I SA/Ke 33/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Danuta Kuchta (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Szyszka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 marca 2013 r. sprawy ze skargi S. w D. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia 26 listopada 2012 r. nr (...) w przedmiocie podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości; 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz S. w D. kwotę 2913 (dwa tysiące dziewięćset trzynaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Naczelnik Urzędu Celnego w K. postanowieniem z dnia 26 sierpnia 2011 r. wszczął wobec S. K. i W. S. postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki Mitsubishi Pajero. Decyzją z dnia 28 maja 2012 r. nr (...) Naczelnik Urzędu Celnego w K. określił S. K. i W. S. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w wysokości 16 522 zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki Mitsubishi Pajero. W odwołaniu od tej decyzji K.S. i W.S. zarzucili błędne stosowanie przepisów prawa materialnego i art. 122, art. 187, art. 194 Ordynacji podatkowej oraz art. 7, art. 8, art. 107 § 3 Kodeksu postępowania administracyjnego i wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz umorzenie postępowania. Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia 26 listopada 2012 r. nr (...) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia 28 maja 2012 r. W uzasadnieniu decyzji wskazał, że rozstrzygnięcie sprawy sprowadza się do ustalenia czy przedmiotowy pojazd jest pojazdem klasyfikowanym w pozycji 8703, do której klasyfikuje się pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób /inne niż objęte pozycją 8702/, włącznie z samochodami osobowo -towarowymi /kombi/ oraz samochodami wyścigowymi, czy też samochodem ciężarowym klasyfikowanym w pozycji CN 8704 - pojazdy samochodowe do transportu towarowego. Dyrektor Izby Celnej powołał przepisy: art. 2 pkt 1, art. 3 ust. 2, art. 4 ust 1 pkt 5, art. 80 ust. 1 i ust. 3 pkt 3, art. 6 ust 1, art. 10 ust 1 pkt 2, art. 82 ust 3, art. 75 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2004 r. nr 29, poz. 257 ze zm.) dalej zwana "u.p.a." i § 7 ust. 1 rozporządzenia Minister Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego. Wskazał, że do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN). Na 2008 r. kształt Nomenklatury Scalonej został określony rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Wyjaśnił, że zgodnie z wyjaśnieniami do Taryfy Celnej, ogłoszonymi przez Ministra Finansów w formie obwieszczenia z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej (M.P. Nr 86, poz. 880), mającymi na celu zapewnienie właściwej interpretacji i jednolitego ich stosowania, do pozycji 8703 klasyfikuje się pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo — towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, natomiast pozycja 8704 obejmuje pojazdy samochodowe przeznaczone do transportu towarowego. Procedura klasyfikowania konkretnego pojazdu samochodowego do poszczególnego kodu CN powinna przebiegać w ten sposób, że najpierw ustalane jest przeznaczenie danego pojazdu. W rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym za samochody "osobowe" uznane są pojazdy spełniające warunek "zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób". W odniesieniu do klasyfikacji pewnych pojazdów (wielozadaniowych) do pozycji 8703, klasyfikacja zdeterminowana jest cechami, które wskazują na to, że pojazdy te przeznaczone są raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów, jak również, że ich podstawową funkcją nie jest transport towarów. Zestawienie tych cech z cechami spornego samochodu wskazuje, że przedmiotowy pojazd niewątpliwie posiada szereg cech charakterystycznych dla pojazdów zaliczanych do pozycji CN 8703, takich jak m.in. przeszklona pięciodrzwiowa karoseria, wyposażenie wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów, tj. głośniki, oświetlenie, elektrycznie otwierane szyby, wentylacja, uchwyty górne dla pasażerów. Zdaniem organu odwoławczego konfrontując okoliczności stanu faktycznego sprawy oraz dowody zgromadzone w aktach sprawy, na podstawie których zostały one ustalone (protokół oględzin, dokumentacja fotograficzna, opinia nr 009/2011 z dnia 7 października 2011 r.) z treścią opisu pozycji 8703 i pozycji 8704 stwierdzić-należało, że wbrew zarzutom i argumentacji odwołania, brak jest podstaw, aby nabyty samochód uznać można było za samochód ciężarowy i zaklasyfikować go do pozycji 8704, jako pojazd do transportu towarowego. Porównanie cech pojazdu wg pozycji 8703 z cechami pojazdu wg pozycji 8704 i odniesienie tego na grunt przedmiotowej sprawy pozwala na stwierdzenie, że sporny pojazd spełnia więcej cech pojazdu osobowego aniżeli ciężarowego. Może on wprawdzie służyć do przewozu towarów, jednak zasadniczą jego funkcją jest przewóz osób i jest tak przystosowany, posiada cechy charakterystyczne dla takiego pojazdu. W ocenie organu wobec zebranych dowodów i faktycznych cech pojazdu, nie może mieć przesądzającego znaczenia okoliczność, że pojazd uległ zmianom konstrukcyjnym. Organ odwoławczy podniósł że nie kwestionuje faktu nabycia przez podatnika samochodu Mitsubishi Pajero, który na rynku niemieckim mógł być zarejestrowany jako ciężarowy z zamkniętą skrzynią. Dokumenty rejestracyjne są to jednak dokumenty świadczące o dopuszczeniu pojazdu do ruchu drogowego zgodnie z ustawą o ruchu drogowym (art. 66 ust. 4 pkt 6a) natomiast nie rozstrzygają klasyfikacji pojazdu na gruncie przepisów ustawy o podatku akcyzowym. Po przeprowadzonych w toku postępowania czynnościach organ podatkowy uznał, że zasadniczym przeznaczeniem pojazdu w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego był przewóz osób. Z użytego wyrazu "przeznaczony" wynika, że decydujące jest główne przeznaczenie pojazdu. Dokonano przy tym przede wszystkim oceny ogólnego wyglądu pojazdu oraz ogółu cech pojazdu będącego przedmiotem niniejszego postępowania. Na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. K.S. i W.S. złożyli skargę w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Kielcach, zarzucając: 1. rażące naruszenie prawa (art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej) poprzez niedoręcznie wspólnikom spółki cywilnej postanowień o wszczęciu postępowania podatkowego. Od 1 maja 2004 r. spółka cywilna jest jednostką organizacyjną nie będącą osobą prawną, której ustawa nie przyznała zdolności prawnej (art. 331 § 1 K.c.); 2. art. 120, 121 § 1, 122, 180 § 1, 187 § 1, 188, 191, 194 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe przeprowadzenie postępowania dowodowego w sprawie, co miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie i doprowadziło do uchybienia zasadzie legalizmu i praworządności, zebranie szczątkowego materiału dowodowego, jego niespójną i nieprawidłową ocenę, w tym przeprowadzenie dowodu z oględzin pojazdu w dacie prowadzenia postępowania, a nie na moment jego nabycia, brak wyjaśnienia organu co do odmowy wiary zeznaniom świadków (D. O., P. S.), pominięcie bez uzasadnienia istotnych dowodów w sprawie poprzez ich oddalenie pismem Naczelnika UC z dnia 28 listopada 2011 r. i z dnia 30 kwietnia 2012 r. oraz pismem Dyrektora IC z dnia 16 października 2012 r. (w tym dowodu z opinii biegłego w zakresie techniki samochodowej, dowodu z przesłuchania kluczowych świadków właściciela salonu samochodowego dokonującego zbycia samochodu jako ciężarowego oraz pracownika TUV SUD - odpowiednika polskiego Urzędu Dozoru Technicznego), który poświadczył w dokumencie urzędowym cechy konstrukcyjne przedmiotowego pojazdu w momencie sprzedaży, jako ciężarowego oraz osób, które dokonały reklasyfikacji przedmiotowego samochodu na samochód ciężarowy przed jego nabyciem (pismo strony z dnia 31 października 2012 r.) przy jednoczesnym pisemnym potwierdzeniu przez organ, że dowodzone przez stronę okoliczności nie budzą wątpliwości, ponieważ teza dowodowa strony została potwierdzona wystarczająco za pomocą innego środka dowodowego, przyjęcie przez organ za prawdziwą tezy przeciwnej do wykazywanej przez stronę powyższymi dowodami, co miało wpływ na nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego i skutkowało naruszeniem art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej; 3. art. 210 § 1 ust. 6 oraz § 4 Ordynacji podatkowej poprzez nierzetelne wyjaśnienie podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia, brak wyjaśnienia organu podatkowego dlaczego zmarginalizował i nie ustosunkował się merytorycznie do przedłożonych przez stronę dowodów w tym dowodów z zeznań świadków jak i z dokumentów i z opinii rzeczoznawcy z zakresu techniki samochodowej, w sytuacji kiedy istotne wnioski dowodowe strony zostały przez organ oddalone, organ podatkowy nie powołał w postępowaniu biegłego mimo zasadnego wniosku strony, podejmując samodzielnie polemikę z opinią rzeczoznawcy, posiadającego wiadomości specjalne w związku z czym sporne okoliczności zostały ostatecznie zinterpretowane na niekorzyść strony skarżącej lub uznane przez organ za nieudowodnione, co skutkowało oceną szczątkowego materiału dowodowego, brakiem spójności i wewnętrzną sprzecznością wywodu skarżonej decyzji, która dla strony jest krzywdząca i niezrozumiała; 4. prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 3 ust 2 oraz art. 100 ust. 4 u.p.a. polegającą na przyjęciu, że przedmiotowy samochód Mitsubishi Pajero mimo jednoznacznych cech konstrukcyjnych potwierdzonych dowodami z dokumentów, w tym niepodważoną opinią rzeczoznawcy oraz zeznaniami świadków w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego nie był samochodem ciężarowym tylko osobowym co spowodowało, że teza przyjęta w rozstrzygnięciu nie znajduje podstaw w zebranym materiale dowodowym oraz oparcie rozstrzygnięcia Naczelnika UC oraz Dyrektora IC o treść Not Wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej mimo braku dla takiego dokumentu cechy źródła obowiązującego prawa, co jest niedopuszczalne w postępowaniu podatkowym. W związku z powyższymi zarzutami K.S. i W.S. wnieśli o uchylenie decyzji organu odwoławczego, poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Do pisma procesowego z dnia 6 marca 2013 r., stanowiącego uzupełnienie zarzutów skargi, skarżący dołączyli odpis z Krajowego Rejestru Sądowego, z którego wynika, że uchwałą z dnia 31 stycznia 2013 r. spółka cywilna pod nazwą: S. K. i W. S. S.C. w D. została przekształcona w S. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Wpisu w KRS dokonano w dniu 12 lutego 2013 r. Dyrektor Izby Celnej w K. w odpowiedzi na skargę podtrzymał dotychczasową argumentację oraz wniósł o oddalenie skargi. Na rozprawie w dniu 13 marca 2013 r., na wniosek pełnomocnika organu, Sąd dopuścił dowód ze zgłoszenia rejestracyjnego do podatku akcyzowego z dnia 13 grudnia 2005 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd kierując się tymi przesłankami i badając zaskarżoną decyzję w granicach wyżej określonych doszedł do przekonania o konieczności uwzględnienia skargi w związku ze stwierdzeniem naruszenia prawa procesowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przystępując do oceny legalności zaskarżonej decyzji wskazać należy, że decyzja administracyjna uzewnętrznia stosunek prawny, który powstaje z jej mocy, w konsekwencji zastosowania przez organ przepisów prawa. Dla powstania prawidłowej relacji podatkowej w oparciu o decyzję administracyjną nieodzownym jest zatem skierowanie jej do właściwego adresata. Kryterium dla dokonania oceny, czy została ona skierowana do właściwego podmiotu wynika zarówno z przepisów materialnoprawnych (dotyczących praw lub obowiązków materialnoprawnych), jak i przepisów procesowych, które w rozpatrywanej sprawie zawiera Ordynacja podatkowa. Na jej gruncie status adresatów decyzji (stron postępowania) wyznacza w szczególności przepis art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej stanowiący, że: ,,Stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoby trzecie, o których mowa w art. 110-117a, które z uwagi na swój interes prawny żądają czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy." Cytowany przepis nie daje jednak wprost odpowiedzi na pytanie kto jest stroną w postępowaniu dotyczącym praw i obowiązków podmiotu dokonującego nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu na tle stanu faktycznego niniejszej sprawy. Z powyższych rozważań wynika już, że status podatnika - strony w postępowaniu prowadzonym w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym pojazdu zdeterminowany jest przepisami ustawy o podatku akcyzowym. Rozważając tę kwestię, należy mieć na uwadze przepisy tej ustawy, tj.: - art. 11 ust. 1 stanowiący, że: ,,Podatnikami akcyzy są osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują czynności podlegających opodatkowaniu, zwane dalej "podatnikami", - art. 80 ust. 2 pkt 2 stanowiący, że: ,,Podatnikami akcyzy od samochodów są importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego." Istotne zatem jest aby postępowanie podatkowe zostało wszczęte i było prowadzone w stosunku do podmiotu będącego podatnikiem w rozumieniu przytoczonych przepisów ustawy o podatku akcyzowym. Dopiero podmiot taki uzyskuje przymiot strony w rozumieniu art. 7 § 1 w związku z art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej. Pierwszorzędną kwestią jaką organ wszczynający postępowanie jest zobligowany rozstrzygnąć to prawidłowe oznaczenie strony postępowania. Wskazuje na to także treść art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu, z kolei w myśl § 4 tego przepisu, datą wszczęcia postępowania z urzędu jest dzień doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania. Dopiero w momencie wszczęcia postępowania podatkowego następuje zawiązanie stosunku prawnoprocesowego pomiędzy organem podatkowym, a stroną postępowania. Wówczas pojawiają się wszelkie uprawnienia i obowiązki przewidziane w dziale IV Ordynacji podatkowej, które odnoszą się zarówno do organu podatkowego, jak i do stron oraz innych uczestników postępowania. Decyzję wydaną w wyniku prawidłowo wszczętego postępowania doręcza się stronie stosownie do art. 211 Ordynacji podatkowej. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy należy zaznaczyć, że postanowienie organu pierwszej instancji z dnia 26 sierpnia 2011 r. o wszczęciu postępowania podatkowego skierowane zostało do podmiotu oznaczonego nazwą S. K. i W. S. W stosunku do tak oznaczonego podmiotu organ I instancji prowadził postępowanie podatkowe, wydał i doręczył decyzję z dnia 28 maja 2012 r. określającą zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki Mitsubishi Pajero. Podobnie Dyrektor Izby Celnej po rozpoznaniu odwołania decyzję z dnia 26 listopada 2012 r. doręczył temu podmiotowi. Sąd doszedł do przekonania, że cały pierwotny tok postępowania w sprawie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym poczynając od wszczęcia postępowania podatkowego (dnia 26 sierpnia 2011 r.) był nieprawidłowy. Całe postępowanie w sprawie dotknięte było wadliwością, gdyż w materiale procesowym, którego obowiązek zgromadzenia ciąży na organie I instancji (art. 122 Ordynacja podatkowa), brak jest dokumentu określającego status prawny podmiotu oznaczonego: S. K. i W. S. w dacie powstania obowiązku podatkowego, wydania decyzji przez organy obu instancji, w szczególności w dacie wszczęcia postępowania. Organ odwoławczy także nie wyjaśnił tej kwestii. Z dokumentów zgromadzonych przez organ I instancji na datę wydania postanowienia o wszczęciu postępowania wynika, że podmiot nabywający sporny pojazd oznaczony został nazwą: S. K. i W. S. Organ nie ustalił jednak czy nabycia wewnątrzwspólnotowego spornego pojazdu nabyli K.S. i W.S. jako przedsiębiorcy – osoby fizyczne prowadzący odrębną działalność gospodarczą pod firmą o nazwie S. K. i W. S., czy też jako wspólnicy np. spółki osobowej lub cywilnej o takiej nazwie. Brak zatem w sprawie ustaleń kto był podatnikiem podatku akcyzowego skoro organ wszystkie swoje rozstrzygnięcia kierował do S. K. i W. S., która to firma nie posiadała podmiotowości prawnej. Obowiązkiem organu było przed wszczęciem postępowania podatkowego ustalenie kto jest podatnikiem, a mianowicie czy pod firmą S. przedsiębiorcy prowadzącą niezależną od siebie działalność gospodarczą czy też są oni zorganizowani w spółkę osobową lub w spółkę prawa handlowego. Złożony na etapie postępowania sądowego odpis z KRS zdaje sugerować, że działalność ta prowadzona była w formie spółki cywilnej. Z wpisu w Rubryce 6 KRS wynika natomiast tylko to, że spółka cywilna o nazwie S. K. i W. S. S.C. w D. istniała na pewno 31 stycznia 2013 r. Ustalenie kto był podatnikiem ma zasadnicze znaczenie dla kwestii prawidłowego wydania i doręczenia rozstrzygnięć organu. Jeżeli bowiem skarżący działali w ramach spółki cywilnej to organy będą musiały rozstrzygnąć, czy na gruncie przepisów ustawy o podatku akcyzowym, podatnikiem jest spółka cywilna czy jej wspólnicy. Organy muszą mieć przy tym na uwadze fakt przekształcenia spółki cywilnej o nazwie S. K. i W. S. S.C. w D. w S. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w D. w aspekcie przepisu art. 93a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Stosownie bowiem do tego przepisu osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Wpływu na treść rozstrzygnięcia nie mają przy tym dokumenty przedłożone przez organ na rozprawie. Wykazywanie na etapie postępowania sądowego formy prawnej w jakiej działają skarżący (aneks nr 1 z dnia 17 września 2002 r. do umowy spółki cywilnej z dnia 10 sierpnia 1999 r.) nie usuwa wadliwości postępowania. Ustalenia w zakresie kto jest podatnikiem, a w konsekwencji stroną postępowania w rozumieniu art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 11 ust. 1 i art. 80 u.p.a., powinny zapaść przed wszczęciem postępowania podatkowego. Dokumenty przedłożone przez organ i na podstawie art. 106 ustawy p.p.s.a., dopuszczone przez Sąd jako dowód, potwierdziły stanowisko Sądu w zakresie oceny legalności zaskarżonej decyzji w aspekcie zgromadzonego materiału dowodowego. Przy wydawaniu decyzji jak wyżej stwierdzono miały miejsce uchybienia przepisów postępowania w zakresie ustalania faktu kto jest podatnikiem, które mogły mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia. Jak bowiem wskazano wyżej z mocy art. 122 Ordynacji podatkowej na organach ciąży obowiązek podjęcia wszelkich działań zmierzających do wyjaśnienia stanu faktycznego. Obowiązkiem organu było zatem ustalenie kto jest podatnikiem w sprawie a następnie wszczęcie i prowadzenie wobec niego postępowania podatkowego. Przypomnieć w tym miejscu należy, że skierowanie aktu administracyjnego do podmiotu nie będącego stroną w sprawie jest poważną wadą, stanowiącą przesłankę stwierdzenia nieważności tego aktu - (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2001 r. IV SA 2450/98.) Brak ustaleń w zakresie oznaczenia strony postępowania narusza ponadto wyrażoną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz skonkretyzowaną w art. 187 § 1 tej ustawy zasadę prawdy obiektywnej poprzez niewyczerpujące zebranie i rozważenie materiału dowodowego. Ponownie rozpoznając sprawę organ ustali kto w niniejszej sprawie jest podatnikiem i wszelkie czynności procesowe skieruje do niego. Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny, stosownie do art. 135 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. Na podstawie art. 152 ustawy p.p.s.a. orzeczono, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości. O kosztach postępowania (wpis – 496 zł, wynagrodzenie pełnomocnika – 2400 zł, opłata skarbowa -17 zł) orzeczono na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 2 ustawy p.p.s.a. i § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).