II SA/Bk 97/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Roleder, Sędziowie sędzia NSA Stanisław Prutis (spr.),, sędzia NSA Elżbieta Trykoszko, Protokolant Anna Makal, po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 15 września 2011 r. sprawy ze skargi "F." sp. z o.o. w W. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] grudnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zatwierdzenia zmian akt weryfikacyjnych punktu gier na automatach do gier o niskich wygranych 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające jego wydanie postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. z dnia [...] września 2010 r., Nr [...] w sprawie odmowy zatwierdzenia zmian do akt weryfikacyjnych punktu gier na automatach o niskich wygranych, usytuowanego w: PUB "U." Z. G. ul. S., Ł.; 2. stwierdza, że zaskarżone postanowienia nie mogą być wykonane w całości do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w B. na rzecz skarżącego "F." sp. z o.o. w W. kwotę 374 (słownie: trzysta siedemdziesiąt cztery) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.- Skarga została wywiedziona na podstawie następujących okoliczności faktycznych. W dniu 8 listopada 2007 r., na wniosek F. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W., dokonano poświadczenia rejestracji automatu do gry o niskich wygranych APEX MULTI MAGIC nr fabryczny [...] (nr rejestracji [...]). Z poświadczenia tego wynika, że podstawą rejestracji było zezwolenie z dnia [...] grudnia 2003 r. nr [...] oraz że automat ma być eksploatowany w miejscowości Ś. D. w lokalu o nazwie Mała Gastronomia "[...]" A. M. Odnotowano również, że w dniu 12 października 2007 r. dokonano badań technicznych automatu. Następnie zgłoszono, że od dnia 4 grudnia 2007 r. przedmiotowy automat zostanie przemieszczony do innego miejsca eksploatacji, tj. do O. do baru "[...]" J. M. Podstawę rejestracji przemieszczenia stanowiło zezwolenie z dnia [...] listopada 2003 r. nr [...]. Od 7 listopada 2009 r. zawieszono eksploatację automatu. W dniu 19 marca 2010 r. zgłoszono kolejne przemieszczenie automatu do Ł. do lokalu Pub U. Z. G. W nowym lokalu automat miał być eksploatowany od dnia 6 kwietnia 2010 r. Podstawę rejestracji przemieszczenia w tym wypadku stanowiło zezwolenie z dnia [...] marca 2010 r. nr [...]. Decyzją z dnia [...] czerwca 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Łomży zatwierdził akta weryfikacyjne punktu gier na automatach o niskich wygranych w tym lokalu. Od dnia 31 sierpnia 2010 r. zawieszono eksploatację tego automatu. W dniu 24 września 2010 r. zgłoszono jego przemieszczenie z dniem 4 października 2010 r. do lokalu Pub U. Z. G. Podstawę rejestracji przemieszczenia w tym wypadku również stanowiło zezwolenie z dnia [...] marca 2010 r. nr [...]. W związku ze zgłoszeniem tego przemieszczenia, w dniu 27 września 2010 r. F. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. ponownie zgłosiła w Urzędzie Celnym w Ł. zmiany do dokumentów weryfikacyjnych dotyczących punktu gier na automatach do gier o niskich wygranych usytuowanego ww. Pubie. Po rozpatrzeniu przedmiotowego zgłoszenia Naczelnik Urzędu Celnego w Ł. tym razem, postanowieniem z dnia [...] września 2010 r. nr [...], na podstawie art. 64 ust. 1, ust. 2 pkt 3 i ust. 7 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. nr 168, poz. 1323 ze zm.) w zw. z § 14 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 2009 r. w sprawie urzędowego sprawdzenia (Dz. U. nr 222, poz. 1757) z § 10 ust. 4 Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (DZ.U. nr 102, poz. 946 ze zm.), odmówił zatwierdzenia zmian do akt weryfikacyjnych ww. punktu poprzez dołączenie do tych akt kart od numeru 20 do numeru 29 dotyczących dostawienia automatu o nazwie APEX MULTI MAGIC, nr fabryczny [...], nr rejestracji [...] z dniem 4 października 2010 r. W uzasadnieniu podano, że z treści § 10 ust. 1, ust. 2 i ust. 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych wynika, w sposób nie budzący wątpliwości, że podstawę dokonania poświadczenia rejestracji niniejszego automatu, uprawniającego stronę do jego eksploatacji i użytkowania stanowiła, jako warunek konieczny tej rejestracji, pierwotna decyzja zezwalająca Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] grudnia 2003 r. nr [...], wskazana we wniosku strony GL-1 o rejestrację automatu. Jako, że wygasła ona w dniu 23 grudnia 2009 r. stwierdzono, że w tym dniu również utraciło ważność poświadczenie rejestracji przedmiotowego automatu. Wskazano, że utrata ważności poświadczenia następuje z mocy prawa i dotyczy wszystkich automatów zarejestrowanych pierwotnie w oparciu o wygasłe zezwolenie, tj. zarejestrowanych w oparciu o wnioski GL-1 w których to wnioskach w polu 18 wskazane zostało wygasłe zezwolenie. Z powyższym postanowieniem nie zgodziła się zainteresowana spółka i wniosła zażalenie. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie: I. § 10 ust. 4 pkt. 1 w zw. z § 14 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych przez błędną jego wykładnię polegającą na wadliwym przyjęciu, że jeżeli automat w 6 - letnim okresie ważności poświadczenia rejestracji został przemieszczony i jest eksploatowany w punkcie gier objętym innym zezwoleniem, niż wskazane we wniosku GL-1, a spółka posiada ważne zezwolenie na prowadzenie punktu gier, w którym automat aktualnie jest eksploatowany (do którego został przemieszczony) w związku z wygaśnięciem zezwolenia wskazanego w GL-1, obejmującego punkt gier w którym automat był pierwotnie eksploatowany, podczas gdy z § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia ani jakiegokolwiek innego przepisu obowiązującego prawa taki wniosek nie wynika, a dotychczasowa powszechnie przyjmowana i stosowana od 2003 r. przez Urzędy Celne oraz Ministra Finansów wykładnia § 10 ust. 4 pkt 1 w zw. z § 14 ust. 3 rozporządzenia, prowadzi do wniosków przeciwnych. II. art. 121 § 1 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez: a. oparcie rozstrzygnięcia na radykalnie odmiennej wykładni § 10 ust. 4 pkt. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, niż powszechnie stosowana wykładnia tego przepisu przez Naczelników Urzędów Celnych oraz Ministra Finansów od 15 czerwca 2003 r., b. brak jakiegokolwiek wyjaśnienia w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia przesłanek jakimi kierował się organ odstępując od dotychczas powszechni stosowanej przez organy wykładni §10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia, c. naruszenie wynikającej z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasady rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika, w kontekście tego, że powołany przez organ § 10 ust 4 pkt. 1 rozporządzenia nie prowadzi do wniosków stanowiących podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia, a dotychczas powszechnie stosowana przez około 7 lat przez organy podatkowe wykładnia ww. przepisu była przeciwna do tej zastosowanej w zaskarżonym postanowieniu. Wskazując na powyższe naruszenia wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia i orzeczenie co do istoty sprawy poprzez zatwierdzenie zmian w aktach weryfikacyjnych, ewentualnie uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2010 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w B. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu podzielono w całości stanowisko Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. i podano, że automaty zarejestrowane w oparciu o zezwolenie załączone do wniosku o dokonanie rejestracji mogą być eksploatowane do czasu wygaśnięcia tego zezwolenia. W sprawie niniejszej w poświadczeniu rejestracji wpisano zezwolenie z dnia [...] grudnia 2003 r. nr [...], które wygasło w dniu 23 grudnia 2009 r. Tym samym, zdaniem organu odwoławczego, utraciło ważność poświadczenie rejestracji przedmiotowego automatu. Jest to przesłanka wystarczająca do odmowy zatwierdzenia zmiany akt weryfikacyjnych. Reprezentując powyższe stanowisko uznano za bezzasadne zarzuty podnoszone w zażaleniu. Postanowienie to do sądu administracyjnego zaskarżyła zainteresowana spółka i zarzuciła: 1. oparcie zaskarżonego postanowienia na błędnej wykładni § 10 ust. 4 pkt. 1 w zw. z § 14 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych polegającą na wadliwym przyjęciu, że jeżeli automat w 6- letnim okresie ważności poświadczenia rejestracji został przemieszczony i jest eksploatowany w punkcie gier objętym innym zezwoleniem, niż wskazane we wniosku GL-1, a spółka posiada ważne zezwolenie na prowadzenie punktu gier, w którym automat aktualnie jest eksploatowany (do którego został przemieszczony) - to jego rejestracja wygasa - w związku z wygaśnięciem zezwolenia wskazanego w druku GL-1, obejmującego punkt gier w którym automat był pierwotnie eksploatowany, podczas gdy z § 10 ust. 4 pkt. 1 ww. rozporządzenia ani jakiegokolwiek innego przepisu obowiązującego prawa taki wniosek nie wynika, a dotychczasowa, powszechnie przyjmowana i stosowana od 2003 r. przez Urzędy Celne (w tym przez podległego Dyrektorowi Izby Celnej w B., Naczelnika Urzędu Celnego w Ł.) oraz Ministra Finansów wykładnia § 10 ust. 4 pkt. 1 w zw. z § 14 ust. 3 ww. rozporządzenia, prowadzi do wniosków przeciwnych od wyprowadzanych przez Dyrektora Izby Celnej w B. w zaskarżonym postanowieniu; 2. naruszenie przepisów § 10 ust. 3 pkt. 1 oraz §10 ust. 4 pkt. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie warunków- urządzania gier i zakładów wzajemnych w zw. z art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. nr 4 poz. 2), poprzez ich błędną wykładnię dokonaną wbrew dyrektywie płynącej z zasady per non est oraz zasady racjonalnego ustawodawcy, której zastosowanie prowadziłoby do zbędności przepisu § 10 ust. 3 pkt. 1 rozporządzenia z uwagi na praktyczną niemożliwość dochowania wymogu 6-letności ważności poświadczenia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych; 3. art. 121 § 1 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej, poprzez: a). brak jakiegokolwiek wyjaśnienia w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia przesłanek jakimi kierował się organ odstępując od dotychczas powszechnie stosowanej przez organy wykładni § 10 ust. 4 pkt. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, b). poprzez naruszenie wynikającej z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasady rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika, w kontekście tego, że powołany przez organ § 10 ust. 4 pkt. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych nie prowadzi do wniosków stanowiących podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia, a dotychczas powszechnie stosowana przez około 7 lat przez organy podatkowe wykładnia ww. przepisu była przeciwna do tej zastosowanej w zaskarżonym postanowieniu, c). lakoniczne zakomunikowanie stronie postępowania faktu, iż wydawane uprzednio i w analogicznych stanach faktycznych rozstrzygnięcia organu I instancji były wadliwe z uwagi na ich sprzeczność z prawem i nie wyjaśnienie w jakikolwiek sposób przesłanek, którymi organ odwoławczy kierował się w dokonaniu oceny prawnej postępowania organu pierwszej instancji uznając je za błędne; 4. naruszenie art. 217 § 2 i art. 210 § 4 w zw. z art. 219 ustawy oraz art. 187 § 1 Ordynacja podatkowa przez brak uzasadnienia faktycznego postanowienia w zakresie niewyjaśnienia przyczyn, dla których organ odmówił oceny dowodu w postaci pisma Ministerstwa Finansów z dnia [...] kwietnia 2009 r. nr [...] uznając, że "nie jest uprawniony do zajmowania stanowiska odnośnie informacji w nim zawartych" i w konsekwencji rozpatrzył sprawę w oparciu o niepełny materiał dowodowy; 5. naruszenie art. 187 § 1 i art. 124 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez pominięcie dowodu z postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. z [...] czerwca 2010 r. nr [...] zatwierdzającego akta weryfikacyjne tego samego punktu gier, w którym do eksploatacji zgłoszono ten sam automat, do którego odnosi się zaskarżone postanowienie, tym samym potraktowanie załączonego dowodu jako nieistotnego z punktu widzenia rozstrzygnięcia sprawy pomimo, iż zawierającego odmienne rozstrzygnięcie w analogicznym stanie faktycznym i niewyjaśnienie stronie przesłanek, które legły u podstaw decyzji organu o jego pominięciu. Wskazując na powyższe naruszenia skarżąca spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia, ewentualnie stwierdzenie jego nieważności a także o zasądzenie od organu na jej rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy sprowadza się do udzielania odpowiedzi na pytanie czy dopuszczalna jest dalsza eksploatacja automatu do gier o niskich wygranych po jego przemieszczeniu na teren objęty innym zezwoleniem, w sytuacji gdy wygasło zezwolenie pierwotne, na podstawie którego dokonano rejestracji automatu i jego poświadczenia. Zdaniem organu wygaśnięcie pierwotnego zezwolenia wywołuje skutek w postaci utraty ważności poświadczenia rejestracji automatu. W ocenie skarżącej spółki pomimo wygaśnięcia pierwotnego zezwolenia, możliwa jest dalsza eksploatacja automatu o niskich wygranych po jego przemieszczeniu jeżeli oparta jest na aktualnym zezwoleniu i nie upłynął sześcioletni okres rejestracji automatu. W ocenie Sądu stanowisko organu nie zasługuje na uwzględnienie. Od dnia 1 stycznia 2010 r. działalność gospodarcza w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach o niskich wygranych uregulowana została przepisami ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 201, poz. 1540 ze zm.). Zgodnie z przepisem art. 129 tej ustawy działalność w zakresie m.in. gier na automatach o niskich wygranych na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie tej ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. nr 4, poz. 27 ze zm.). Jako, że w przedmiotowej sprawie pierwotne zezwolenie Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z dnia 23 grudnia 2003 r. zostało wydane po rządami ustawy z 1992 r. zastosowanie w sprawie będą miały przepisy tej ustawy. Zgodnie z art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych lub gier na automatach, z zastrzeżeniem ust. 1a i 1b, udziela minister właściwy do spraw finansów publicznych. Według rozwiązań zawartych w art. 24 ust. 1b ustawy zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności m.in. w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, urządzanych na obszarze właściwości miejscowej jednego dyrektora izby celnej udziela dyrektor izby celnej, na którego obszarze właściwości miejscowej są urządzane i prowadzone takie gry. Na podstawie upoważnienia ustawowego zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. nr 102, poz. 946 ze zm.). Jak wynika z treści § 1 pkt 2 rozporządzenia reguluje ono m.in. warunki dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier oraz warunki przyznawania uprawnień określonym podmiotom do wprowadzenia do eksploatacji i użytkowania takich automatów lub urządzeń. Stosownie do treści § 7 rozporządzenia warunkiem dopuszczenia automatu lub urządzenia do gier do eksploatacji i użytkowania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest rejestracja takiego automatu lub urządzenia na podstawie badania takiego automatu lub urządzenia przez upoważnioną przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych jednostkę badającą. Paragraf 9 ust 1 i 2 stanowi, że po uzyskaniu przez podmiot pozytywnego wyniku badań poprzedzających rejestrację wyznaczony naczelnik urzędu celnego dokonuje rejestracji automatu lub urządzenia do gier. Wniosek o rejestrację każdego automatu lub urządzenia do gier składa się w dwóch egzemplarzach. Do wniosku dołącza się opinię techniczną zawierającą pozytywny wynik badania automatu lub urządzenia do gier poprzedzającego ich rejestrację i kopię zezwolenia, o którym mowa w art. 24 ust. 1, 1a i 1b ustawy. W celu potwierdzenia rejestracji wyznaczony naczelnik urzędu celnego dokonuje na wniosku, o którym mowa w § 9, poświadczenia rejestracji, w którym wskazuje numer rejestracji automatu lub urządzenia do gier. Poświadczenie rejestracji stwierdza uprawnienie określonego podmiotu do wprowadzenia do eksploatacji i użytkowania automatu lub urządzenia do gier - § 10 ust. 1 i 2 rozporządzenia. Stosownie do ust 3 § 10 rozporządzenia poświadczenia rejestracji dokonuje się na sześć lat, z zastrzeżeniem m. in. ust. 4 pkt 1, który stanowi, że poświadczenie rejestracji traci ważność wraz z wygaśnięciem zezwolenia, o którym mowa w art. 24 ust. 1, 1a i 1b ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach zakładach wzajemnych. Podmiot prowadzący gry losowe, gry na automatach i gry na automatach o niskich wygranych eksploatuje i użytkuje automaty i urządzenia do gier, w ilości zgodnej z warunkami określonymi w zezwoleniu. Podmiot posiadający zezwolenie może posiadać dodatkowo nie więcej niż dwa rezerwowe automaty do gier na każdy ośrodek gier, pod warunkiem że automaty te będą posiadać poświadczenie rejestracji – (§ 14 ust. 1 i 2 rozporządzenia). Kwestię zmiany miejsca punktu, ośrodka eksploatacji automatu lub urządzenia do gier reguluje ust. 3 § 14 rozporządzenia. Stanowi ono, że taka zmiana jest dopuszczalna pod warunkiem, że podmiot prowadzący gry na automatach o niskich wygranych, co najmniej na 7 dni przed zmianą miejsca, punktu, ośrodka eksploatacji powiadomi wyznaczonego naczelnika urzędu celnego właściwego według miejsca dotychczasowej oraz przyszłej eksploatacji automatu lub urządzenia do gier o zamiarze przemieszczenia oraz poda: dokładną datę przemieszczenia, adres miejsca punktu, ośrodka dotychczasowej eksploatacji, adres miejsca, punktu, ośrodka przyszłej eksploatacji. Zgodnie z konstrukcją druku GL-2, zawiadamiając o zamiarze przemieszczenia automatu, oprócz adresu przyszłej eksploatacji należy podać numer zezwolenia obejmującego miejsce przyszłej eksploatacji. Zdaniem Sądu, analiza powyższych przepisów po pierwsze prowadzi do wniosku, że warunkiem sine qua non dopuszczenia automatu lub urządzenia do gier, do eksploatacji i użytkowania na terytorium RP jest poświadczenie rejestracji takiego automatu lub urządzenia. Po wtóre, że przez wygaśnięcie zezwolenia o którym mowa w § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia w zw. z art. 24 ust. 1, 1a i 1b ustawy należy rozumieć sytuację w której dochodzi do wygaśnięcia zezwolenia na podstawie którego prowadzona jest aktualnie działalność obejmująca eksploatację automatu a nie zezwolenia pierwotnego. Za tym stanowiskiem przemawia następująca argumentacja. Powyższe przepisy nie wskazują aby chodziło o zezwolenie, na podstawie którego dokonano rejestracji a odnoszą się ogólnie do zezwolenia z art 24 ust. 1, 1a i 1b ustawy o grach i zakładach wzajemnych. Biorąc pod uwagę racjonalność prawodawcy należy dojść do wniosku, iż gdyby chciał on uzależnić ważność rejestracji od zezwolenia pierwotnego, znalazłoby to swoje bezpośrednie odwzorowanie w treści przepisów (tj. § 10 ust 4 ust 1 rozporządzenia). Przyjęcie odmiennej interpretacji (tj. odnoszącej brzmienie § 10 ust 4 ust 1 rozporządzenia do zezwoleń pierwotnych) przeczyłoby stworzonej przepisami § 14 ust 3 rozporządzenia prawnej konstrukcji umożliwiającej przemieszczanie automatów. Przyjęcie koncepcji uzależniającej ważność poświadczenia rejestracji od zezwolenia pierwotnego w sposób jednoznaczny uniemożliwiłoby zabieg przeniesienia automatów "do innego zezwolenia", na innym terenie, bowiem z chwilą wygaśnięcia pierwotnego zezwolenia, dany automat o niskich wygranych wykluczony zostałby całkowicie z eksploatacji. Niemożliwa byłaby też sytuacja przeniesienia automatu do innego ośrodka, gdzie zezwolenie na urządzanie gier już wygasło, w sytuacji, gdy obowiązywałoby pierwotne zezwolenie. W ocenie Sądu, jeżeli ustawodawca zamierzałby w sposób jednoznaczny powiązać konieczność dokonania poświadczenia rejestracji automatu z określonym zezwoleniem, to przepisy odnoszące się do poświadczeń rejestracji umieściłby wprost w ustawie (w przepisie dotyczącym elementów koniecznych zezwolenia, tj. art. 35 tej ustawy), a nie w rozporządzeniu. Przyjęta konstrukcja określenia warunków poświadczenia rejestracji automatu w akcie podustawowym wiąże tę czynność z automatem, a nie z określonym zezwoleniem. Zdaniem Sądu interpretacja przepisów ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych winna być zgodna z konstytucyjną zasadą wolności działalności gospodarczej (art. 22 Konstytucji RP), zgodnie z którą ograniczenie tej wolności jest dopuszczalne tylko w drodze ustawy. W konsekwencji zasadna jest taka interpretacja ww. przepisu, iż możliwa i dopuszczalna jest dalsza eksploatacja automatu o niskich wygranych po jego przemieszczeniu "do innego zezwolenia", pomimo wygaśnięcia zezwolenia pierwotnego, jeżeli sześcioletni okres ważności rejestracji automatu jeszcze nie upłynął. Taką wykładnię ww. przepisu przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w sprawie II SA/Bk 157/11. Słuszność powyższej interpretacji potwierdził sam ustawodawca dokonując nowelizacji ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych. Ustawą z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. nr 134, poz. 779) dodane zostały: w art. 23 po ust. 1 dodano ust. 1a – 1c, natomiast po art. 23 dodane zostały przepisy art. 23a-23f. Istota zmian w regulacji prawnej polega na tym iż w samej ustawie, bez odsyłania do rozporządzenia wykonawczego, uregulowane zostały kwestie rejestracji automatu lub urządzenia do gier, w tym także zagadnienie wygaśnięcia rejestracji oraz cofnięcia rejestracji przed jej wygaśnięciem. Zgodnie z przepisem art. 23a, automaty i urządzenia do gier mogą być eksploatowane przez podmioty posiadające koncesję lub zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier losowych lub gier na automatach, po ich zarejestrowaniu przez naczelnika urzędu celnego. Rejestracja automatu do gier oznacza dopuszczenie go do eksploatacji. Rejestracji automatów do gier dokonuje naczelnik urzędu celnego, na podstawie opinii jednostki badającej upoważnionej do badań technicznych tych urządzeń. Rejestracji dokonuje się na okres 6 lat; odmowa rejestracji następuje w drodze decyzji organu. Ustawa rozróżnia wygaśnięcie rejestracji oraz cofnięcie rejestracji przed jej wygaśnięciem. Rejestracja wygasa z upływem okresu, na jaki została dokonana, a także w przypadku wycofania automatu lub urządzenia do gier z eksploatacji. Natomiast cofnięcie rejestracji przed jej wygaśnięciem następuje w drodze decyzji naczelnika urzędu celnego, jeżeli zarejestrowany automat do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie (art. 23a ust. 6 oraz 7 ustawy o grach hazardowych). Nowelizacja ustawy o grach hazardowych z dnia 26 maja 2011 r. weszła w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia tj. w dniu 14 lipca 2011 r. Co jednak istotne dla rozpoznania niniejszej sprawy, ustawa nowelizująca zawiera również przepisy dotyczące zachowania ważności poświadczeń rejestracji dokonanych "na podstawie przepisów dotychczasowych". Zgodnie z przepisem art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 maja 2011 r., poświadczenie rejestracji dokonane na podstawie przepisów dotychczasowych w celu dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier, o których mowa w art. 23a ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, zachowują ważność do czasu ich wygaśnięcia albo cofnięcia zgodnie z art. 23a ust. 6 i 7 ustawy zmienianej w art. 1. Na mocy postanowienia ust. 2 art. 11 ustawy, przytoczony przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do poświadczeń rejestracji automatów o niskich wygranych. Przepis art. 11 ust. 2 ma następujące brzmienie: "Przepisy art. 23a-23c i art. 23e ust. 1 i 2 ustawy zmienianej w art. 1 oraz przepisy wydane na podstawie art. 23d i art. 23e ust. 3 ustawy zmienianej w art. 1 stosuje się odpowiednio również do eksploatacji automatów i automatów o niskich wygranych przez podmioty prowadzące na podstawie art. 129 ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, do czasu wygaśnięcia udzielonego zezwolenia, działalność w zakresie gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach oraz w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, przy czym w przypadku automatów o niskich wygranych właściwość miejscową naczelników urzędów celnych ustala się według miejsca lokalizacji punktu gry na automatach o niskich wygranych. Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio". Odpowiednie stosowanie przepisu ust. 1 art. 11 oznacza, iż poświadczenie rejestracji automatów do gier na automatach o niskich wygranych, dokonane na podstawie przepisów dotychczasowych (tj. przepisów ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych) w celu dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania tych automatów, zachowują ważność do czasu ich wygaśnięcia albo cofnięcia zgodnie z art. 23a ust. 6 i 7 ustawy zmienianej w art. 1. Jak już powiedziano – zgodnie z art. 23a ust. 6 ustawy – rejestracja wygasa z upływem okresu, na jaki została dokonana, a także w przypadku wycofania z eksploatacji automatu lub urządzenia do gier. Przepisy ustawy nie przewidują wygaśnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych z powodu wygaśnięcia pierwotnego zezwolenia na prowadzenie tego rodzaju działalności. Przenosząc te ogólne uwagi na grunt przedmiotowej sprawy stwierdzić należy, że dalsza eksploatacja automatu do gry o niskich wygranych APEX MULTI MAGIC nr fabryczny [...] (nr rejestracji [...]) po jego przemieszczeniu do Łomży do lokalu Pub U. Z. G. jest możliwa pomimo wygaśnięcia pierwotnego zezwolenia dlatego, że: - w aktualnym miejscu eksploatacji prowadzona jest działalność na podstawie zezwolenia Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] marca 2010 r. nr [...], - sześcioletni okres ważności rejestracji automatu upływa dopiero w dniu 8 listopada 2013 r. W świetle powyższych konstatacji zaskarżone postanowienie należało uchylić, jako wydane z naruszeniem prawa materialnego, przez błędną jego interpretację, które to naruszenie miało – zdaniem Sądu – wpływ na wynik sprawy. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy winny zastosować przepis art. 11 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji. W pkt. 2 wyroku orzeczono w oparciu o art. 152 ustawy. Zwrot kosztów postępowania sądowego od organu na rzecz strony skarżącej orzeczono w oparciu o art. 200 cyt. ustawy. Do kosztów zaliczono wpis sądowy, opłatę skarbową od pełnomocnictwa oraz koszty ustanowienia pełnomocnika z wyboru ustalone przy uwzględnieniu charakteru sprawy i niezbędnego nakładu pracy pełnomocnika (§ 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) w zw. z § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. nr 163, poz. 1349 ze zm.).