III SA/Po 79/13

Dnia 11 czerwca 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Górecka ( spr.) Sędziowie WSA Beata Sokołowska WSA Marzenna Kosewska Protokolant: st.sekr.sąd. Izabela Kaczmarczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 czerwca 2013 roku przy udziale Prokuratora Prokuratury Okręgowej w Poznaniu delegowanego do Prokuratury Apelacyjnej w Poznaniu sprawy ze skargi J Z na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P z dnia 30 listopada 2012 roku nr ... w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego oddala skargę Decyzją z dnia 20.01.2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego w K, stwierdził wobec J Z powstanie w dniu 13.10.2008 r. obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym i określił wysokość podstawy opodatkowania ( 74.399 zł ) oraz wysokość należnego podatku akcyzowego ( 10.118 zł ) z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego V z 2005 r. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym powyższego pojazdu nie złożono stosowanej deklaracji i nie zapłacono należnego podatku akcyzowego. Według organu przedmiotowy samochód jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób i winien być zaklasyfikowany do pozycji CN 8703 jako samochód osobowy. Z oświadczenia przedstawiciela firmy V w Polsce wynika, że został on wyprodukowany jako samochód osobowy 7 miejscowy typu AF. Dla potrzeb homologacji samochód jest samochodem osobowym typu M1, co wynika również z zapisów w belgijskim dowodzie rejestracyjnym. Organ I instancji ustalił wyposażenie pojazdu przy pomocy [...]zgodnie z którym pojazd został wyposażony m. in. w systemy ABS, airbag 6 sztuk, alarm, elektryczne podnoszenie szyby, klimatyzację automatyczną, komputer pokładowy, radio CD itd. Cechy te świadczą w ocenie organu o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu do przewozu osób. Samochód został zakupiony i przywieziony do Polski jako pojazd 2 osobowy, jednak jest on konstrukcyjnie przystosowany do przewozu 7 osób, co potwierdziło również badanie techniczne z 13.10.2008 r. Wymontowanie tylnych siedzeń nie mogło mieć wobec tego wpływu na klasyfikację samochodu do kodu CN 8703. Organ uznał za datę powstania obowiązku podatkowego dzień 13.10.2008 r. Jako podstawę opodatkowania przyjęto kwotę wynikającą z dokumentu zakupu – faktury ( 22.300 EUR – 74.399 zł ). W odwołaniu od decyzji strona zarzuciła organowi naruszenie art. 121, 122, 123 i 187 O. p, wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania. W uzasadnieniu odwołania wskazano, że przedmiotem nabycia był pojazd ciężarowy z 2 miejscami siedzącymi, trwale zamontowaną w przestrzeni ładunkowej wanną służącą do przewozu towarów, brakiem możliwości opuszczania szyb w drzwiach. Okoliczności te potwierdzać ma belgijski dowód rejestracyjny, homologacja, belgijskie badanie identyfikacyjne, faktura zakupu w Belgii i faktura sprzedaży pojazdu w Polsce. Strona podkreśliła, że należy badać stan pojazdu z daty powstania obowiązku podatkowego. Dyrektor Izby Celnej w P decyzją z dnia 30 listopada 2012 r. , po rozpatrzeniu odwołania, utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy, podzielając ustalenia faktyczne i rozważania prawne organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy odwołał się do danych zawartych w [...], zgodnie z którymi samochód V posiada szereg urządzeń typowych dla pojazdów osobowych ( m. in. dwa rzędy siedzeń, pasy bezpieczeństwa i zagłówki przy każdym miejscu do siedzenia, tapicerka, przeszklone panele boczne oraz boczne i tylne drzwi, aluminiowe felgi itd. ). Z informacji producenta wynika, że sporny pojazd został wyprodukowany jako osobowy typu AF – 7 miejscowy. Zdaniem organu na podstawie wyżej wskazanego ogólnego wyglądu i ogółu cech (w tym pasy bezpieczeństwa i sposób wykończenia wnętrza) przedmiotowy samochód klasyfikować należy do pozycji CN 8703. Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że w sprawie nie jest sporne, że samochód przewieziony do Polski mógł służyć zarówno do przewozu towarów jak i osób. O tym, którą funkcję należy uznać za przeważającą z punktu widzenia przeznaczenia pojazdu decydują jednak organy celne, stosując się do obowiązujących w tej mierze reguł. W niniejszej sprawie na podstawie cech ogólnych pojazdu należało przyjąć, że przedmiotowy samochód jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób. Ponadto zmiany polegające na przystosowaniu pojazdu do korzystania z niego głównie do przewozu towarów miały charakter krótkotrwały i przemijający. Ponowne przystosowanie do przewozu osób stanowiło przywrócenie pierwotnych cech pojazdu. Nie wymagało ingerencji w konstrukcję samochodu. Organ wyjaśnił nadto, że zarówno Naczelnik Urzędu Celnego jak i Dyrektor Izby Celnej nie kwestionują zapisów zawartych w dokumentach rejestracyjnych pojazdu. Dokumenty urzędowo sporządzone w formie określonej przepisami prawa (w tym dowody rejestracyjne czy homologacje) przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Czynnikami mającymi jednak zasadniczy wpływ na odpowiednią klasyfikację wyrobu do pozycji CN są określone cechy pojazdu. Dla potrzeb klasyfikacji taryfowej wiążące są postanowienia dotyczące nomenklatury także wówczas, gdyby towary traktowane były odmiennie w innych przepisach, publikacjach i opiniach rzeczoznawców. W skardze na powyższą decyzję J Z wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i decyzji organu I instancji, zarzucając jej naruszenie : - przepisów prawa materialnego : - art. 1, art. 80 ust. 1 i ust. 3 pkt. 3 ustawy o podatku akcyzowym poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że strona nabyła samochód osobowy a nie ciężarowy, przeznaczony do przewozu towarów - przepisów prawa procesowego : - art. 187 § 1, art. 191, art. 194 § 1w zw. z art. 122, art. 190 § 1 i § 2 oraz art. 188 O. p. poprzez wybiórcze gromadzenie materiału dowodowego, nieuznawanie mocy dowodowej dokumentów urzędowych, niepowiadomienie strony o przeprowadzeniu dowodu z przesłuchania świadka – Z K oraz pominięcie dowodu – protokołu odprawy celnej z 11.02.2004 r. na okoliczność podniesioną w odwołaniu. W uzasadnieniu skargi wskazano, że przedmiotem nabycia był pojazd ciężarowy z 2 miejscami siedzącymi, trwale zamontowaną w przestrzeni ładunkowej wanną służącą do przewozu towarów, brakiem możliwości opuszczania szyb w drzwiach. Okoliczności te potwierdzać ma belgijski dowód rejestracyjny, homologacja, belgijskie badanie identyfikacyjne, faktura zakupu w Belgii i faktura sprzedaży pojazdu w Polsce. Organy niezasadnie odmówiły tym dokumentom ( jako dokumentom urzędowym ) istotnej mocy dowodowej w sprawie. Strona skarżąca podkreśliła, że należy badać stan pojazdu z daty powstania obowiązku podatkowego. W ocenie strony skarżącej, mając na względzie dane dotyczące rzeczywistego przeznaczenia pojazdu (przewóz towarów), należało zaklasyfikować przedmiotowy pojazd jako ciężarowy (poz. 8704). Błędnie przyjęto datę powstania obowiązku podatkowego ( 13.10.2008 r. ). W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w P wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko i argumentację przedstawione w skarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje : Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności należy wskazać, iż zgodnie z art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 3, poz. 11 ze zm.) jeżeli obowiązek podatkowy w akcyzie odnośnie wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych w rozumieniu ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), powstał przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy i należna akcyza nie została do tego dnia zapłacona, stosuje się przepisy dotychczasowe. Z mocy powyższego przepisu zastosowanie w niniejszej sprawie znajdowały więc – jak słusznie przyjęły organy podatkowe – przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym z 2004 r. (powoływanej dalej jako ustawa o podatku akcyzowym) opodatkowaniu akcyzą podlega m.in. nabycie wewnątrzwspólnotowe (pkt 5). W myśl art. 80 ust. 1 akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikami akcyzy od samochodów – zgodnie z art. 80 ust. 2 – są: podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju (pkt 1); importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego (pkt 2). Natomiast obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów – stosownie do art. 80 ust. 3 – powstaje w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego - z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (pkt 3). Zgodnie z poz. 59 załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym, do którego odsyła art. 2 pkt 1 tejże ustawy, wyrobami podlegającymi akcyzie są samochody osobowe o kodzie CN 8703, tj. pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Z powyższej regulacji wynika, że opodatkowaniu akcyzą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego podlegają samochody osobowe niezarejestrowane wcześniej na terytorium kraju, przy czym o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji 8703 CN i jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. Stosownie do art. 3 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN). Prawidłowej klasyfikacji dokonuje się zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Komisji WE nr 1549/06 z dnia 17.10.2006 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady EWG nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. W myśl reguły I ORINS klasyfikację towarów należy uzgadniać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów. Natomiast zgodnie z brzmieniem pozycji 8703 obejmuje ona pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż te objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Z powyższego brzmienia pozycji 8703 wynika zatem, że o klasyfikacji samochodu do tejże pozycji decyduje jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. Należy przy tym zauważyć, że przepisy Taryfy celnej wraz z wyjaśnieniami do niej, jak i inne przepisy prawa celnego nie ustalają żadnych kryteriów pozwalających ustalić przeznaczenie pojazdu na użytek klasyfikacji celnej. Na podstawie wyłącznie tych przepisów nie można udzielić odpowiedzi, jakie względy decydują o tym, że samochód jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób albo jest zasadniczo samochodem towarowym. W szczególności jest to widoczne przy dokonywaniu klasyfikacji samochodów o podwójnym przeznaczeniu, tj. takich, którymi można przewozić zarówno osoby jak i towary. Wobec tego dla potrzeb klasyfikacji taryfowej nie są wystarczające postanowienia dotyczące nomenklatury taryfowej Taryfy celnej. Bez wyczerpującej oceny całego zebranego w sprawie materiału dowodowego nie jest możliwe rozstrzygnięcie o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu samochodowego, a co za tym idzie jego prawidłowa klasyfikacja taryfowa (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 kwietnia 2007 r., sygn. akt I GSK 1361/06). Zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób bądź towarów ustalane jest przy tym na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu (zob. wyrok ETS z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06, Lex nr 337569).Nie chodzi przy tym o subiektywne przekonanie, czy nawet sposób faktycznego użytkowania konkretnego pojazdu, które zwłaszcza w przypadku samochodów osobowo – towarowych może być podwójne, lecz o obiektywne cechy samochodu pozwalające na stwierdzenie jego zasadniczego przeznaczenia, a więc głównego, dominującego charakteru. Szczególnie istotne w tym względzie jest niewątpliwie przeznaczenie określonego pojazdu przez producenta, który tworzy konstrukcję danego pojazdu – zgodnie z odpowiednimi przepisami i normami w tym zakresie, odpowiadającą jego przeznaczeniu. Z kolei użytkownicy samochodów, decydując o sposobie korzystania z nich, mogą dokonywać określonych przeróbek wnętrza, dostosowując je w ten sposób do indywidualnych potrzeb użytkowych, co zasadniczo nie zmienia jednak konstrukcyjnego przeznaczenia tych samochodów. Powyższe wynika również z treści Wyjaśnień do Taryfy celnej - Not Wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów stanowiących załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M. P. Nr 86, poz. 880), które zawierają określone cechy charakteryzujące pojazd, pomocne przy określaniu zasadniczego przeznaczenia samochodów, do których tym samym – wbrew zarzutom skargi, organy prawidłowo odwołały się w celu ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu. Według tychże wyjaśnień w pozycji 8703 określenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Klasyfikacja pewnych pojazdów mechanicznych objętych niniejszą pozycją (8703) jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów (pozycja 8704). Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto wynosi 5 ton i które posiadają pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i zawierają inną przestrzeń dla pasażerów, którą można wykorzystać do transportu zarówno osób, jak i towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych włączone są te powszechnie znane jako pojazdy "wielozadaniowe" (np. pojazdy typu van, SUV-y (Sports Utility Vehicles), niektóre pojazdy typu pickup). Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są tą pozycją, są następujące cechy: a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych; b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli; c) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu; d) brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów; e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki). Odnosząc powyższe do okoliczności niniejszej sprawy, w pierwszej kolejności należy zaznaczyć, że istotny dla ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu jest moment powstania obowiązku podatkowego. Jak już wskazano powyżej na gruncie ustawy o podatku akcyzowym z 2004 r. obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów – stosownie do art. 80 ust. 3 tejże ustawy – powstaje w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego - z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym, jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (pkt 3). W praktyce przyjęło się, że w sytuacji, gdy najpierw nastąpiło nabycie prawa do rozporządzania samochodem jak właściciel, a następnie jego przemieszczenie na terytorium kraju, obowiązek podatkowy powstaje z momentem tego przemieszczenia. Natomiast w sytuacji odwrotnej, tj. w przypadku gdy najpierw nastąpi przywóz samochodu osobowego do Polski, a potem dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, moment przemieszczenia samochodu do kraju pozostanie bez wpływu na moment powstania obowiązku podatkowego, który będzie uzależniony od momentu przeniesienia prawa do rozporządzania samochodem osobowym przez nabywcę (zob. S. Parulski, Komentarz do art. 75 ustawy o podatku akcyzowym z 2004 r., Lex 39/2011 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 20 stycznia 2010 r., sygn. akt III SA/Gl 1259/09, Lex nr 559814). W niniejszej sprawie organy podatkowe przyjęły, jako moment powstania obowiązku podatkowego dzień 13 października 2008 r. Ustalenia daty przemieszczenia wewnątrzwspólnotowego dokonano w oparciu o dokumenty dotyczące nabycia samochodu już na terytorium Polski przez kupującego od J Z. Jak wyjaśniono w decyzji , pomimo wezwania, skarżący nie wskazał dnia, w którym dokonał przywozu samochodu na terytorium kraju. W związku z tym, że zakup przedmiotowego samochodu, jak wynika z faktury, miał miejsce w dniu 17 września 2008r., a w dniu 13 października 2008 r. samochód został sprzedany na terytorium kraju, posiłkując się art. 6 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, organ podatkowy dzień 13 października 2008 r. uznał za dzień, w którym przedmiotowy samochód był z całą pewnością na terytorium kraju, dokonano czynności podlegającej opodatkowaniu, tj. nabycia wewnątrzwspólnotowego, a strona będąc posiadaczem tego samochodu w tym dniu władała nim, jak właściciel. Tym samym dzień 13 października 2008 r. uznano za dzień powstania obowiązku podatkowego. Sąd nie podziela zatem zarzutu skargi, że w okolicznościach przedmiotowej sprawy, organ podatkowy błędnie ustalił datę powstania obowiązku podatkowego, przyjmując dzień 13 października 2008r., jako pierwszą datę pewną, w której samochód znajdował się na terytorium kraju. Z ustaleń poczynionych przez organy podatkowe w oparciu o materiały zgromadzone w sprawie, w tym pismo przedstawiciela V w Polsce –sp. z o.o. w W z dnia 9 lutego 2011 r., zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym, kopię belgijskiego dowodu rejestracyjnego, wynika, że przedmiotowy samochód V został wyprodukowany, jako samochód osobowy, typu AF, 7 -cio miejscowy, czyli w założeniu producenta został przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Samochód wyposażony jest w dwa rzędy siedzeń: 2 fotele z przodu pojazdu ( kierowca, pasażer), trzyosobową tylną kanapę, pasy bezpieczeństwa oraz zagłówki dla każdego z miejsc do siedzenia, sposób wykończenia wnętrza w postaci tapicerki, wykładziny podłogowej i sufitowej, przeszklone panele boczne, przeszklone boczne i tylne drzwi, aluminiowe felgi. Z danych zawartych w [...] wynika, że w standardowej wersji samochód V wyprodukowany został, jako samochód 5 drzwiowy, 5 miejscowy o nadwoziu typu kombi, wyposażony m.in. w system ABS, airbag 6 sztuk, alarm, elektrycznie podnoszone szyby z przodu i z tyłu, klimatyzację, immobilizer, komputer pokładowy, radio CD, wspomaganie układu kierowniczego itd. Sąd w pełni podziela ocenę organów podatkowych, że ogólny wygląd i ogół cech przedmiotowego pojazdu świadczy o jego osobowych walorach, a tym samym prawidłowa jest jego klasyfikacja do pozycji CN 8703. Wbrew zarzutom skargi, organ odwoławczy uwzględnił całokształt okoliczności sprawy, w tym dokumenty złożone przez skarżącego, przy czym jednak wyprowadził z nich wnioski dotyczące zasadniczego przeznaczenia pojazdu odmienne aniżeli domagał się skarżący, co przy prawidłowości tychże wniosków, nie świadczy o pominięciu, czy nieuwzględnieniu dowodów złożonych przez stronę, a tym samym nie stanowi naruszenia zasady prawdy obiektywnej, ani zasady swobodnej oceny dowodów, a w konsekwencji również zasady praworządności i zasady pogłębiania zaufania do organów władzy publicznej (art. 120, art. 121, art.122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej) i to w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto, skarżący, kwestionując wyżej przedstawione ustalenia, w żaden sposób nie wykazał, że przedmiotowy samochód nie posiadał wyposażenia, na które wskazały organy. Sąd w pełni podziela również stanowisko organów, że możliwość dokonania ponownego zamontowania siedzeń i elementów zabezpieczających (pasy bezpieczeństwa) oraz wyposażenia wnętrza do użytku pasażerów, świadczy o tym, że przedmiotowy pojazd był wyposażony w miejsca kotwiczenia siedzeń z wyposażeniem bezpieczeństwa, jak również konstrukcyjnie był dostosowany raczej do przewozu osób niż towarów. Jak wykazał organ, nie posiadał również na stałe zamontowanego panelu oddzielającego przestrzeń ładunkową od przednich siedzeń ,ponieważ, jak wynika z dołączonej do akt sprawy dokumentacji, panel został przez drugiego nabywcę zdemontowany, co oznacza jego ruchomość, a nie stałość i trwałość. Ponadto pojazd posiadał wyposażenie pierwotnie wydzielonej części do przewozu towarów w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów, czego dowodzą wykładzina podłogowa i sufitowa, roleta osłaniająca część bagażową, przeszklone panele boczne, przeszklone drzwi boczne i tylne. Należy również podkreślić, że organy podatkowe, jak wynika z zaskarżonej decyzji, nie kwestionowały zapisów w przedłożonych przez skarżącego zagranicznych dokumentach, w tym dowodzie rejestracyjnym ( wskazującym na 7 miejsc siedzących i określających pojazd jako lekki samochód ciężarowy, kategorii M1). Sąd podziela przy tym stanowisko organów, że pojazdy z kategorii M 1 są zasadniczo przeznaczone do przewozu osób. Ponadto określenie rodzaju pojazdu na gruncie rejestracji odbywa się na innych zasadach, w szczególności w oparciu o inne przepisy, aniżeli klasyfikacja towarowa. Zatem takie określenie rodzaju pojazdu nie mogło automatycznie skutkować przyjęciem w niniejszej sprawie że przedmiotowy samochód jest samochodem ciężarowym. Jak wskazał organ i jak wielokrotnie podkreślano w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, dla klasyfikacji taryfowej istotne jest zasadnicze przeznaczenie samochodu do przewozu osób bądź do przewozu towarów, które jest ustalane na podstawie całokształtu okoliczności dotyczących konkretnego samochodu, w tym również dokumentów, na podstawie, których dokonano jego rejestracji. W niniejszej sprawie te dokumenty, jak wskazał organ, również zostały wzięte pod uwagę przez organy podatkowe, jednak biorąc pod uwagę pozostałe okoliczności dotyczące cech i ogólnego wyglądu samochodu, zawarte w tych dokumentach zapisy dotyczące określenia rodzaju pojazdu nie mogły być decydujące na dzień powstania obowiązku podatkowego. Za nieuzasadniony Sąd uznał również podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 190 § Ordynacji podatkowej. Art. 190 Ordynacji określa prawo strony postępowania podatkowego do czynnego uczestnictwa w przeprowadzaniu niektórych dowodów, stanowiąc, że strona powinna być zawiadomiona o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków, opinii biegłych lub oględzin przynajmniej na 7 dni przed terminem (§ 1) oraz że strona ma prawo brać udział w przeprowadzaniu dowodu, może zadawać pytania świadkom i biegłym oraz składać wyjaśnienia (§ 2). Przepis ten odnosi się jednak do dowodu z zeznań świadków, opinii biegłego lub oględzin, a takich dowodów w postępowaniu prowadzonym w niniejszej sprawie nie przeprowadzano. Jak wyjaśnił Dyrektor Izby Celnej w zaskarżonej decyzji i co wynika z akt sprawy, wezwania do Z K kierowane były na podstawie art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy. Nie naruszono przy tym prawa strony do czynnego udziału w postępowaniu, gdyż skarżący był informowany o możliwości zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym i wypowiedzenia się w sprawie. Niezasadnie skarżący zarzuca również naruszenie art.188 Ordynacji podatkowej przez pominięcie protokołu odprawy celnej z dnia 11 lutego 2004r. na okoliczność, że takie same pojazdy klasyfikowane były przez organy celne do pozycji CN 8704, bowiem jak wyjaśniono w zaskarżonej decyzji, przedstawiona przez skarżącego okoliczność , że samochód tej samej marki uznany został w 2004r. przez organ celny za ciężarowy i zakwalifikowany do pozycji 8704, nie jest w niniejszej sprawie dla organu podatkowego wiążąca. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oddalił skargę.