sądu pierwszej instancji, iż skarżąca spółka ma możliwość kwestionowania przedmiotowego postanowienia, wnosząc skargę do sądu administracyjnego na decyzję ostateczną, w której może dopiero podnieść zarzuty dotyczące zasadności stanowiska organu co do wniosku o zawieszenie postępowania. Zasadne jest więc stanowisko kasatora, iż Minister Finansów winien rozpoznać zażalenie, a na postanowienie wydane po jego rozpoznaniu strona mogła skorzystać z prawa wniesienia skargi do sądu administracyjnego – jeżeli nie zgodziłaby się z wydanym postanowieniem. Reasumując powyższe, Sąd pierwszej instancji ponownie rozpozna skargę na przedmiotowe postanowienie, uwzględniając powyższe stanowisko. Naczelny Sąd Administracyjny uznając skargę kasacyjną za uzasadnioną orzekł na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 203 pkt 1 p.p.s.a.