VI SA/Wa 471/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dorota Wdowiak Sędziowie Sędzia WSA Izabela Głowacka – Klimas (spr.) Sędzia WSA Zbigniew Rudnicki Protokolant ref. staż. Paulina Dymińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 maja 2013 r. sprawy ze skargi C. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. stwierdza, że uchylone postanowienie nie podlega wykonaniu; 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącej C. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Minister Finansów postanowieniem z dnia [...] grudnia 2012 r. nr [...], działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 i art. 133 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz w związku z art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. z 2009 r. Nr 201, poz. 1540 ze zm.; dalej jako "ugh."), po rozpatrzeniu zażalenia spółki C. Sp. z o.o. z siedzibą w W. – cytowanej dalej jako "Spółka", "skarżąca", złożonego na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2012 r., którym odmówiono ww. Spółce wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Ministra Finansów w przedmiocie udzielenia C. Sp. z o.o. koncesji na prowadzenie kasyna gry, utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Do wydania powyższego postanowienia doszło w następującym stanie faktycznym i prawnym. W dniu [...] maja 2012 r. do Ministra Finansów wpłynął wniosek Spółki o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji Ministra Finansów w przedmiocie udzielenia C. Sp. z o.o. koncesji na prowadzenie kasyna gry w S., w trybie przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych. Spółka zarzuciła organowi sprzeczne z prawem nierozpisanie przetargu na udzielenie koncesji na kasyno gry w S. oraz udzielenie C. Sp. z o.o. koncesji na prowadzenie kasyna gry pod nieistniejącym adresem. Spółka, mając na uwadze powołane zarzuty, stosownie do treści art. 247 § 1 pkt 3, art. 248 § 1, art. 252 § 1 Ordynacji podatkowej, wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji o udzieleniu koncesji (dalej "decyzja koncesyjna") i wstrzymanie wykonania tej decyzji. Jak podała w uzasadnieniu ww. wniosku Spółka, obecna regulacja ustawy o grach hazardowych z 2009 r. przewiduje, że w przypadku, kiedy wygasa dotychczasowa koncesja na prowadzenie kasyna gry, Minister Finansów musi o tym poinformować na dziewięć miesięcy przed datą wygaśnięcia tejże koncesji (art. 50 ust. 1 ugh.). Jeżeli z uwagi na ograniczenia przewidziane w ww. ustawie w chwili wygaśnięcia dotychczasowej koncesji brak będzie innych wolnych lokalizacji na danym obszarze, wniosek o udzielenie nowej koncesji musi być złożony w terminie trzech miesięcy od chwili opublikowania powyższej informacji przez Ministra Finansów (art. 50 ust. 2 ugh.). Spółka zauważyła, że z dniem [...] stycznia 2012 r. spółce C. Sp. z o.o. wygasała nie koncesja, a zezwolenie na prowadzenie kasyna gry, udzielone pod rządami ustawy o grach i zakładach wzajemnych z 1992 r. Tymczasem regulacja art. 50 ust. 2 ugh. w swojej treści zawiera jedynie sytuację wygaśnięcia koncesji na prowadzenie kasyna, a nie zezwolenia na jego prowadzenie. W związku z tym, zdaniem Spółki, regulacja art. 50 ust. 2 ugh. nie powinna była obowiązywać w postępowaniu zakończonym wydaniem decyzji w niniejszej sprawie, tak więc Spółka nie była związana wskazanym w tym przepisie terminem do złożenia wniosku o udzielenie koncesji. Spółka stwierdziła w tym miejscu, że jej wniosek powinien był spowodować wszczęcie postępowania przetargowego o udzielenie koncesji na prowadzenie kasyna. Po dokonaniu oceny ww. wniosku Minister Finansów, postanowieniem z dnia [...] lipca 2012 r. nr [...], odmówił Spółce wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji koncesyjnej. W uzasadnieniu swojego stanowiska Minister Finansów, przywołując treść art. 133 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej podał, że podstawowe znaczenie dla oceny, czy ktoś jest stroną danego postępowania, ma ustalenie, czy zainteresowany posiada "interes prawny" w załatwieniu sprawy. O ocenie takiej nie decyduje jednak wewnętrzne przekonanie danej osoby, lecz przepis prawa materialnego. Minister uznał, że w niniejszej sprawie przepisem takim jest art. 42 ugh. dotyczący spółki, która uzyskała koncesję. W tym stanie rzeczy Minister Finansów stwierdził, że stroną w rozumieniu art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej jest C. Sp. z o.o., tj. podmiot, który prowadzi działalność na podstawie koncesji na prowadzenie kasyna gry. Wskazał, że Spółka jest podmiotem zainteresowanym w sprawie, nie jest jednak stroną, nie ma w tej sprawie indywidualnego interesu prawnego lub obowiązku, czyli nie legitymuje się przymiotem strony. Minister Finansów, cytując treść art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej wskazał, że gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Zażalenie na powyższe postanowienie wniosła Spółka zarzucając naruszenie art. 248 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie, że nie jest stroną w rozumieniu art. 133 § 1 tej ustawy, art. 248 § 1 w związku z art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji polegające na odmowie wszczęcia postępowania z urzędu z uwagi na nieuzasadnione uznanie, że przy wydawaniu decyzji nie doszło do rażącego naruszenia prawa oraz art. 210 § 1 pkt 6 cyt. ustawy, poprzez zaniechanie uzasadnienia decyzji w zakresie dotyczącym stwierdzenia braku podstaw do wszczęcia postępowania z urzędu. Spółka wniosła o zmianę zaskarżonego postanowienia i wszczęcie postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji koncesyjnej, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego postanowienia. Zaskarżonym do Sądu postanowieniem z dnia [...] grudnia 2012 r. Minister Finansów utrzymał w mocy swoje wcześniejsze postanowienie. W uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia Minister powtórzył argumentację co do posiadania przez Spółkę statusu strony w prowadzonym postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji koncesyjnej i stwierdził w związku z tym, że był zobowiązany odmówić jej wszczęcia postępowania w tym zakresie. Uznał, że stroną w rozumieniu art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej jest spółka, która prowadzi działalność na podstawie koncesji obejmującej elementy wskazane w art. 42 ugh., natomiast Spółka jest podmiotem zainteresowanym w tej sprawie i nie ma w tym postępowaniu indywidualnego interesu prawnego lub obowiązku, czyli nie legitymuje się przymiotem strony. Nadto Minister Finansów poddał analizie okoliczności świadczące o zasadności stwierdzenia nieważności decyzji koncesyjnej. Podał w szczególności, że nie ma racji strona, jakoby Minister Finansów zobowiązany był wszcząć z urzędu postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji koncesyjnej, z uwagi na zaistnienie przesłanki, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, tj. wydanie decyzji z rażącym naruszeniem prawa. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżąca, wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia go poprzedzającego, a także zasądzenie kosztów postępowania. Podniosła zarzut naruszenia art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej, które miało istotny, bezpośredni wpływ na wynik sprawy, poprzez błędne uznanie, że skarżąca nie ma interesu prawnego w żądaniu uchylenia prawomocnej decyzji koncesyjnej, w związku z czym nie jest stroną postępowania. Skarżąca, abstrahując od tego, czy jej wniosek był spóźniony, czy nie, stwierdziła, że powinna być objęta postępowaniem zakończonym decyzją koncesyjną, czyli powinna być formalnie jego stroną. Jej zdaniem, prawo do złożenia wniosku i wzięcia udziału w przetargu wynika z art. 33 ugh., z którego to przepisu prawa materialnego wywiodła swój interes prawny w niniejszej sprawie. Zdaniem skarżącej, wydana decyzja koncesyjna pozbawia ją możliwości realizacji uprawnienia do ubiegania się o przyznanie koncesji na prowadzenie kasyna gry. Nie jest to, jak twierdzi Minister, interes domniemany, istniejący w subiektywnym przekonaniu skarżącej. Ogłoszenie przetargu na prowadzenie kasyna umożliwiłoby innym podmiotom, w tym skarżącej, ubieganie się o koncesję, natomiast niezgodne z prawem przyznanie koncesji spółce C. Sp. z o.o., bez przeprowadzenia postępowania przetargowego, z pominięciem w tym postępowaniu innych wnioskodawców, pozbawiło skarżącą przysługującego jej prawa. Jak podkreśliła skarżąca, nie chodzi więc w niniejszej sprawie o jakieś subiektywne przekonanie, że upatruje ona interes prawny w tym, że gdyby decyzja nie została wydana, to otrzymałaby koncesję na prowadzenie kasyna gry, ale o to, że miałaby możliwość skorzystania z praw przyznanych jej w przepisach ustawy o grach hazardowych. Jest to, w ocenie skarżącej, konkretny, obiektywny, usprawiedliwiony i słuszny interes prawny w sprawie z wniosku o wszczęcie postępowania nieważnościowego. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas zaprezentowane stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie jednak z innych przyczyn niż w niej wskazano. Wojewódzki Sąd Administracyjny stoi na stanowisku, że w niniejszej sprawie doszło do naruszenia przez organ administracji przepisu art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, poprzez zaakceptowanie dopuszczalności podpisania przez Podsekretarza Stanu zarówno zaskarżonego postanowienia, jak i postanowienia go poprzedzającego. Istotą instytucji prawnej wyłączenia, unormowanej w Dziale IV Rozdziale 2 Ordynacji podatkowej, zatytułowanym "Wyłączenie pracownika organu podatkowego oraz organu podatkowego", jest zapewnienie realizacji zasady prawdy obiektywnej poprzez stworzenie warunków do rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy przez pracownika organu administracji, a także sam organ, który nie jest zainteresowany w sposobie jej rozstrzygnięcia. Wymaga podkreślenia gwarancyjna funkcja przepisów prawa procesowego o wyłączeniu, które z założenia mają chronić bezstronność i obiektywizm orzekania, zapewniając warunki "uczciwego procedowania". Zgodnie z treścią art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, pracownik organu administracji publicznej podlega wyłączeniu od udziału w postępowaniu w sprawie, w której brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. Ponadto reguła owa ma również zastosowanie do postępowania odwoławczego, o którym mowa w art. 221 Ordynacji podatkowej, tzn. do sytuacji, w której pracownik jednoosobowego organu podatkowego, jakim niewątpliwie jest podsekretarz stanu w ministerstwie, brał udział w wydaniu przez ten organ decyzji lub postanowienia w pierwszej instancji, następnie zaskarżonej do tego samego organu odwołaniem (vide: Uchwała składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 lutego 2013 r., sygn. akt I GPS 2/12). Jak wynika z uzasadnienia wskazanej wyżej Uchwały, pojęciu pracownika organu administracji można nadać szeroki zakres znaczeniowy, poczynając od osoby piastującej funkcję jednoosobowego organu podatkowego, podsekretarza stanu w ministerstwie, czy pracownika działającego w ramach upoważnienia z art. 143 Ordynacji podatkowej (vide: wyrok TK z dnia 6 grudnia 2011 r., SK 3/11, OTK ZU-A 2011, Nr 10, poz. 113 i podane tam wyroki sądów administracyjnych; zob. też zdanie odrębne s. NSA M. Jaśkowskiej do uchwały NSA z dnia 20 maja 2010 r., I OPS 13/09 i podane tam orzecznictwo i piśmiennictwo). Jednakże, jak trafnie wskazano w uchwale NSA z dnia 20 maja 2010 r., I OPS 13/09 (ONSAiWSA 2010, Nr 5, poz. 82) na wykładnię określenia "pracownik" należy patrzeć przez pryzmat, co istotne z punktu widzenia rozpatrywanej sprawy, przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa. Przepisy art. 130 § 1, art. 130 § 5 in fine, art. 131, art. 131a oraz art. 132, a także art. 143 Ordynacji podatkowej wyraźnie odróżniają pojęcie organu, którego substratem osobowym jest zazwyczaj osoba, mająca status pracownika, od pracownika tego organu. Nadto, jak zauważono w ww. Uchwale, posługując się przepisami ustaw pracowniczych nie można utożsamiać pojęcia pracownika z pojęciem jednoosobowego organu podatkowego. Do pracownika działającego jako organ nie można stosować przepisów o wyłączeniu pracownika, o których mowa w art. 130 § 1 pkt 6 w związku z art. 221 Ordynacji podatkowej. Piastun organu jednoosobowego wykonuje tutaj, jak sama nazwa wskazuje, funkcję organu. Dopuszczenie do jego wyłączenia, w określonych sytuacjach, mogłoby doprowadzić do pozbawienia tego organu działania, choćby np. do niemożliwości udzielenia upoważnień do załatwiania spraw, o których mowa w art. 143 Ordynacji podatkowej. Jak wskazano w powyższej Uchwale, w zakresie kompetencji organów podatkowych obowiązuje zasada niedopuszczalności rozszerzania ich kompetencji w drodze wykładni systemowej, czy też celowościowej (vide: wyrok NSA z dnia 28 lipca 2005 r., sygn. akt FSK 2037/04). System tych organów i zakres ich kompetencji został w istotnym zakresie ukształtowany od 1 września 2003 r. (późniejsze zmiany wiązały się w istocie z wprowadzeniem kompetencji do wydawania interpretacji indywidualnych i porozumień dotyczących ustalania cen transakcyjnych) ustawą z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych (Dz.U. Nr 137, poz. 1302 ze zm.). Utworzono wówczas system monokratycznych organów podatkowych, z wyjątkiem samorządowych kolegiów odwoławczych. Natomiast kompetencje Ministra Finansów (ministra właściwego do spraw finansów publicznych) zostały ukształtowane wcześniej ustawą z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 169, poz. 1387 ze zm.). W Uchwale tej zwrócono uwagę, że jak wynika z uzasadnienia do projektu zmian, w ostatniej przywołanej ustawie (druk nr 414 Sejmu IV kadencji), jej celem w zakresie reformy kompetencji Ministra Finansów w sprawach podatkowych było "oddzielenie funkcji politycznej od zadań administracyjnych". Rolę Ministra Finansów w toku procedury podatkowej ograniczono do działań o charakterze nadzorczym, podejmowanych z urzędu wobec podległych mu bezpośrednio organów podatkowych (izb skarbowych) związanych np. z wynikami kontroli wewnątrzresortowych. Ze zmianą art. 13 Ordynacji podatkowej wiązała się też zmiana art. 143 tej ustawy. Upoważnienie - w ustalonym zakresie - pracownik: urzędu skarbowego, izby skarbowej, funkcjonariusz celny lub pracownik celny albo pracownik kierowanej jednostki organizacyjnej, mógł uzyskać odpowiednio od naczelnika urzędu skarbowego, dyrektora izby skarbowej, naczelnika urzędu celnego, dyrektora izby celnej albo kierownika jednostki organizacyjnej będącego organem podatkowym. Wyjaśniono, że przepisy te są powiązane z przepisami ustrojowymi i tak: zgodnie z art. 37 ust. 1 ustawy z dnia 8 sierpnia 1996 r. o Radzie Ministrów (Dz.U. z 2012 r. poz. 392 ze zm.) minister wykonuje swoje zadania przy pomocy sekretarza i podsekretarzy stanu, gabinetu politycznego ministra oraz dyrektora generalnego urzędu. Ministerstwo zaś jest aparatem pomocniczym ministra, wraz z innymi komórkami organizacyjnymi, dla których minister ustala w drodze zarządzenia regulamin organizacyjny, określający zakres zadań i tryb pracy komórek organizacyjnych (art. 39 ust. 6 tej ustawy). Z przepisów tych w powiązaniu z art. 13 § 1-3 Ordynacji podatkowej wynika, jak podano w uzasadnieniu przewołanej wyżej Uchwały, że skoro organami podatkowymi w sprawach, o których mowa w art. 221 Ordynacji podatkowej są jednoosobowe organy podatkowe, a w ich imieniu decyzje wydają upoważnieni pracownicy będący pracownikami aparatu urzędniczego tych organów, to zawsze istnieje możliwość takiego doboru osób upoważnionych, aby decyzje wydawali ci pracownicy, którzy nie wydawali ich w poprzedniej fazie postępowania. Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że Minister Finansów dopuścił się naruszenia powołanych wyżej przepisów, w szczególności art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, bowiem podpisującym zarówno postanowienie zaskarżone do Sądu, jak i postanowienie je poprzedzające, był - działający z jego upoważnienia - Podsekretarz Stanu J. K., nie zaś sam piastun funkcji, czyli Minister Finansów. Zdaniem Sądu, Minister Finansów procedując w sprawie z wniosku skarżącej o wszczęcie postępowania nieważnościowego, naruszył zasadę sformułowaną w ww. Uchwale NSA, zgodnie z którą przepis art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie do pracownika organu jednoosobowego w postępowaniu odwoławczym, o którym mowa w art. 221 tej ustawy. W myśl zaś przepisu art. 240 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja wydana została przez pracownika lub organ podatkowy, który podlega wyłączeniu stosownie do art. 130 – 132 Ordynacji podatkowej. Stosownie natomiast do treści art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej "p.p.s.a."), sąd, uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie, uchyla je w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego. Oznacza to, że w razie wystąpienia jednej z przesłanek wznowieniowych, określonych w przepisach Ordynacji podatkowej, sąd administracyjny jest zobligowany do wydania rozstrzygnięcia, o którym mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a., bez względu na to, czy naruszenie to miało, czy też nie miało wpływu na wynik sprawy. Biorąc powyższe pod rozwagę Sąd, na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a., orzekł jak w pkt 1 sentencji wyroku, o niewykonalności uchylonego postanowienia orzekł w oparciu o art. 152 p.p.s.a., zaś o kosztach na zasadzie art. 200 p.p.s.a.