I GSK 1048/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Dariusz Dudra Sędzia NSA Anna Robotowska (spr.) Sędzia del. WSA Mirosław Trzecki Protokolant Karolina Mamcarz po rozpoznaniu w dniu 24 kwietnia 2015 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej S. z siedzibą w W., N. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 18 kwietnia 2013 r. sygn. akt III SA/Łd 73/13 w sprawie ze skargi S. z siedzibą w W., N. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] listopada 2012 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz S. z siedzibą w W., N. 380 (trzysta osiemdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 18 kwietnia 2013 roku po rozpoznaniu sprawy ze skargi S. z siedzibą w W., N. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] listopada 2012 roku w przedmiocie pozostawienia wniosku o zwrot akcyzy bez rozpatrzenia, oddalił skargę. I Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym. Naczelnik Urzędu Celnego w P. postanowieniem z dnia [...] października 2012 r. nr [...] pozostawił bez rozpatrzenia wniosek S. z siedzibą w W., N., dotyczący zwrotu akcyzy od samochodów osobowych. Spółka S. z siedzibą w W., N. wniosła zażalenie na postanowienie organu I instancji do Dyrektora Izby Celnej w Ł.. Dyrektor Izby Celnej w Ł. postanowieniem z dnia [...] listopada 2012 r. nr [...] utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Organ drugiej instancji w uzasadnieniu wskazał, iż w dniu 17 września 2012 r. S. z siedzibą w W., N. (dalej: Spółka) wystąpiła z wnioskiem o zwrot akcyzy w kwocie 109.868 zł od siedmiu samochodów osobowych marki Kia Sorento zakupionych w Polsce i następnie dostarczonych wewnątrzwspólnotowo do Spółki. Do wniosku nie dołączono dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy na terytorium kraju za samochody, których wniosek dotyczył ani dokumentów potwierdzających dostawę wewnątrzwspólnotową tych samochodów. W polu 6 wniosku podano, że zapłata akcyzy dokonana została przez K. Sp. z o.o. oraz, że dokumenty potwierdzające dostawę wewnątrzwspólnotową to dokumenty przewozowe CMR. Spółka złożyła kserokopie zgłoszeń celnych SAD z wykazaną kwotą akcyzy od samochodów będących przedmiotem wniosku, duplikaty faktur VAT UE oraz kserokopie listów przewozowych na potwierdzenie wywozu w/w samochodów do odbiorcy w Niemczech. Wyjaśniła, że oryginały żądanych dokumentów były w posiadaniu innego podmiotu – A. sp. z o.o., który jako pierwszy złożył je wraz z wnioskami o zwrot akcyzy od przedmiotowych samochodów do Naczelnika Urzędu Celnego w P.. Zdaniem Spółki dokumenty te powinny zostać włączone do niniejszego postępowania bez konieczności ponownego obciążania ciężarem dowodu Spółki. Złożone przez Spółkę kserokopie dokumentów wraz z wyjaśnieniami nie zostały uznane przez organ I instancji za dokumenty, które usuwały braki formalne wniosku o zwrot akcyzy. Dyrektor Izby Celnej w Ł. wyjaśnił, że zgodnie z art. 107 ust. 1, 3 i 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym ( tekst jedn. Dz.U. z 2011 r., Nr 108, poz. 626 ze zm.) podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezrejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego. Do wniosku o zwrot akcyzy załącza się dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnatrzwspólnitowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem. Wzór wniosku o zwrot akcyzy znajduje się w załączniku do rozporządzenia ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego ( Dz.U. Nr 32, poz. 246). Wymagane przepisami załączniki są nierozłącznym elementem wniosku i ich dołączenie jest wymogiem formalnym warunkującym skuteczne wszczęcie postępowania w sprawie. W przypadku ich niezłożenia przez wnioskodawcę rozpoznanie merytoryczne sprawy nie jest możliwe a podanie pozostawia się bez rozpatrzenia w trybie art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej. Wszczęcie postępowania w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego następuje na wniosek strony złożony na odpowiednim formularzu określonym w powołanym wyżej rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. Do wniosku należy dołączyć niezbędne dokumenty w postaci dowodu zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub faktury z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnatrzwspólnotowej lub eksportu. Z przepisów tych wynika również obowiązek złożenia tych dokumentów w oryginałach, które w przypadku uwzględnienia wniosku strony należy ostemplować pieczęcią urzędu celnego i przedziurkować w celu uniknięcia ponownego ich użycia oraz zwrócić stronie. W rozpoznawanej sprawie Spółka złożyła wniosek o zwrot akcyzy zgodnie z wymogami określonymi w przepisach, ale do wniosku nie dołączyła wymaganych prawem dokumentów. Przedstawiła kserokopie zgłoszeń celnych SAD z wykazaną kwotą akcyzy od samochodów będących przedmiotem wniosku, duplikaty faktur VAT UE – 7 sztuk ( ze wskazanym numerem SAD), potwierdzenie przelewu należności wynikających z deklaracji SAD oraz kserokopie listu przewozowego CMR. Ponadto wyjaśniła, że oryginały większości żądanych dokumentów były w posiadaniu innego podmiotu – A. sp. z o.o., który jako pierwszy złożył je wraz z wnioskami o zwrot akcyzy od przedmiotowych samochodów do organu celnego. Dyrektor Izby Celnej w Ł. stwierdził, że kserokopie zgłoszeń celnych z wykazaną akcyzą nie stanowią dowodu zapłaty akcyzy na terytorium kraju, bowiem dokument ten nie spełnia wymagań określonych w art. 61 Ordynacji podatkowej regulującym formy rozliczeń pieniężnych z tytułu należności podatkowych. W ocenie organu odwoławczego załączone duplikaty faktur VAT UE, nie wykazujące kwoty akcyzy nie mogą być uznane za dowód, o którym mowa w w/w przepisach. Ponadto złożonej kserokopii listu przewozowego CMR nie można uznać za dokument wypełniający dyspozycję zawartą w przepisach szczególnych w zakresie wymagań dotyczących wniosków o zwrot akcyzy od samochodu osobowego, ponieważ dokument potwierdzający dokonanie dostawy wewnatrzwspólnotowej winien być złożony w oryginale. Spółka wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skargę na postanowienie organu odwoławczego, żądając jego uchylenia a także uchylenia postanowienia organu pierwszej instancji. Dyrektor Izby Celnej w Ł. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uznał skargę za niezasadną. Sąd pierwszej instancji wskazał, iż zgodnie z art. 107 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym ( tekst jedn. Dz.U. z 2011 r., Nr 108, poz. 626 ze zm.) podmiot, o którym mowa w ust. 1 jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnatrzwspólnotową albo eksportem. Warunkiem zwrotu akcyzy jest zatem złożenie wniosku i dysponowanie przez wnioskodawcę dokumentami. Wnioskodawca żądając zwrotu akcyzy nie może odstąpić od złożenia dokumentów określonych w art. 107 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym i powoływać się na okoliczność dysponowania tymi dokumentami przez inny podmiot, a w konsekwencji żądać by organ załączał te dokumenty z akt innych spraw podatkowych. W ocenie Sądu pierwszej instancji, organ odwoławczy prawidłowo przyjął, iż wobec niezłożenia przez Spółkę dokumentów wymienionych w przepisie art. 107 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym należało pozostawić wniosek bez rozpatrzenia. Bezsporne w sprawie pozostaje, iż Spółka nie przedstawiła żądanych przez organ oryginałów dokumentów, wyjaśniając, że posiadał je inny podmiot, który wcześniej złożył wniosek o zwrot akcyzy od przedmiotowych samochodów osobowych. Do wniosku załączył oryginały dokumentów. W ocenie WSA w Łodzi Dyrektor Izby Celnej w Ł. po analizie przepisów § 4 ust. 3 i 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego, trafnie wywiódł, iż na wnioskodawcy spoczywał obowiązek złożenia oryginałów dokumentów. W ocenie Sądu pierwszej instancji, nie zasługuje na uwzględnienie zarzut skargi naruszenia art. 168 § 2 O.p. poprzez uznanie, iż dokumenty wskazane w art. 107 ustawy akcyzowej stanowią element wniosku o zwrot podatku akcyzowego. Nie są uzasadnione także zarzuty skargi naruszenia art. 121 i 187 Ordynacji podatkowej. Skoro organ celny prawidłowo pozostawił bez rozpatrzenia wniosek strony, to nie mógł naruszyć przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących prowadzenia postępowania dowodowego. Postępowanie na mocy art. 169 § 1 O.p. nie toczy się, gdyż nie zostało skutecznie wszczęte ze względu na niespełnienie przez wniosek wymogów określonych przepisami prawa. W ocenie WSA w Łodzi Dyrektor Izby Celnej, wbrew zarzutom Spółki, nie naruszył przepisu § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego. Zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia w przypadku gdy zasadność zwrotu akcyzy wymaga przeprowadzenia dodatkowego postępowania wyjaśniającego, zwrot akcyzy następuje w terminie 90 dni od dnia złożenia wniosku wraz z oświadczeniami, o których mowa w § 2 ust. 1, lub dokumentami wymienionymi w art. 107 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym. Postępowanie wyjaśniające, o którym mowa w tym przepisie nie oznacza, że organ sam ma pozyskiwać dokumenty wymagane do zwrotu akcyzy. Oznacza natomiast, że organ zobowiązany jest sprawdzić autentyczność dokumentów złożonych przez stronę, a tym samym i zasadność wniosku. Wynika to wyraźnie z treści przepisu, który stanowi, że postępowanie wyjaśniające może być oprowadzone od dnia złożenia wniosku wraz z oświadczeniami, o których mowa w § 2 ust. 1, lub dokumentami wymienionymi w art. 107 ust. 3 ustawy. Warunkiem wszczęcia postępowania jest zatem złożenie przez stronę określonych dokumentów. II Skargę kasacyjną złożyła spółka S. z siedzibą w W., N. - wniosła o uchylenia wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm prawem przepisanych. Wnosząca skargę kasacyjną Spółka zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła : - na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a naruszenie przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 168 § 2 oraz 169 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 107 ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jednolity: Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.; dalej "ustawa akcyzowa") - poprzez nie uchylenie postanowienia Dyrektora wydanego z naruszeniem przepisów Ordynacji podatkowej, które polegało na uznaniu, iż wniosek złożony przez Spółkę nie spełniał wymagań dla wniosku o zwrot akcyzy ustalonych w art. 107 ust. 4 ustawy akcyzowej; - art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a w zw. z art. 187 § 1 i § 3 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. — Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa") - polegające na nieuchyleniu zaskarżonego postanowienia Dyrektora, pomimo, że organ odwoławczy naruszył art. 187 § 1 i § 3 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nie rozpatrzenie całości materiału dowodowego i dokonanie nieprawidłowej oceny zgromadzonego materiału dowodowego; - art. 133 § 1 p.p.s.a - polegające na błędnym przyjęciu stanu faktycznego stanowiącego podstawę do wyrokowania, a tym samym nie wydanie wyroku na podstawie akt sprawy. - na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a zarzucono naruszenie prawa materialnego tj.: - art. 107 ust. 3 ustawy akcyzowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegającą na przyjęciu, iż w przypadku gdy dokumenty wymienione w tym przepisie znajdują się w posiadaniu organu celnego do którego jest składany wniosek przepis ten ma zastosowanie. W uzasadnieniu zarzutów kasator szczegółowo ustosunkował się do postawionych zarzutów. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w Ł. wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. III Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna została oparta na uzasadnionych podstawach i podlega uwzględnieniu. Stosownie do art. 183 § 1 zd. pierwsze ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej: p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, która w niniejszej sprawie nie występuje. Zarzuty skargi kasacyjnej sprowadzają się do tego, że w ocenie Spółki organy podatkowe a za nimi Sąd pierwszej instancji błędnie przyjęły, iż należy pozostawić bez rozpoznania wniosek dotyczący zwrotu akcyzy od samochodów osobowych w przypadku gdy podmiot, który złożył wniosek nie dołączyła oryginałów dokumentów wymaganych zgodnie z art. 107 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym w sytuacji gdy przedmiotowe dokumenty są w posiadaniu właściwego organu celnego. Odnosząc się do tak postawionego zarzutu należy uznać go za zasadny. Należy podkreślić, iż w przedmiotowej sprawie Spółka wnosząca skargę kasacyjną złożyła wniosek o zwrot podatku akcyzowego nie dołączając do niego oryginałów dokumentów wymaganych zgodnie z art. 107 ustawy o podatku akcyzowym. Spółka podkreśliła jednocześnie, że wskazane dokumenty są w posiadaniu organu gdyż, inny podmiot tj. A. Sp. z o.o. również złożył wniosek o zwrot akcyzy od tych samych samochodów dołączając oryginały wymaganych dokumentów. Wniosek spółki A. Sp. z o.o. nie został jednak uwzględniony z przyczyn merytorycznych a w związku z toczącym się postępowaniem sądowoadministracyjnym oryginały dokumentów nie mogły zostać zwrócone wnioskodawcom. W związku z powyższym spółka S. z siedzibą w W., N. nie miała faktycznej możliwości dołączenia wymaganych dokumentów do złożonego przez siebie wniosku. Spółka wniosła jednocześnie o zawieszenie postępowania do czasu zakończenia postępowania w sprawie A. Sp. z o.o. W tym stanie faktycznym organ celny uznał, iż Spółka pomimo wezwania do uzupełnienia braków formalnych wniosku, nie uzupełniła go we wskazanym 7 dniowym terminie i z przyczyn formalnych pozostawił wniosek bez rozpatrzenia. Organ nie uwzględnił również wniosku o zawieszenie postępowania. Sąd pierwszej instancji zaaprobował stanowisko organów celnych. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, Sąd pierwszej instancji aprobując powyższe działania organów podatkowych naruszył przepisy wskazane w zarzutach skargi kasacyjnej. Sąd pierwszej instancji pomimo prawidłowego przytoczenia przepisów mających zastosowanie w rozpatrywanej sprawie tj. art. 107 ustawy o podatku akcyzowym i § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego (Dz. U. z dnia 27 lutego 2009 r.) oraz przepisów procesowych Ordynacji podatkowej, nie uwzględnił stanu faktycznego niniejszej sprawy. Sąd pierwszej instancji oraz organy podatkowe powołują się przed wszystkim na przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w myśl których na wnioskodawcy spoczywa obowiązek złożenia oryginałów dokumentów a organ celny zobowiązany jest ostemplować swoją pieczęcią i przedziurkować każdy dokument dołączony do wniosku o zwrot akcyzy w celu uniknięcia ponownego ich użycia. Celem powyższych przepisów jest uniknięcie ponownego użycia dokumentów i uzyskania ponownego zwrotu akcyzy przez inny podmiot. Te przepisy dotyczą spraw typowych. Nie można jednak stosować tych przepisów nie uwzględniając sytuacji nietypowych, jak w tej sprawie. W przedmiotowej sprawie dokumenty żądane przez organy od Spółki były już w posiadaniu organu, gdyż zostały dołączone przez inny podmiot w odrębnym postępowaniu. W takim przypadku gdy organ jest już w posiadaniu tych dokumentów wzywanie strony do ich przedstawienia – a następnie pozostawienie sprawy bez rozpatrzenia z powody nie dołączenia żądanych dokumentów - stanowi naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów. W przedmiotowej sprawie na etapie składnia wniosku przez spółkę S. z siedzibą w W., N., organ był w posiadaniu oryginałów dokumentów wymaganych przez przepisy prawa a Spółka wskazała dane z których jednoznacznie wynikało w aktach jakiej sprawy prowadzonej przez Naczelnika Urzędu Celnego w P. znajdują się te dokumenty. Należy również wskazać, iż w przypadku gdy prawomocną decyzją odmówiono zwrotu akcyzy Spółce A. Sp. z o.o. po przeprowadzeniu pełnego postępowania sądowoadministracyjnego i zwrocie oryginałów dokumentów wnioskodawcy, spółka S. z siedzibą w W., N. chcąc złożyć swój indywidualny wniosek już z oryginałami dokumentów, pozbawiona była by możliwości dokonania tego w ustawowym terminie tj. w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego ( art. 107 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym). Reasumując powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż zarzuty skargi kasacyjnej są w pełni uzasadnione. Wojewódzki Sąd Administracyjny ponownie rozpoznając sprawę uwzględni powyższe stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 203 pkt 1 p.p.s.a.