III SA/Gl 328/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Wiesner, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys - Kmiecik (spr.), Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Protokolant Monika Rał, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 czerwca 2013 r. przy udziale – sprawy ze skargi M.D. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług (stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia) oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. o nr [...]Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził niedopuszczalność zażalenia wniesionego przez M. D. , za pośrednictwem pełnomocnika radcy prawnego M. K. , na postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...]odmawiające uzupełnienia D. z dnia [...]r. o nr [...]. Uzasadniając takie rozstrzygnięcie organ stwierdził, iż Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. [...]r. wydał Decyzję nr [...] w zakresie podatku od towarów i usług za okres I-VII, X-XII 2005 r. Strona [...] r. wystąpiła o uzupełnienie tej Decyzji. Postanowieniem z dnia [...] r. o nr [...]Dyrektor Urzędu Kontro Skarbowej w K. odmówił uzupełnienia. Postanowienie to, po dwukrotnym awizowaniu w dniach [...] i [...]r., zostało odebrane przez A. M. – upoważnionego pracownika Kancelarii Radcy Prawnego ""A"" - dnia [...] r Natomiast pismem z dnia [...] r., nadanym tego samego dnia w Urzędzie Pocztowym w Gliwicach, Pełnomocnik strony złożył zażalenie na w/w postanowienie. Powołując się na art. 136 i art. 145 § 2 oraz art. 236 § 1 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy stwierdził, że termin do wniesienia zażalenia rozpoczyna swój bieg w dniu następującym po dniu, w którym Strome doręczono postanowienie. Termin ten ma charakter zawity, co oznacza, że nie może być on przedłużany, ani nie może rozpocząć biegu przed prawidłowym doręczeniem postanowienia. Zatem skoro przedmiotowe postanowienie zostało doręczone Pełnomocnikowi za pośrednictwem Poczty Polskiej w dniu [...] r. o czym świadczy podpis i data uwidoczniona na zwrotnym potwierdzeniu odbioru, a zażalenie Strona nadała na Poczcie dnia [...]r., czyli przed formalnym doręczeniem jej postanowienia organu pierwszej instancji, to w konsekwencji należało wydać postanowienie o niedopuszczaIności zażalenia jako złożonego przedwcześnie, a więc nie wywołującego skutków prawnych. Kwestionując prawidłowość rozstrzygnięcia pełnomocnik Strony wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach żądając jego uchylenia w całości i zasądzenie kosztów postępowania. Zarzucił naruszenie przepisów prawa procesowego tj. art. 236 z zw. z art. 212 i 219 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, iż ze względu na zawity charakter terminu do wniesienia środka zaskarżenia nie może on rozpocząć biegu przed prawidłowym doręczeniem zaskarżanego nim postanowienia skoro jego nadanie w urzędzie pocztowym nastąpiło na dzień przed doręczeniem ale wpłynęło do organu w terminie zawitym – czyli z dochowaniem ustawowo określonego terminu. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zgodnie z § 2 tegoż artykułu kontrola, o której mowa, jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem rozstrzygniętą sprawę z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 – zwany dalej p.p.s.a.) uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonego aktu w całości lub w części następuje wtedy gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stosownie do treści art. 134 § 1 ppsa sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz wskazaną podstawą prawną. Natomiast przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można organom orzekającym w przedmiotowej sprawie skutecznie zarzucić, iż przy rozpatrywaniu sprawy naruszyły obowiązujące przepisy prawa. Dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia należy przede wszystkim w ocenie składu Sądu orzekającego w tej sprawie podkreślić należy, że art. 120 Ordynacji podatkowej zawiera zasadę praworządności, która jest podstawową zasadą państwa prawnego, zapisaną w art. 7 Konstytucji i powtórzoną w art. 6 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm. – zwany dalej k.p.a.). Działanie "na podstawie przepisów prawa" oznacza działanie w ramach zakreślonych przez wymienione w art. 87 Konstytucji źródła powszechnie obowiązującego prawa, a mianowicie: Konstytucję, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz akty prawa miejscowego (te ostatnie tylko na obszarze działania organów, które je ustanowiły). Art. 120 otwiera rozdział zawierający katalog zasad ogólnych postępowania podatkowego. Zasady ogólne to najważniejsze reguły, które z jednej strony przesądzają o modelu postępowania, z drugiej - stanowią wytyczne działania dla organów podatkowych. Działanie zaś na podstawie przepisów prawa to z jednej strony działanie przez organ właściwy, a z drugiej - przestrzeganie zarówno przepisów prawa materialnego, jak i prawa procesowego. Należy zauważyć, że jakkolwiek art. 120 nakłada obowiązki wyłącznie na organ podatkowy, to i podatnik obowiązany jest do działania zgodnego z prawem. Na wstępie należy podkreślić, iż przedmiotem zawisłego sporu i wydanego w jego ramach rozstrzygnięcia była kwestia terminu wniesienia zażalenia i jego skuteczności wobec nadania go w placówce pocztowej dzień przed doręczeniem zaskarżanego postanowienia. Przede wszystkim należy zauważyć, że przepisy rozdziału 16 Ordynacji podatkowej nie zawierają regulacji dotyczącej dopuszczalności zażalenia, kwestię tę należy oceniać w oparciu o przepis art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zamieszczony w rozdziale 15 ustawy, zatytułowanym "Odwołania". Odwołanie (zażalenie) stanowi jeden ze środków prawnych, który umożliwia weryfikację rozstrzygnięć I instancyjnych, dlatego też przepis art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej jest przepisem szczególnym, z daleko posuniętymi konsekwencjami – zamyka bowiem możliwość ponownego merytorycznego rozpatrzenia danej sprawy. Z brzmienia art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej wynika, iż organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia niedopuszczalność odwołania. W oparciu o ten właśnie przepis prezentowany jest pogląd, zgodnie z którym niedopuszczalność wniesienia odwołania (zażalenia) może mieć charakter podmiotowy i przedmiotowy. W pierwszym przypadku z niedopuszczalnością środka zaskarżenia mamy do czynienia wówczas, gdy został on wniesiony przez podmiot niemający legitymacji do dokonania tej czynności albo stronę niemającą zdolności do czynności prawnych. W drugim przypadku niedopuszczalność występuje w sytuacji braku przedmiotu zaskarżenia oraz gdy przepisy prawne wyłączają możliwość zaskarżenia aktu administracyjnego organu pierwszej instancji. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 marca 2012 r. o sygn. akt I FSK 601/2011(vide: http://orzeczenia.nsa.gov.pl) wyrażono pogląd, że odwołanie jest niedopuszczalne, jeżeli Decyzja nie weszła do obrotu prawnego, a więc pomimo, że została wydana, nie została stronie doręczona. Prawidłowe doręczenie Decyzji ma istotne znaczenie dla określenia terminu do wniesienia odwołania. Nieskuteczne doręczenie Decyzji organu I instancji, a więc sytuacja, w której Decyzja nie weszła do obrotu prawnego powoduje niedopuszczalność odwołania. Przenosząc powyższe uwarunkowania prawne na niwę niniejszej sprawy należy podkreślić, że skoro zatem [...] r., a więc w dacie wnoszenia zażalenia poprzez nadanie go w placówce pocztowej, zaskarżane postanowienie nie było jeszcze stronie doręczone to tym samym brak było w obrocie prawnym aktu podlegającego zaskarżeniu. Fakt, że zażalenie wpłynęło do organu I instancji w ustawowym terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia, które pracownik Kancelarii Pełnomocnika Strony odebrał [...]r., nie ma dla sprawy żadnego znaczenia. Kontrola dopuszczalności odwołania (zażalenia) jest bowiem pierwszą czynnością jaką podejmuje organ odwoławczy po otrzymaniu danego środka zaskarżenia. Dopiero po stwierdzeniu jego dopuszczalności – np. poprzez uznanie, że w obrocie prawnym istnieje przedmiot zaskarżenia – możliwe jest badanie dochowania przez stronę odwołującą się ustawowo określonego terminu. Dochowanie terminu jest bowiem dopiero następnym etapem weryfikacji formalnej odwołania (zażalenia) po uprzednim stwierdzeniu jego dopuszczalności. Natomiast dopuszczalność odwołania (zażalenia) stwierdza się na datę jego wniesienia – dokonywania konkretnej formalnej czynności inicjującej byt prawny pisma czyli np. nadanie go w placówce pocztowej lub w biurze podawczym organu – czyli w rozpoznawanej sprawie na dzień [...]r., a wówczas jeszcze zaskarżane postanowienie nie miało bytu prawnego i nie funkcjonowało w obrocie. Wobec powyższego Sąd nie stwierdził w niniejszej sprawie naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a skargę jako bezzasadną należało oddalić, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.