III SA/Kr 1017/12

Sygn. akt III SA/Kr 1017/12 | | WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 5 marca 2013r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia WSA Dorota Dąbek, Sędziowie WSA Halina Jakubiec, WSA Maria Zawadzka (spr.), , Protokolant Ewelina Kalita, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 marca 2013r. sprawy ze skargi R. A. – Firma Importowo-Handlowo-Usługowa na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia 14 maja 2012r. nr [...] w przedmiocie nałożenia kary porządkowej skargę oddala. Skarżący R. A. prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą "Firma Importowo-Handlowo-Usługowa R. A.". W dniu 7 marca 2011 roku w Urzędzie Skarbowym skarżący udzielił pełnomocnictwa A. P. do reprezentowania go na podstawie art. 281a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa. W dniu 30 listopada 2011 r. zostało doręczone A. P. upoważnienie do wykonywania kontroli nr [...], który przyjął je i podpisał. Potwierdził, że jest pełnomocnikiem R. A. i przedstawił kontrolującym wyżej wskazane pełnomocnictwo. Fakt rozpoczęcia kontroli został potwierdzony wpisem do książki kontroli. W dniu 1 grudnia 2011 roku A. P. – drogą e-mailową – poinformował osobę kierującą zespołem kontrolnym o wypowiedzeniu mu przez mocodawcę pełnomocnictwa. Wypowiedzenie pełnomocnictwa datowane było na dzień 30 listopada 2011 roku. W dniu 13 grudnia 2011 roku Naczelnik Urzędu Celnego skierował do R. A. wezwanie nr [...] (doręczone dnia 20 grudnia 2011 roku) zobowiązujące skarżącego do przedłożenia dokumentów źródłowych (zgłoszenia celne JDA SAD, faktury zakupu towarów i usług, listy przewozowe) oraz wydruków dokumentacji księgowej – w związku z wszczęciem kontroli prawidłowości obrotu towarowego z krajami trzecimi w zakresie wartości celnej importowanych towarów za okres od 1 stycznia 2011 roku do dnia 30 czerwca 2011 roku. Wezwanie to zawierało pouczenie o konsekwencjach bezzasadnej odmowy spełnienia żądania sformułowanego w tym wezwaniu, tj. o możliwości ukarania skarżącego karą porządkową do 2.600 zł – na podstawie art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej. Ponadto w uzasadnieniu wezwania nr [...] zostały szczegółowo opisane czynności przeprowadzone przez funkcjonariuszy zespołu kontrolnego, związane z doręczeniem w dniu 30 listopada 2011 roku pełnomocnikowi skarżącego – A. P. upoważnienia do wykonywania kontroli oraz odnotowaniem faktu rozpoczęcia kontroli w przedstawionej przez pełnomocnika książce kontroli. W wyznaczonym wezwaniem terminie skarżący nie przedłożył żądanych dokumentów. W dniu 23 grudnia 2011 roku do Urzędu Celnego wpłynęło pismo podpisane przez A. Ł., w którym poinformowała ona o braku możliwości przedłożenia dokumentów żądnych wezwaniem z uwagi na fakt, że skarżący przebywa na zwolnieniu lekarskim i nie miał możliwości zapoznania się z treścią wezwania, a ponadto nie ma wiedzy na temat wszczętej kontroli celnej. A. Ł. nie przedstawiła upoważnienia do reprezentowania skarżącego przed Naczelnikiem Urzędu Celnego, ani do uczestnictwa w kontroli prowadzonej w oparciu o upoważnienie nr [...]. W dniu 9 stycznia 2012 roku Naczelnik Urzędu Celnego wystosował drugie wezwanie nr [...] z ponownym żądaniem przedstawienia dokumentów niezbędnych do kontroli (doręczone dnia 11 stycznia 2012 roku). Wezwanie to – podobnie jak poprzednie – zawierało pouczenie o konsekwencjach bezzasadnej odmowy spełnienia żądania tj. o możliwości ukarania skarżącego karą porządkową do 2.700 zł – na podstawie art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej. Ponadto w uzasadnieniu tego wezwania ponownie opisano okoliczności wszczęcia kontroli celnej i odnotowano brak reakcji na pierwsze wezwanie. W wyznaczonym terminie skarżący nie przedłożył żądanych dokumentów. Z uwagi na powyższe Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z dnia [...] 2012 roku nr [...] wydanym na podstawie art. 262 § 1 pkt 2 i § 5 Ordynacji podatkowej nałożył na R. A. karę porządkową w kwocie 2 700 zł. W zażaleniu R. A. domagał się uchylenie zaskarżonego orzeczenia zarzucając mu naruszenie prawa procesowego, a to: 1. art. 282b § 1 i 2 Ordynacji podatkowej w związku art. 53 ustawy o Służbie Celnej, poprzez jego nieuzasadnione niezastosowanie w sprawie i brak zawiadomienia strony skarżącej o zamiarze wszczęcia kontroli celnej, 2. art. 284 § 1 Ordynacji podatkowej w związku art. 53 ustawy o Służbie Celnej, poprzez jego nieuzasadnione niezastosowanie w sprawie i wszczęcie kontroli celnej, pomimo braku skutecznego doręczenia stronie skarżącej upoważnienia do jej przeprowadzenia oraz braku okazania legitymacji służbowej, 3. art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w związku art. 53 ustawy o Służbie Celnej, poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie, prowadzące do niesłusznego wniosku, iż strona skarżąca obowiązana była uczynić zadość wezwaniom organu pierwszej instancji z dnia 13 grudnia 2011r. i 9 stycznia 2012r. W uzasadnieniu argumentował, że nie miał obowiązku uczynić zadość wezwaniom z dnia 13 grudnia 2011 roku i 9 stycznia 2012 roku, ponieważ w stosunku do skarżącego nie została wszczęta żadna kontrola. Powołał się na treść przepisu art. 53 ustawy o Służbie Celnej stanowiącego o odpowiednim stosowaniu m.in. przepisów Działu VI Ordynacji podatkowej, w tym art. 282b § 1 tej ustawy obligującego organy do zawiadomienia kontrolowanego o zamiarze wszczęcia kontroli. Wskazał, że o takim zamiarze nie został powiadomiony, a doręczenie upoważnienia do przeprowadzenia kontroli A. P. dnia 30 listopada 2011 roku było względem skarżącego bezskuteczne, ponieważ tego dnia w godzinach rannych wypowiedział pełnomocnictwo wymienionemu (w tym także w zakresie art. 281a § 1 Ordynacji podatkowej). Podał, że około godziny 9:00 jego pracownik doręczył wypowiedzenie pracownicy biura A. P. w miejscu prowadzenia przez niego działalności, a więc z tą chwilą wypowiedzenie stało się skuteczne, ponieważ brak było przeszkód do zapoznania się z treścią tego oświadczenia przez pełnomocnika. Wskazał ponadto, że taka organizacja pracy biurowości A. P., która w efekcie doprowadziła do zapoznania się przez niego z wypowiedzeniem dopiero w godzinach popołudniowych, nie może obciążać skarżącego, a wszystkie podjęte przez pełnomocnika czynności związane z wszczęciem kontroli były bezskuteczne. Dyrektor Izby Celnej postanowieniem z dnia 14 maja nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że tryb i zasady wykonywania przez Służbę Celną kontroli działalności gospodarczej przedsiębiorcy w zakresie przestrzegania prawa celnego oraz innych przepisów związanych z przywozem i wywozem towarów w obrocie między obszarem celnym Wspólnoty Europejskiej, a państwami trzecimi regulują przepisy Wspólnotowego Kodeksu Celnego ustanowionego rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 roku, ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o Służbie Celnej, ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej oraz ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Powołał się na treść art. 79 ust. 2 pkt 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, zgodnie z którym zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli nie dokonuje się, w przypadku gdy kontrola ma zostać przeprowadzona na podstawie bezpośrednio stosowanych przepisów powszechnie obowiązującego prawa wspólnotowego albo na podstawie ratyfikowanej umowy międzynarodowej. Argumentował, że przepis ten ma zastosowanie w rozpatrywanej sprawie, ponieważ kontrola u skarżącego została przeprowadzona w oparciu o przepisy Wspólnotowego Kodeksu Celnego, a zatem bezzasadnym jest zarzut naruszenia art. 282b Ordynacji Podatkowej. Dyrektor Izby Celnej wskazał ponadto, że organ I instancji nie naruszył przepisu art. 53 ustawy o Służbie Celnej, ponieważ doręczył upoważnienie do przeprowadzenia kontroli pełnomocnikowi kontrolowanego – A. P. Wskazał, że w momencie przystąpienia do kontroli brak było jakiejkolwiek informacji, że wymieniony nie jest już pełnomocnikiem R. A., zaś A. P. dowiedział się o wypowiedzeniu mu pełnomocnictwa już po opuszczeniu przez kontrolujących siedziby jego firmy. Wobec powyższego – w ocenie organu odwoławczego – doszło do prawidłowego wszczęcia kontroli, a zatem R. A. był zobowiązany do uczynienia zadość wezwaniom o przedłożenie żądanej dokumentacji. Skoro zaś tego nie uczynił, zaistniały podstawy do nałożenia na niego kary porządkowej – na podstawie art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy wskazał, że chybiony jest argument skarżącego dotyczący braku możliwości uczynienia zadość wezwaniom z uwagi na fakt przebywania na zwolnieniu lekarskim. Podkreślił, iż żadne z wezwań nie formułowało obowiązku osobistego stawiennictwa skarżącego w celu przedłożenia żądanych dokumentów, a fakt pozostawania na zwolnieniu lekarskim nie uniemożliwił mu podejmowania innych czynności np. odwołania pełnomocnika czy wniesienia zażalenia na postanowienie organu I instancji, które poprzedzone zostało ustanowieniem innego pełnomocnika. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie R. A. zarzucił zaskarżonemu postanowieniu Dyrektora Izby Celnej naruszenie prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy poprzez nieuwzględnienie uchybień popełnionych przez organ pierwszej instancji. W uzasadnieniu skargi skarżący powielił podniesione uprzednio w zażaleniu zarzuty naruszenia przepisów art. 282b § 1 i 2, art. 284 i art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a ponadto zarzucił naruszenie art. 79 ust. 2 pkt 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, poprzez jego nieuzasadnione zastosowanie oraz przyjęcie, iż kontrola miała być przeprowadzona w oparciu o bezpośrednio stosowane powszechnie obowiązujące przepisy prawa wspólnotowego. Wskazał, że w tej sprawie – wbrew twierdzeniom organu odwoławczego – nie miały zastosowania przepisy Wspólnotowego Kodeksu Celnego ustanowionego rozporządzeniem Rady nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 roku. Wobec powyższego skarżący podniósł, że – na podstawie wyraźnego odesłania do ustawy szczególnej w art. 77 ust. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej – kontrola powinna zostać przeprowadzona w oparciu o odpowiednie przepisy ustawy o Służbie Celnej oraz Ordynacji Podatkowej. W pozostałym zakresie przytoczył argumentację powołaną w zażaleniu na postanowienie organu I instancji. Z uwagi na powyższe skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia oraz poprzedzającego je postanowienia organu pierwszej instancji i zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi oraz podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji wskazując ponadto, że kontrola wszczęta w firmie skarżącego wypełniła przesłanki z art. 30 ust. 2 pkt 1 ustawy o Służbie Celnej, ponieważ dotyczyła przestrzegania przepisów prawa celnego, na które składają się m.in. przepisy Wspólnotowego Kodeksu Celnego, w tym art. 78 ust. 2. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje: Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem w granicach zakreślonych w art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Stosując środki określone w wyżej wskazanych ustawach sądy dokonują oceny, czy zaskarżone rozstrzygnięcie organu administracji odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jego wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi uchylenie decyzji. Dokonując oceny zasadności skargi R. A. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej Sąd doszedł do przekonania, że skarga ta nie zasługuje na uwzględnienie. W celu ustosunkowania się do zarzutów podniesionych w skardze w pierwszej kolejności rozstrzygnąć należy kwestię istnienia obowiązku zawiadomienia kontrolowanego o zamiarze wszczęcia kontroli przez organy Służby Celnej, a w szczególności relację zachodzącą pomiędzy odnoszącymi się do tego zagadnienia regulacjami zawartymi w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej oraz ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Wskazać należy, że – zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 roku o Służbie Celnej – do zadań Służby należy między innymi wykonywanie kontroli określonych w art. 30 ust. 2 i 3 powołanej ustawy, w tym kontrola przestrzegania przepisów prawa celnego oraz innych przepisów związanych z przywozem i wywozem towarów w obrocie między obszarem celnym Wspólnoty Europejskiej a państwami trzecimi, w szczególności przepisów dotyczących towarów objętych ograniczeniami lub zakazami (art. 30 ust. 2 pkt 1 ustawy o Służbie Celnej). W art. 53 wymienionej ustawy zawarte jest odesłanie do odpowiedniego stosowania przepisów Działu VI Ordynacji podatkowej zatytułowanego "Kontrola podatkowa", gdzie zamieszczone zostały m.in. wskazane przez skarżącego jako naruszone przepisy art. 282b § 1 i 2 oraz art. 284. Na podkreślenie zasługuje decyzja ustawodawcy o odpowiednim stosowaniu wskazanej regulacji do kontroli przeprowadzanej przez Służbę Celną, co obliguje organy stosujące prawo do szczególnie wnikliwego rozważenia stosowanych przepisów przestrzegając przed automatyzmem w tym zakresie. Powyższe jest o tyle istotne, że w art. 55 ustawy o Służbie Cywilnej jest zawarte kolejne odesłanie, tym razem do stosowania przepisów rozdziału 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 roku o swobodzie działalności gospodarczej. Z uwagi na niezamieszczenie zastrzeżenia dotyczącego odpowiedniego stosowania wskazanych przepisów, należy dokonać wykładni, zgodnie z którą regulacja rozdziału 5 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej powinna być stosowana wprost do kontroli sprawowanej przez organy Służby Celnej. W rozdziale 5 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej zatytułowanym "Kontrola działalności gospodarczej przedsiębiorcy" figuruje przepis art. 77 ust. 2, zgodnie z którym w zakresie nieuregulowanym w niniejszym rozdziale stosuje się przepisy ustaw szczególnych. Zastosowanie zasad zawartych w innych ustawach jest więc możliwe wyłącznie w przypadku braku odpowiednich przepisów regulujących daną kwestię w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej. Na podkreślenie zasługuje fakt, że zasady informowania przedsiębiorcy o zamiarze wszczęcia kontroli zostały uregulowane w art. 79 powołanej ustawy. Zgodnie z tym przepisem organy kontroli zawiadamiają przedsiębiorcę o zamiarze wszczęcia kontroli (art. 79 ust. 1), przy czym możliwe jest odstąpienie od tego obowiązku m.in. gdy kontrola ma zostać przeprowadzona na podstawie bezpośrednio stosowanych przepisów powszechnie obowiązującego prawa wspólnotowego albo na podstawie ratyfikowanej umowy międzynarodowej (art. 79 ust. 2 pkt 1). Wskazany warunek, wyłączający obowiązek zawiadomienia kontrolowanego, spełnia wszczęcie kontroli w oparciu o art. 78 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 roku ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, zgodnie z którym "po dokonaniu zwolnienia towarów organy celne mogą, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu, przystąpić do kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem oraz późniejszych operacji handlowych dotyczących tych samych towarów. Kontrole te mogą być przeprowadzone u zgłaszającego bądź u każdej osoby bezpośrednio lub pośrednio zainteresowanej zawodowo tymi operacjami, jak również u każdej innej osoby posiadającej dla potrzeb zawodowych wymienione dokumenty i dane. Organy te mogą również przeprowadzić rewizję towarów, o ile istnieje jeszcze możliwość ich okazania." Należy również podkreślić, że wymieniony przepis Wspólnotowego Kodeksu Celnego stanowi podstawę do przeprowadzenia kontroli w sytuacji w nim wskazanej, natomiast jej tryb i zasady dokonywane są w oparciu o przepisy prawa krajowego. Wobec powyższego nie zasługują na uwzględnienie zarzuty skarżącego naruszenia art. 79 ust. 2 pkt 1 oraz art. 282b § 1 i 2 Ordynacji Podatkowej. Skarżący podniósł ponadto zarzut naruszenia art. 284 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 53 ustawy o Służbie Celnej poprzez wszczęcie kontroli mimo braku skutecznego doręczenia skarżącemu upoważnienia do jej przeprowadzenia. Jak zostało wywiedzione – do kontroli prowadzonej przez organy Służby Celnej w pierwszej kolejności mają zastosowanie przepisy ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, a dopiero w zakresie w nich nieuregulowanym można rozważać oparcie się na przepisach Ordynacji podatkowej. Należy więc zauważyć, że w tej sprawie nie mogło dojść do naruszenia art. 284 § 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ kwestię doręczeń upoważnienia do przeprowadzenia kontroli reguluje ustawa o swobodzie działalności gospodarczej. Z uwagi na fakt, że Sąd nie jest związany zarzutami skargi, należy rozważyć, czy nie doszło do naruszenia art. 79a ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, który statuuje wymóg doręczenia upoważnienia do przeprowadzenia kontroli kontrolowanemu lub osobie przez niego upoważnionej, a więc w istocie tożsamy z tym wskazanym w art. 284 § 1 Ordynacji podatkowej. Kluczowym dla rozstrzygnięcia tej kwestii jest ustalenie, czy jeszcze przed wszczęciem kontroli doszło do skutecznego wypowiedzenia pełnomocnictwa przez R. A. swojemu pełnomocnikowi – A. P. Skarżący powoływał się na fakt, że w godzinach porannych (około 9:00) jego pracownik doręczył pracownicy biura A. P. pismo zawierające oświadczenie woli o odwołaniu pełnomocnictwa. Argumentował, że już z tą chwilą doszło do skutecznego wypowiedzenia pełnomocnictwa, ponieważ nic nie stało na przeszkodzie, aby A. P. zapoznał się ze skierowaną do niego korespondencją. Odwołanie pełnomocnictwa jest oświadczeniem woli, które ma być złożone innej osobie. Staje się skuteczne z chwilą, gdy doszło do tej osoby w taki sposób, że mogła zapoznać się z jego treścią – co wynika z art. 61 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny. Jak podkreśla się w doktrynie "z teoretycznego punktu widzenia możliwe są różne sposoby wyznaczenia chwili, w której następuje skuteczne złożenie oświadczenia woli składanego innej osobie. Sformułowano w tej kwestii różne teorie, w szczególności teorię oświadczenia, która za rozstrzygający przyjmuje moment przejawienia woli; teorię wysłania, zgodnie z którą złożenie oświadczenia woli następuje z chwilą wysłania (nadania) go do adresata; teorię doręczenia, według której oświadczenie woli jest złożone z chwilą, gdy dotarło do adresata (zostało mu doręczone); teorię zapoznania się, która za rozstrzygający przyjmuje moment zapoznania się adresata z doręczonym mu oświadczeniem woli. Z treści art. 61 § 1 k.c. wynika jednoznacznie, że ustawodawca opowiedział się za teorią doręczenia, a właściwie za tzw. kwalifikowaną teorią doręczenia, przyjmując, że oświadczenie woli, które ma być złożone innej osobie, jest złożone z chwilą, gdy doszło do niej w taki sposób, że mogła zapoznać się z jego treścią" (tak: Andrzej Janiak w "Kodeks cywilny. Komentarz. Tom I. Część ogólna." pod red. A. Kidyba, LEX 2012). Należy jednakże podkreślić, że nie można absolutyzować przyjętej przez Kodeks cywilny teorii doręczenia. Prawidłowa interpretacja powołanego art. 61 § 1 musi uwzględniać pewien czas, który jest wymagany od wpływu korespondencji do przedsiębiorstwa do przedłożenia jej adresatowi. Przyjęcie, że oświadczenie woli dokonane jest już z momentem wpływu pisma do siedziby przedsiębiorcy, stanowiłoby akceptację fikcji nieuwzględniającej rzeczywistej organizacji pracy nawet najlepiej zorganizowanej firmy. Przy badaniu skuteczności złożenia oświadczenia woli niezbędne jest uwzględnienie normalnego toku czynności, jakie podejmowane są w każdym przedsiębiorstwie. Przedstawiona interpretacja przyjęta została m.in. w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 17 czerwca 2009 roku, sygn. akt IV CSK 53/09, zgodnie z którym "przesłanki określone w art. 61 § 1 zd. 1 k.c. są spełnione, jeśli oświadczenie woli, skierowane do adresata, będącego przedsiębiorcą zostanie mu przekazane pocztą na adres siedziby, przez co albo będzie się mógł zapoznać z jego treścią najpóźniej w następnym dniu roboczym, albo jeśli z jakiejś przyczyny bezpośrednie doręczenie było niemożliwe, w pierwszym dniu roboczym, w którym przesyłka mogła zostać odebrana na podstawie zawiadomienia pocztowego (tzw. awizo)." W świetle przedstawionych argumentów uznać należało, że w momencie przystępowania do kontroli pełnomocnictwo dla A. P. nie zostało skutecznie wypowiedziane, a zatem był on uprawniony do przyjęcia i podpisania upoważnienia do wykonywania kontroli. Konsekwencją powyższego jest konstatacja, że wszczęcie kontroli działalności gospodarczej R. A. było zgodne z przepisami obowiązującego prawa, a zarzut skarżącego w tym zakresie uznać należało za bezzasadny. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie prowadzące do przyjęcia wniosku, że skarżący był zobowiązany uczynić zadość wezwaniom organu I instancji z dnia 13 grudnia 2011 roku oraz 9 stycznia 2012 roku – uznać należy za nieuzasadniony. Zarzut ten jest konsekwencją przyjęcia przez skarżącego poglądu o bezskuteczności czynności związanych z wszczęciem kontroli dokonanych z udziałem jego pełnomocnika A. P. Jak wykazano wyżej pogląd ten jest nieuzasadniony i nie znajduje oparcia w obowiązujących przepisach. Należy podkreślić, że organ odwoławczy niezwykle wnikliwie, wszechstronnie i wyczerpująco odniósł się do zagadnienia przesłanek nałożenia na skarżącego kary porządkowej w wysokości określonej w postanowieniu Naczelnika Urzędu Celnego. Podstawą nałożenia tej kary był wskazany wyżej art. 261 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej stosowany na mocy odesłania zawartego w art. 53 ustawy o Służbie Celnej (z uwagi na fakt, że w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej brak jest uregulowania dotyczącego tej materii). Dyrektor Izby Celnej zasadnie przyjął, że w tej sprawie spełnione zostały wszystkie ustawowe wymagania do nałożenia kary porządkowej na R. A., który jest stroną prawidłowo wszczętego postępowania kontrolnego, dwukrotnie doręczono mu wezwania do przedłożenia żądanych dokumentów zawierające pouczenia o możliwości zastosowania kary porządkowej, a mimo to skarżący bezzasadnie nie uczynił im zadość. W ocenie Sądu – organ odwoławczy w sposób przekonywujący odniósł się również do wysuwanej przez R. A. argumentacji dotyczącej przebywania przez niego na zwolnieniu lekarskim podkreślając, że w żadnym z wystosowanych wezwań nie sformułowano wymogu osobistego stawiennictwa skarżącego w celu przedłożenia wymaganej dokumentacji. Wskazać ponadto należy, iż w należyty sposób w zaskarżonym postanowieniu uzasadniono wysokość nałożonej kary porządkowej. Przepis art. 262 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w 2012 roku pozwalał na nałożenie kary porządkowej do kwoty 2 700 złotych. W rozważaniach organu II instancji odniesiono się do kwestii dolegliwości wymierzonej kary oraz stopnia zawinienia ukaranego. Uwzględniono wagę obowiązku nakładanego w wezwaniach na bieg kontroli, brak możliwości uzyskania żądanych dokumentów w inny sposób, uporczywy brak reakcji skarżącego mimo wystosowania ponownego wezwania oraz sytuację majątkową ukaranego karą porządkową. Zatem sankcja pieniężna w wysokości nałożonej postanowieniem jest zgodna z prawem i adekwatna w okolicznościach rozpatrywanej sprawy. Mając powyższe na uwadze sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.