I SA/Kr 638/13

|Sygn. akt I SA/Kr 638/13 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 14 czerwca 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Piotr Głowacki, Sędzia: WSA Nina Półtorak (spr.), Sędzia: WSA Urszula Zięba, Protokolant: Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 czerwca 2013 r., sprawy ze skarg S.S., na postanowienia Ministra Finansów, z dnia 26 lutego 2013 r. Nr [...],, [...], w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowań w sprawie udzielenia pisemnych interpretacji, I. uchyla zaskarżone postanowienia, II. zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 714 zł (siedemset czternaście złotych). W dniu 11 września 2012 r. S.S. złożył wnioski o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku zbycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz wniesienia ich aportem do spółki kapitałowej. We wnioskach wskazano zdarzenie przyszłe, zadano pytania, a także przedstawiono stanowisko wnioskodawcy. Postanowieniami z dnia 11 grudnia 2012 r. znak: [...], [...] Minister Finansów, działający przez Dyrektora Izby Skarbowej, odmówił wszczęcia postępowania w przedmiotowych sprawach wskazując, że treść wniosków uniemożliwia wydanie interpretacji indywidualnej w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej. W szczególności podano, iż analiza przedmiotowych wniosków wskazuje, że ich przedmiotem nie jest interpretacja wymienionych przez wnioskodawcę przepisów prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie. Istota wniosków sprowadza się bowiem do żądania wydania rozstrzygnięcia, uwzględniającego wszelkie rozważane przez wnioskodawcę skutki podatkowe związane z likwidacją spółek osobowych (funkcjonujących w różnych formach prawnych), a także z wystąpieniem z tych spółek, tj. z zakończeniem uczestnictwa wnioskodawcy w spółkach na skutek różnych czynności prawnych, które mogą potencjalnie mieć miejsce. Zdaniem organu, wnioskodawca żąda tym samym udzielenia interpretacji indywidualnej, która rozstrzygając na poziomie abstrakcyjnym o skutkach podatkowych wykoncypowanych przez niego opcji zdarzeń przyszłych, miałaby gwarantować wnioskodawcy ochronę prawną w odniesieniu do wszelkich rzeczywistych sytuacji mieszczących się w opisanych przez niego we wniosku kategoriach zdarzeń. Z wniosków wynika, że zakresem zainteresowania wnioskodawcy jest jedynie wyizolowana część odnosząca się do skutków podatkowych likwidacji "spółki osobowej" i związanych z tym zdarzeniem konsekwencji podatkowych dla wnioskodawcy jako byłego jej wspólnika – ustalenie kosztów przychodu. Całokształt opisu zdarzeń przyszłych zawartych we wnioskach nakierowany jest wyłącznie na ostatni etap "planowanego przedsięwzięcia", tj. otrzymania zgromadzonego majątku spółki oraz jego ewentualne zbycie lub wniesienie aportem – przy jednoczesnym osiągnięciu podstawowego celu, jakim jest zminimalizowanie obciążeń podatkowych. Zdarzeniem przyszłym w niniejszej sprawie nie jest więc konkretna, planowana przez wnioskodawcę sytuacja, ale pewna sekwencja hipotetycznych zdarzeń. Wobec powyższego istota złożonego wniosku sprowadza się do żądania wydania rozstrzygnięcia o charakterze bardzo ogólnym, nie do końca określonym oraz w ogóle nieumiejscowionym w czasie. Wnioskodawca żąda tym samym udzielenia interpretacji indywidualnej, która rozstrzygając na poziomie abstrakcyjnym o skutkach podatkowych niezindywidualizowanych zdarzeń, miałaby gwarantować wnioskodawcy ochronę prawną w odniesieniu do wszelkich rzeczywistych sytuacji mogących mieć miejsce w związku z zakończeniem jego uczestnictwa w spółkach osobowych (funkcjonujących w różnych formach prawnych), tj. z likwidacją tych spółek, umorzeniem akcji spółek komandytowo-akcyjnych, bądź wystąpieniem ze spółek osobowych. Tak przedstawionego zdarzenia w ocenie organu nie da się umieścić w trybie przewidzianym dla wydawania interpretacji indywidualnych. Na ww. postanowienia wnioskodawca złożył zażalenia, zarzucając naruszenie: a) art. 165a § 1 w zw. art. 14h Ordynacji podatkowej, poprzez odmowę wszczęcia postępowania w sytuacji spełnienia przez wniosek wszystkich wymogów wskazanych w przepisie art. 14b, b) art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niewydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnej) mimo spełnienia wymogów określonych w przepisie art. 14b Ordynacji podatkowej, c) art. 14d Ordynacji podatkowej, w związku z niewydaniem interpretacji indywidualnej w terminie 3 miesięcy od złożenia wniosku. Efektem tego naruszenia jest wydanie w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji, interpretacji indywidualnej stwierdzającej prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie (tzw. interpretacja milcząca), d) art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez odmowę wydania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, podczas gdy w takich samych opisach zdarzeń przyszłych w innych wnioskach organ stwierdzał prawidłowość sformułowania wniosku i wydawał indywidualną interpretację, co narusza zasadę zaufania do organów podatkowych. Naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych stanowi także sporządzenie uzasadnienia postanowienia w sposób niekonkretny, nieprecyzyjny, który w dalszym ciągu nie tłumaczy wnioskodawcy, jakie błędy popełnił oraz jak należy formułować wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, e) art. 120 Ordynacji podatkowej, poprzez nieznajdujące uzasadnienia w przepisach prawa podatkowego wydanie postanowienia na podstawie pozaprawnych przesłanek, takich jak m.in. niesprecyzowanie zdarzenia przyszłego, co w efekcie nie stanowi działania organu na podstawie przepisów prawa, f) art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez wskazanie, iż wskazany w nim zakres analizy prawnopodatkowej wykracza poza uprawnienia przysługujące organowi i w efekcie odmowę wydania interpretacji indywidualnej. Takie działanie organu wymaga od wnioskodawcy składania kilkudziesięciu wniosków zamiast jednego i tym samym narusza zasadę szybkości w postępowaniu mającym na celu wydanie indywidualnej interpretacji. Postanowieniami z dnia 26 lutego 2013 r., wydanymi na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 221 w zw. z art. 239 oraz art. 165a § 1 i art. 14h Ordynacji podatkowej, Minister Finansów utrzymał w mocy zaskarżone własne postanowienia. W uzasadnieniu organ omówił charakter indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego. Wskazał, że ocena możliwości wszczęcia tego rodzaju uproszczonego postępowania wymaga rozważenia, czy sposób skonstruowania problemowego zagadnienia, stanowiącego przedmiot wniosku, daje możliwość wydania interpretacji indywidualnej, zawierającej elementy wymagane dla tego rodzaju rozstrzygnięcia i spełniającej funkcje założone przez ustawodawcę. W ocenie organu istota złożonego wniosku sprowadzała się do żądania wydania rozstrzygnięcia, uwzględniającego wszelkie rozważane przez wnioskodawcę skutki podatkowe związane z zakończeniem uczestnictwa w spółkach osobowych na skutek różnych czynności prawnych, które mogły potencjalnie mieć miejsce. Skarżący żądał tym samym udzielenia interpretacji indywidualnej, która rozstrzygając na poziomie abstrakcyjnym o skutkach podatkowych wykoncypowanych przez niego opcji zdarzeń przyszłych, miałaby gwarantować mu ochronę prawną w odniesieniu do wszelkich rzeczywistych sytuacji mieszczących się w opisanych przez niego we wnioskach kategoriach zdarzeń. Jak wynikało z wniosków skarżący rozważał uczestnictwo w spółkach osobowych o różnej formie prawnej (jawnej, komandytowej, komandytowo-akcyjnej) i o niesprecyzowanej ich ilości. Następnie planował zakończenie uczestnictwa w tych spółkach w drodze różnych czynności, bądź zdarzeń prawnych, tj. likwidacji, wystąpienia, bądź umorzenia akcji, przy czym, jak wynikało z opisu zdarzeń przyszłych nie sposób było jednoznacznie wskazać, czy umorzenie to będzie miało charakter umorzenia przymusowego, dobrowolnego, czy też automatycznego. W wyniku ww. zdarzeń skarżący planował otrzymać składniki majątku, które byłyby następnie przedmiotem różnego rodzaju transakcji, bądź zdarzeń, tj. otrzymania spłaty wierzytelności, powstałych w spółkach na skutek rozmaitych sytuacji prawnych, zbycia tych wierzytelności lub wniesienia ich do spółki kapitałowej. Przy czym, jak wynikało z wniosku, transakcje te były rozważane przez skarżącego alternatywnie. Organ uznał, że przedmiotem wniosków w niniejszej sprawie nie jest interpretacja wymienionych w nim przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie wnioskodawcy. Istota wniosków sprowadza się do żądania wydania interpretacji o charakterze bardziej odpowiadającym interpretacji ogólnej. Organ ponownie zwrócił uwagę na nieograniczoną liczbę zdarzeń przyszłych, opisanych we wniosku. Taka konstrukcja przyszłej sytuacji faktycznej nie pozwala na uznanie, że wniosek dotyczy interpretacji indywidualnej. Nadto organ wskazał, że instytucja interpretacji indywidualnych nie została także stworzona dla celów analizowania przez organ skutków podatkowych potencjalnych, planowanych działań podatników pod kątem porównawczym, bądź optymalizacyjnym, ani też dla celów wskazywania podatnikom, jakie działania powinni podjąć, aby uniknąć obciążeń podatkowych. Skargi na powyższe postanowienia wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie S.S., zarzucając im naruszenie: - art. 14a Ordynacji podatkowej poprzez utrzymanie w mocy postanowień o odmowie wszczęcia postępowania, czego skutkiem jest niewydanie interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy w analogicznym stanie faktycznym i przy analogicznej argumentacji prawnej organy podatkowe wydawały interpretacje indywidualne prawa podatkowego, co w konsekwencji prowadzi do rażącego naruszenia obowiązku dążenia do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego, - art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej oraz art. 14b § 3, poprzez utrzymanie w mocy postanowień o odmowie wszczęcia postępowania i w efekcie niewydanie interpretacji indywidualnej, pomimo iż wszelkie przesłanki formalne i merytoryczne wniosku, wymagane przez te przepisy zostały spełnione przez wnioskodawcę, - art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej oraz art. 165a § 1, poprzez utrzymanie w mocy postanowień, w wyniku którego odmówiono wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji w sytuacji, gdy brak było przesłanek stanowiących podstawę do odmowy wydania interpretacji indywidualnej, - art. 14b § 6 Ordynacji podatkowej w związku z § 2 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.), poprzez wydanie postanowienia, w sytuacji gdy rozporządzenie przewiduje upoważnienie jedynie do wydawania, w imieniu ministra właściwego do spraw finansów publicznych, interpretacji indywidualnych, a nie postanowień o odmowie wszczęcia postępowania lub rozpatrywania zażaleń na to postanowienie, które powinny być wydane przez Ministra Finansów, - art. 120 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 14d, poprzez nieuzasadnione utrzymanie w mocy postanowienia dotkniętego wadą nieważności i w konsekwencji, niewydanie interpretacji indywidualnej w terminie, przez co nastąpiło wydanie interpretacji milczącej aprobującej stanowisko wnioskodawcy, - art. 121 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 14h, poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych arbitralnym działaniem, w sytuacji gdy podatnik miał prawo oczekiwać, iż jego sprawa zostanie rozpatrzona tak jak analogiczne sprawy rozpatrywane przez Ministra Finansów - upoważnionych przez niego dyrektorów izb skarbowych, w indywidualnych sprawach innych podatników, - art. 125 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 14h, poprzez naruszenie zasady szybkości działania, związane z niewydaniem interpretacji, podczas gdy w analogicznym stanie faktycznym analogiczne sprawy były już rozpatrywane przez Ministra Finansów, a interpretacje w tych sprawach wydawane. Uzasadniając powyższe wskazano w szczególności, że gdyby organ nie naruszył powyższych przepisów, mógłby wydać typowe indywidualne interpretacje, w których mógł: - w zakresie wniosku [...]: 1) potwierdzić stanowisko wnioskodawcy jako prawidłowe, tj. mógł stwierdzić, że w przypadku odpłatnego zbycia lub wniesienia aportem składników majątkowych (środki trwałe, wkłady niepieniężne) do spółki kapitałowej jako koszt uzyskania przychodu należałoby przyjąć wartość początkową figurującą w ewidencji spółki osobowej, pomniejszoną o sumę dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych przez spółkę osobową (w okresie gdy jeszcze ta spółka była ich właścicielem) oraz wnioskodawcę (o ile wnioskodawca dokonywałby odpisów amortyzacyjnych w okresie od otrzymania od spółki osobowej środków trwałych i wkładów niepieniężnych do dnia odpłatnego ich zbycia); kosztem tym zatem jest wartość podatkowa środków trwałych i wkładów niepieniężnych, tj. wartość podatkowa netto, 2) uznać stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe, tj. mógł stwierdzić, że w przypadku odpłatnego zbycia lub wniesienia aportem składników majątkowych (środków trwałych i wkładów niepieniężnych) do spółki kapitałowej jako koszt uzyskania przychodu należałoby przyjąć inną wartość niż wskazaną przez wnioskodawcę, - w zakresie wniosku [...]: 1) potwierdzić stanowisko wnioskodawcy jako prawidłowe, tj. mógł stwierdzić, że w przypadku otrzymania udziałów nabytych lub objętych w ramach likwidacji lub wystąpienia, koszt uzyskania przychodów przy ich odpłatnym zbyciu, w tym zbyciu w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne) bądź wniesieniu aportem do spółki kapitałowej, jak również w przypadku umorzenia przymusowego czy automatycznego udziałów nabytych lub objętych, należy ustalić w wysokości wydatków poniesionych przez spółkę osobową na nabycie udziałów nabytych, 2) uznać stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe, tj. mógł stwierdzić, że w powyższym przypadku koszt uzyskania przychodu powinien być określony w innej wysokości. W oparciu o powyższe skarżący wniósł o stwierdzenie nieważności przedmiotowych postanowień oraz uchylenie postanowień i potwierdzenie, że wydane zostały interpretacje milczące potwierdzające w całości stanowisko skarżącego wyrażone we wniosku oraz o zasądzenie kosztów. W odpowiedzi na skargi organ wniósł o ich oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonych postanowieniach. Postanowieniem z dnia 14 czerwca 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie połączył do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy dotyczące zaskarżonych postanowień o sygn. akt I SA/Kr 638/13 i I SA/Kr 639/13, i prowadzić je pod wspólną sygn. I SA/Kr 638/13. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Istotą sporu w sprawie był obowiązek wydania przez organ interpretacji indywidualnej w odniesieniu do wniosków o interpretację sformułowanych przez skarżącego. Chodziło o to, czy w sytuacji sformułowania wniosku obejmującego wiele zdarzeń przyszłych, oraz mającego charakter wielowariantowy, Minister Finansów może odmówić wydania interpretacji indywidualnej, czy też winien ją wydać, Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W myśl art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej, wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych, zaś – jak wynika z art. 14b § 3 - składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jak podkreśla się w orzecznictwie (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 listopada 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1047/11), organ podatkowy winien oceniać obowiązki wnioskodawcy w postępowaniu o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego właśnie przez pryzmat art. 14b § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy uznał, że liczba opisanych we wniosku zdarzeń przyszłych jest praktycznie nieograniczona, zatem wnioski zmierzały do uzyskania interpretacji o charakterze ogólnym, a ich celem jest nie tyle uzyskanie gwarancji ze strony organu, ale otrzymanie informacji dla celów poznawczych. Zasadniczą motywacją odmowy wszczęcia postępowania było przyjęcie oceny, że stopień abstrakcyjności i hipotetyczności zdarzeń przyszłych, opisanych we wnioskach, nie pozwala tegoż wniosku traktować jako zmierzającego do otrzymania interpretacji indywidualnej. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, w całości podziela pogląd orzecznictwa (zaprezentowany m.in. we wskazanym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 listopada 2011r., sygn. akt III SA/Wa 1047/11), zgodnie z którym Minister Finansów w tego rodzaju sprawach nie posiada uprawnienia do uzależnienia udzielenia merytorycznej odpowiedzi od stopnia hipotetyczności zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku. Jak słusznie podnosi się w tym orzeczeniu, art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej pozwala podmiotowi uprawnionemu do sformułowania wniosku dotyczącego zdarzenia przyszłego, czyli do opisania zdarzenia hipotetycznego, abstrakcyjnego, które dopiero ma lub może (w zależności od decyzji podmiotu) się zdarzyć. Każde zdarzenie przyszłe jest ze swej natury niepewne, warunkowe, hipotetyczne. Zdarzenie przyszłe jest niepewne nie tylko, gdy strony nie mają wpływu na jego ziszczenie się, ale także wtedy, gdy od decyzji jednej lub obu stron zależy jego spełnienie się. Nie znajduje uzasadnienia zawężanie pojęcia "zdarzenia przyszłego" w rozumieniu art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej, wyłącznie do zdarzeń pewnych, czy planowanych wobec braku normatywnej definicji tego pojęcia (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 7 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Bd 440/10). Prawdopodobieństwo nie jest ustawowo określoną cechą zdarzenia przyszłego, którego może dotyczyć wniosek o interpretację. Niemniej jednak w niniejszej sprawie, nie jest jasne z jakiej okoliczności organ wywiódł, że zdarzenia te są czysto hipotetyczne i cechuje je małe prawdopodobieństwo. Jak wyraźnie wskazano we wnioskach, zdarzenia przyszłe opisane w nich są prawdopodobne, dotyczą planowanych czynności z zakresu obrotu gospodarczego i ich konsekwencji (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 24 kwietnia 2012 r., sygn. I SA/Kr 353/12). Nie można w związku z tym zgodzić się z oceną, jakoby wnioski złożone w niniejszej sprawie miały charakter czysto poglądowy i nie zostały złożone w celu uzyskania informacji dotyczącej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie wnioskodawcy. Skarżący zadał pytania o mogące wystąpić zdarzenia przyszłe w rozumieniu art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej. Fakt, że wnioskodawca wskazuje liczne, a nawet możliwe wielowariantowo zdarzenia gospodarcze, których może być uczestnikiem, nie dyskwalifikuje wniosku, bo wszystkie te zdarzenia opisuje jako przez niego rozważane, a nadto precyzyjnie przedstawia własne stanowisko, wnosząc do organu o potwierdzenie go lub uznanie za nieprawidłowe. Nie jest jasne na jakich przesłankach organ oparł konkluzję, że wniosek ma charakter abstrakcyjny, skoro zawierał konkretny opis sekwencji zdarzeń jakie mają nastąpić w sprawie, z pewnością nie opisywał nieograniczonej liczby zdarzeń przyszłych (tych zdarzeń było wiele, ale nie było to "nieograniczenie" wiele), konkretyzował wprost skutki podatkowe, które mają być ocenione przez organ oraz zawierał jednoznaczne stanowisko podatnika co do tych skutków. Nadto interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego może być podstawą do podjęcia przez podatnika ostatecznej decyzji o wyborze danej operacji gospodarczej z uwzględnieniem jej skutków podatkowych, potwierdzonych lub zaprzeczonych przez organ podatkowy. Prawem podatnika jest zwrócić się do organu o interpretację z myślą o uzyskaniu stanowiska co do pewnego, dopiero projektowanego zdarzenia. Z kolei intencja podmiotu zainteresowanego w optymalizacji podatkowej danego przedsięwzięcia jest irrelewantna dla kwestii wydania lub odmowy wydania interpretacji podatkowej. Interpretacja podatkowa nie jest poradą prawną (może być jednak podstawą dla podjęcia decyzji o danej operacji gospodarczej), ale uznać za poradę prawną można by ją, gdyby organ wydawał interpretację co do wszelkich możliwych skutków podatkowych danej operacji, a nadto porównywał te skutki ze skutkami innych, alternatywnej operacji. W niniejszej sprawie chodziło o wprost skonkretyzowany skutek podatkowy – kwestię sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodu w przypadku zbycia lub wniesienia aportem udziałów, środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w wyniku likwidacji lub wystąpienia ze spółek osobowych. Wnioskodawca nie domagał się interpretacji w zakresie wszystkich możliwych konsekwencji podatkowych tych operacji, ani nie wnioskował o ich porównanie; dodatkowo bardzo precyzyjnie określił swoje stanowisko co do tego w jaki sposób koszty te mają być ustalone. Istotne jest, czy zainteresowany prawidłowo ocenił stan prawnopodatkowy w odniesieniu do zdarzenia, które jeszcze nie nastąpiło, ale które może nastąpić i tym zakresie organ był zobowiązany do wydania interpretacji indywidualnej. Tymczasem stanowisko Ministra Finansów, zaprezentowane w niniejszej sprawie, wydaje się zmierzać do nałożenia na wnioskodawcę obowiązku sformułowania opisów zdarzeń przyszłych z wykluczeniem ich warunkowego charakteru oraz przypisania do każdego przedstawionego zdarzenia przyszłego oddzielnie pytań oraz oddzielnego stanowiska w sprawie oceny prawnej. Z zaskarżonych postanowień nie wynika także jak wnioskodawca powinien sformułować wniosek w tej sprawie, tak aby został on uznany za nieabstrakcyjny, niehipotetyczny i w związku z tym dający wnioskodawcy legitymację do jego złożenia. Jeżeli organ uważał, że w opisanych zdarzenia przyszłych są niekonkretne elementy, lub że opis ten jest niejasny, powinien wezwać wnioskodawcę do udzielenia wyjaśnień, skonkretyzowania opisu itd. Dodatkowo, jeżeli wniosek zawiera opis wielu zdarzeń przyszłych, wydane mogą zostać osobne interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego. Jeśli z wniosku wynika, że zawiera on wiele zdarzeń przyszłych, organ może dokonać takiego rozdzielenia, nadto może żądać uzupełnienia opłaty od wniosku, ta bowiem winna być uiszczona od każdego zdarzenia przyszłego oddzielnie. Praktyka taka jest wielokrotnie przyjmowana przez organ, z niezrozumiałych względów, nie została zastosowana w tej sprawie. Biorąc pod uwagę powyższe, należało uznać, że większość zarzutów, podniesionych w skargach, była zasadna. Zaskarżone postanowienia podlegały zatem uchyleniu, jako naruszające art. 165a § 1 oraz art. 14b § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Nie można jednak uznać – jak żąda skarżący – że w niniejszej sprawie została wydana tzw. interpretacja milcząca, o której mowa w art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej. Wydanie postanowienia w trybie art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, nawet jeżeli nastąpiło z naruszeniem przepisów prawa, powoduje, że skutki niewydania interpretacji indywidualnej w ustawowym terminie nie zostaną zrealizowane. Zgodnie z art. 14o § 1 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, w przypadku niewydania przez organ interpretacji indywidualnej w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji, uznaje się, że w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie. Dotyczy to jednak sytuacji, gdy wniosek skutecznie wszczął postępowanie w przedmiocie wydania interpretacji, a zatem nie zapadło postanowienie o pozostawieniu go bez rozpoznania albo o odmowie wszczęcia postępowania. Jeżeli którekolwiek z tych postanowień zostało wydane, trzymiesięczny termin do wydania interpretacji nie rozpoczyna wówczas biegu. Niewydanie interpretacji w takim przypadku przez organ podatkowy nie powoduje powstania skutku, o którym mowa w art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej. Niezasadna jest również ocena skarżącego, że Dyrektor Izby Skarbowej nie ma na mocy art. 14b § 6 Ordynacji podatkowej w związku z § 2 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.), upoważnienia do wydawania, w imieniu ministra właściwego do spraw finansów publicznych, postanowień o odmowie wszczęcia postępowania lub rozpatrywania zażaleń na to postanowienie, które to powinny być wydane przez Ministra Finansów. Wykładnia systemowa tych przepisów wskazuje, że skoro upoważnienie obejmuje wydawanie interpretacji i to zarówno pozytywnych jak i nawet negatywnych, to obejmuje również samo prowadzenie postępowania w przedmiocie wydania interpretacji. Elementem tego postępowania są także rozstrzygnięcia co do odmowy wszczęcia postępowania w zakresie wydania interpretacji indywidualnej. W związku z powyższym, niezasadne było żądania skarg w zakresie stwierdzenia nieważności postanowień ze względu na brak właściwości Dyrektora Izby Skarbowej do ich wydania. W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" w zw. z art. 135 p.p.s.a. orzekł jak sentencji wyroku.