I SA/Op 163/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Gocki Sędziowie Sędzia WSA Marzena Łozowska (spr.) Sędzia WSA Anna Wójcik Protokolant st. sekretarz sądowy Maria Żymańczyk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 czerwca 2013 r. sprawy ze skargi "A" S.A. w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia 21 grudnia 2012 r., nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym za grudzień 2007 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana, III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Opolu na rzecz strony skarżącej kwotę 757,00 zł (siedemset pięćdziesiąt siedem 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Naczelnik Urzędu Celnego w Opolu przeprowadził w "A" S.A. kontrolę podatkową zakończoną protokółem z kontroli podatkowej nr [...] z dnia 3 grudnia 2008 r., wykazując nieprawidłowości w miesiącu grudniu 2007 r., dotyczące braku zachowania przez stronę warunków uprawniających do zwolnienia z akcyzy energii elektrycznej zużywanej w procesie produkcji energii elektrycznej oraz do podtrzymania tych procesów (§ 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego - Dz.U. z 2006 r. nr 72 poz. 500 ze zm.). "A" S.A pismem z dnia 11 lutego 2009 r. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu o stwierdzenie oraz zwrot nadpłaty podatku akcyzowego w kwocie 13 182 941 za miesiąc grudzień 2007 r. z tytułu sprzedaży energii elektrycznej. Do wniosku załączyła korektę deklaracji obejmującej powyższy okres rozliczeniowy. W uzasadnieniu wniosku Spółka powołała przepisy art. 75 § 2 pkt 1 lit. a w związku z art. 72 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749) – zwanej dalej: O.p. Wskazała na niezgodność przepisów ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2004 r. Nr 29, poz. 257 ze zm.) w zakresie, w którym przepisy te określają, że obowiązek podatkowy w akcyzie powstaje w przypadku energii elektrycznej w momencie jej wydania z Dyrektywą Rady 2003/96/WE w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej, zgodnie z którą podatek akcyzowy od energii elektrycznej staje się wymagalny dopiero w momencie dostawy energii przez dystrybutora lub Re-dystrybutora. We wniosku strona zaznaczyła ponadto, że w kalkulacji kwoty akcyzy do zwrotu nie uwzględniła akcyzy zapłaconej od ilości energii elektrycznej sprzedanej odbiorcom końcowym oraz energii zużytej na własne potrzeby. Wnioskiem z dnia 6 kwietnia 2009 r. strona rozszerzyła zakres swojego żądania i stwierdziła, że: - nadpłata powstała w wyniku orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości o sygnaturze C-475/07 (Dz.U. U. UE L. 2003/283/51) wydanym w sprawie ze skargi Komisji Wspólnot Europejskich przeciwko Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie art. 226 TWE w związku z uchybieniami zobowiązaniom państwa członkowskiego, - dniem powstania tej nadpłaty jest dzień złożenia pierwotnej deklaracji akcyzowej, - oprocentowanie nadpłaty przysługuje od dnia powstania nadpłaty do dnia jej zwrotu. Postanowieniem z dnia 11 czerwca 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Opolu wszczął z urzędu postępowanie podatkowego w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc grudzień 2007 r. Rozpatrując wniosek o stwierdzenie nadpłaty Naczelnik Urzędu Celnego w Opolu decyzją z dnia 23 lipca 2009 r. nr [...] odmówił Spółce stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym za miesiąc grudzień 2007 r. Od przedmiotowej decyzji strona złożyła odwołanie wnosząc o uchylenie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu i stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym za miesiąc grudzień 2007 r. w kwocie 13182941 zł. Dyrektor Izby Celnej w Opolu decyzją z dnia 21 grudnia 2012 r., wydaną dla "AX" S.A. będącą następcą prawnym "A" S.A., na podstawie art. 207, art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w związku z art. 79 § 1 O.p., uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 23 lipca 2009 r. i umorzył postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym za miesiąc grudzień 2007 roku. W uzasadnieniu wydanej decyzji organ wskazał, że przepisy ustawy Ordynacji podatkowej, w sytuacji, kiedy organ podatkowy przeprowadził kontrolę danego zobowiązania podatkowego i w jej wyniku będzie prowadził postępowanie podatkowe w celu określenia tego zobowiązania, uniemożliwiają w tym zakresie prowadzenie postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Ponieważ wniosek o stwierdzenie nadpłaty złożony został dnia 12 lutego 2009 roku, a więc w okresie między zakończeniem kontroli a wszczęciem postępowania, które zostało wszczęte w dniu 14 czerwca 2010 r., złożenie to nastąpiło w okresie, kiedy konkretny przepis prawa stał na przeszkodzie wszczęciu takiego postępowania. Niemożliwe, zatem było prowadzenie postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w Opolu fakt, iż Naczelnik Urzędu Celnego w Opolu, pomimo wyraźnego ustawowego zakazu wynikającego z art. 79 § 1 O.p., przeprowadził postępowanie zakończone rozstrzygnięciem merytorycznym, stanowi wadę tego postępowania. Od powyższej decyzji Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, żądając: 1) uchylenia w całości zaskarżonej decyzji oraz 2) zasądzenia na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania według norm prawem przewidzianych. W złożonej skardze skarżąca zarzuciła naruszenie: - art. 79 § 1 O.p., poprzez jego niewłaściwe, sprzeczne z normami konstytucyjnymi, wykładnię oraz zastosowanie i uznanie, że w sytuacji Spółki niedopuszczalne było wszczęcie postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego za miesiąc grudzień 2007 r., a w konsekwencji naruszenie art. 2 oraz art. 32 ust. 1 i ust. 2 Konstytucji RP, wyrażających konstytucyjne zasady równego traktowania oraz niedyskryminacji, przejawiające się faktycznym pozbawieniem Spółki ochrony w postaci prawa do wypłaty oprocentowania z tytułu nadpłaty za miesiąc grudzień 2007 r. za cały okres zwłoki organu I instancji we wszczęciu postępowania podatkowego po zakończonej w Spółce kontroli oraz w okresie przewlekłego prowadzenia przez organy podatkowe już wszczętego postępowania, podczas gdy taka ochrona przysługuje podmiotom, u których podobna kontrola nie została przeprowadzona; - art. 21 Konstytucji RP poprzez naruszenie konstytucyjnej zasady ochrony własności, - art. 125 O.p. w związku z rażącą przewlekłością prowadzonego przez Dyrektora Izby Celnej postępowania zakończonego wydaniem zaskarżonej decyzji; - art. 121 O.p. poprzez wywołanie u skarżącej stanu niepewności, co do jej sytuacji prawnopodatkowej w sytuacji umorzenia postępowania w przedmiocie zwrotu nadpłaty po wydaniu przez Naczelnika Urzędu Celnego rozstrzygnięcia w tej sprawie; - art. 121 O.p. poprzez bezpodstawne umorzenie wszczętego przez organ I instancji na wniosek skarżącej postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego za miesiąc grudzień 2007 r. mimo istnienia przesłanek do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy. Uzasadniając skargę Spółka wskazała, że istotą sporu w niniejszej sprawie jest zakwestionowanie przez Dyrektora Izby Celnej dopuszczalności merytorycznego orzekania w przedmiocie wniosku Spółki. Zdaniem Spółki, organ bezzasadnie, bez rozważenia wszelkich istotnych okoliczności faktycznych i prawnych sprawy, umorzył wszczęte przez organ pierwszej instancji postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego za grudzień 2007 r. W jej opinii argumentacja zaprezentowana w zaskarżonej decyzji pomija podstawowe zasady wykładni i stosowania prawa i jest sprzeczna z regulacjami Konstytucji, gdyż narusza zasadę równości i prowadzi do dyskryminacji Spółki w stosunku do innych podatników. Dla uzasadnienia powyższego Spółka podała przykłady naruszenia zasady równości i dyskryminacji Spółki w stosunku do innych podatników, u których nie przeprowadzono kontroli podatkowej, wskazując, że podmiot, u którego nie przeprowadzono kontroli będzie w zdecydowanie lepszej, uprzywilejowanej pozycji w stosunku do skarżącej, przy czym jedyną "różnicą" między tymi podatnikami jest okoliczność przeprowadzenia kontroli podatkowej w Spółce. W rezultacie, ze względu na fakt, iż Spółka była kontrolowana nie może ona uzyskać odsetek od należnej jej nadpłaty, podczas, gdy inny podmiot, tylko i wyłącznie ze względu na brak kontroli, będzie mógł odzyskać nie tylko należność główną, ale również stosowne oprocentowanie. Ponadto w uzasadnieniu Spółka założyła hipotetyczną sytuację przedawnienia zobowiązania podatkowego, co może w rezultacie skutkować tym, że nie będzie ona mogła odzyskać nadpłaty oraz odsetek od niej. Spółka w dalszej części dokonała porównania swojej sytuacji do sytuacji podatnika, u którego kontrola podatkowa przeprowadzona została po dnia 1 stycznia 2009 r., czyli po zmianie przepisów Ordynacji podatkowej w zakresie sześciomiesięcznego terminu, w którym organy podatkowe zobowiązane są wszcząć postępowanie podatkowe po przeprowadzonej u podatnika kontroli. Spółka w tym miejscu wskazała, że nie mogła przewidzieć, czy i w jakim terminie wszczęte zostanie wobec Spółki postępowanie podatkowe w związku ze stwierdzonymi w protokole nieprawidłowościami - organ podatkowy nie był związany terminem określonym w art. 165b § 1 O.p. Na przekonanie strony, co do braku planów Naczelnika Urzędu Celnego odnośnie wszczęcia postępowania pokontrolnego, bezsprzecznie wpływ miał fakt zaakceptowania wniosku skarżącej, tj. wszczęcia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty oraz zakończenia go decyzją nadpłatową Naczelnika Urzędu Celnego wydaną w dniu 23 lipca 2009 r. W ocenie Spółki, kwestionowanie dopuszczalności wszczęcia postępowania na wniosek Spółki, poprzez opisane powyżej konsekwencje, do których prowadzi, stanowi naruszenie konstytucyjnych zasad, a w szczególności nieuzasadnione pogorszenie sytuacji skarżącej w stosunku do podmiotów będących w analogicznej sytuacji, u których nie przeprowadzono kontroli podatkowej. Dalej uzasadniając skargę Spółka powołała się na konstytucyjne zasady równego traktowania oraz zakazu dyskryminacji, którymi winien kierować się organ dokonując wykładni art. 79 § 1 O.p., przy czym Spółka stara się wykazać, iż wniosek Spółki nie dotyczył zobowiązania podatkowego, które stanowiło przedmiot tego postępowania podatkowego i przeprowadzonej kontroli i jako taki był podstawą do wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Ponadto Spółka wniosła o ewentualne skierowanie w sprawie pytania prawnego do Trybunału Konstytucyjnego: Czy art. 79 § 1O.p. jest zgodny z art. 2 i art. 32 ust. 1 i ust. 2 Konstytucji w zakresie, w jakim ogranicza możliwość wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w okresie pomiędzy zakończeniem kontroli podatkowej a wszczęciem postępowania podatkowego w sytuacji, gdy kontrola taka została zakończona przed dniem 1 stycznia 2009 r., a nadpłata, której domaga się podatnik wynika z innych czynności/stanów faktycznych niż te, które zostały zakwestionowane w protokole z kontroli podatkowej. Uzasadniając powyższe Spółka powołała się na zasady demokratycznego państwa prawnego, zasady sprawiedliwości społecznej i zasady równości, która wymaga, by podmioty charakteryzujące się daną cechą istotną, były traktowane równo, bez różnic faworyzujących lub dyskryminujących. Zdaniem Spółki wprowadzone ograniczenie w zakresie możliwości wszczęcia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w okresie między zakończeniem kontroli a wszczęciem postępowania podatkowego w sytuacji braku przepisu, który zakreślałby ramy czasowe, w których organy takie postępowanie powinny zainicjować, narusza zasady demokratycznego państwa prawnego, jak i równości wobec prawa, wprowadzając nieznajdujące należytego uzasadnienia konstytucyjnego, a zatem niezgodne z prawem zróżnicowanie, dyskryminujące podmioty takie jak Spółka wobec innych podatników. Spółka zarzuciła ponadto organom podatkowym nieuzasadnione zwlekanie ze wszczęciem postępowania podatkowego zmierzającego do określenia zobowiązania podatkowego Spółki oraz niezrozumiałe przedłużanie już toczących się postępowań. Zdaniem Spółki postępowanie organów, stosując wykładnię art. 79 § 1 O.p. zaprezentowaną przez organ odwoławczy, w praktyce blokuje Spółce możliwość złożenia skutecznego wniosku o stwierdzenie nadpłaty i uzyskania oprocentowania w przypadku niezwrócenia należnej Spółce kwoty w terminie. Ponadto w opinii Spółki postępowanie w niniejszej sprawie przeprowadzone zostało z naruszeniem podstawowych norm regulujących obowiązki organu w postępowaniu podatkowym, w tym zwłaszcza z pogwałceniem zasady prowadzenia postępowania w sposób pogłębiający zaufanie do organów podatkowych, określonej w art. 121 O.p. Do tej krytycznej oceny przyczyniły się zarówno działania jak i zaniechania organów w trakcie postępowania, jak również sama jego przewlekłość stanowiąca odrębne naruszenie zasady szybkości postępowania. Spółka uważa, że obecna próba obarczenia Spółki konsekwencjami opieszałego i niezgodnego z prawem działania organów w sposób oczywisty narusza jedną z podstawowych zasad prowadzenia postępowania podatkowego, wyrażoną w art. 121 O.p. - tj. prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Na koniec Spółka zarzuciła naruszenie wynikającej z art. 125 § 1 O.p. zasady szybkości postępowania, co jej zdaniem stanowi rażące naruszenie prawa do szybkiego załatwienia sprawy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Opolu wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Na rozprawie w dniu 5.06.2013 r. Sąd oddalił wniosek Spółki o skierowanie do Trybunału Konstytucyjnego pytania prawnego w zakresie zgodności art. 79 § 1 O.p. z art. 2 i art. 32 ust. 1 i 2 Konstytucji RP. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 1 §1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r., poz. 1269 ze zm.) w związku z art. 1 i 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 t.j.) [dalej p.p.s.a], sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę organów administracji publicznej. Kontrola, o której mowa, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowo – administracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Stosownie do przepisu art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., sąd uchyla decyzję, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź gdy stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także gdy stwierdzi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji z punktu widzenia wskazanych kryteriów, a przy tym niezależnie od zarzutów i wniosków skargi oraz powołanej w niej podstawy prawnej (art. 134 § 1 p.p.s.a.) Sąd stwierdza, że narusza ona prawo w sposób skutkujący koniecznością jej uchylenia. W punkcie wyjścia do dalszych rozważań należy wskazać, iż organ w zaskarżonym rozstrzygnięciu błędnie przyjął, że wniosek Spółki dotyczył stwierdzenia nadpłaty. Dyrektor Izby Skarbowej pominął fakt, iż dnia 7 kwietnia 2009 r. do organu wpłynęło rozszerzenie zakresu żądania zawartego w pierwotnym wniosku Spółki z dnia 11 lutego 2009 r. o to, że: nadpłata powstała w wyniku orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości o sygnaturze C-475/07 (Dz.U. U. UE L. 2003/283/51) wydanym w sprawie ze skargi Komisji Wspólnot Europejskich przeciwko Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie art. 226 TWE w związku z uchybieniami zobowiązaniom państwa członkowskiego, dniem powstania tej nadpłaty jest dzień złożenia pierwotnej deklaracji akcyzowej, oprocentowanie nadpłaty przysługuje od dnia powstania nadpłaty do dnia jej zwrotu. Zauważyć należy, iż zgodnie z art. 167 § 1 O.p., do czasu wydania decyzji przez organ pierwszej instancji strona może wystąpić o rozszerzenie zakresu żądania lub zgłosić nowe żądanie, niezależnie od tego, czy żądanie to wynika z tej samej podstawy prawnej co dotychczasowe, pod warunkiem że dotyczy tego samego stanu faktycznego. Termin określony w art. 139 § 1 biegnie na nowo od dnia rozszerzenia zakresu lub zgłoszenia nowego żądania. Odmowa uwzględnienia żądania w sprawie zmiany zakresu postępowania następuje w drodze postanowienia. Nieuwzględnione żądanie wszczyna odrębne postępowanie podatkowe; przepisy art. 165 § 1-3b stosuje się odpowiednio (§ 2 art. 167 O.p.). W świetle powyższego w przedmiotowej sprawie strona była uprawniona do rozszerzenia zakresu swojego wniosku z dnia 11 lutego 2009 r. dotyczącego stwierdzenia nadpłaty, a organy nie wydały postanowienia o odmowie uwzględnienia takiego żądania. Zatem organy podatkowe winny uznać, iż skarżąca ostatecznie domagała się zwrotu nadpłaty w oparciu o przepis art. 74 pkt 1 O.p. Na marginesie wskazać trzeba, że przyjęcie przez organ odmiennego trybu postępowania w sprawie nadpłaty w przedmiotowym postępowaniu jest tym bardziej niezrozumiałe, że Sądowi z urzędu znany jest fakt (inne sprawy zawisłe przed tut. Sądem, m.in.: I SA/Op 294/13, I SA/Op 290/13, I SA/Op 291/13, I SA/Op 293/13), iż skarżąca Spółka w tej samej dacie tj. 12 lutego 2009 r. złożyła identycznie brzmiące wnioski, jak w sprawie niniejszej (za grudzień 2007 r.) za inne okresy rozliczeniowe - poszczególne miesiące roku 2006, 2007, 2008 i 2009. Także w tych sprawach w dniu 6 kwietnia 2009 r. do organu wpłynęło rozszerzenie zakresu żądania zawartego w pierwotnym wniosku Spółki, w takim zakresie, jak w przedmiotowej sprawie. W postępowaniach tych organy podatkowe przyjęły jednak, iż podstawą żądania strony, z uwagi na rozszerzenie pierwotnego wniosku jest przepis art. 74 pkt 1 O.p. Nie budzi wątpliwości Sądu, iż nie jest pożądane, by jednakowe wnioski Spółki organ traktował w sposób odmienny. W szczególności w sytuacji, kiedy oznacza to inne tryby postępowania, wywołujące różne skutki dla podatnika. W ocenie Sądu, jak wskazano powyżej, wniosek Spółki dotyczył zwrotu nadpłaty powstałej w wyniku orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie o sygn. akt C-475/07, a podstawą żądania zwrotu nadpłaty był art. 74 pkt 1 O.p. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli nadpłata powstała w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, a podatnik, którego zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1: złożył jedną z deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2, lub inną deklarację, z której wynika wysokość zobowiązania podatkowego - wysokość nadpłaty określa podatnik we wniosku o jej zwrot, składając równocześnie skorygowaną deklarację. Warunkiem zastosowania art. 74 O.p. jest istniejące i powołane przez podatnika orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości stwierdzające niezgodność krajowego ustawodawstwa z przepisami wspólnotowymi. W sprawie Spółka powołała wyrok z dnia 12 lutego 2009 r. C-475/07 (LEX 485098), zgodnie z którym poprzez zaniechanie dostosowania do 1.01.2006 r. systemu opodatkowania energii elektrycznej do wymogów wynikających z treści art. 21 ust. 5 akapit pierwszy Dyrektywy Rady nr 2003/96/WE w zakresie określenia momentu, w którym podatek od energii elektrycznej staje się wymagalny. Rzeczpospolita Polska uchybiła zobowiązaniom ciążącym na niej na mocy tej Dyrektywy. Zatem faktycznie istnieje i zostało przez podatnika powołane orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, stwierdzające niezgodność krajowego ustawodawstwa z przepisami wspólnotowymi. W orzecznictwie powszechnie przyjmowany jest pogląd, iż przepis art. 74 O.p. stanowi odrębny tryb postępowania w sprawie nadpłat. Art. 74 w związku z art. 77 § 1pkt 4 i 78 § 5 O.p. w sposób kompleksowy regulują tryb postępowania w sprawie zwrotu nadpłaty powstałej w wyniku orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Natomiast instytucja stwierdzenia nadpłaty (art. 75 O.p.) nie znajduje zastosowania we wszystkich wypadkach powstania nadpłaty w rozumieniu przepisów O.p., lecz jedynie wówczas, gdy powstanie nadpłaty nie jest skutkiem działania systemu podatkowego, błędnych decyzji organów podatkowych - ale jest efektem pomyłki lub wadliwego działania samego podatnika, płatnika lub inkasenta w zakresie zobowiązań podatnika powstających z mocy prawa (zob. wyroki: z dnia 26 stycznia 2011 r., II FSK 1769/10; z dnia 12 stycznia 2012 r., I SA/Ol 685/11). Trafnie wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 25 lutego 2010 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Gd 880/09, którego stanowisko Sąd w składzie orzekającym w całości podziela, iż odróżnić należy stan faktyczny, w którym podatnik wadliwie stosuje obowiązujące prawo od stanu faktycznego, w którym podatnik stosuje się prawidłowo do prawa wprawdzie obowiązującego w dniu składania deklaracji, lecz wadliwego. Ta jakościowa odrębność stanu faktycznego uzasadnia odrębne uregulowanie kwestii nadpłaty w przypadku, gdy podatnikowi można zarzucić pewnego rodzaju "zawinienie" w powstaniu nadpłaty przez np. nieznajomość prawa, oraz w przypadku, gdy to "zawinienie" leży po stronie państwa nieprawidłowo implementującego przepisy wspólnotowe. W rozpatrywanej sprawie Spółka złożyła wniosek o zwrot nadpłaty na podstawie art. 74 O.p. Nie był to wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Przedmiotowa nadpłata nie wynikała z korekty deklaracji a orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 12 lutego 2012 r. w sprawie o C-475/07. Zatem tryb stwierdzenia nadpłaty w przedmiotowej sprawie nie znajdował zastosowania. W ocenie Sądu w świetle przywołanych uregulowań i okoliczności sprawy nieprawidłowo organ odwoławczy w zaskarżonym rozstrzygnięciu powołał art. 79 § 1 O.p. Zgodnie z tym przepisem postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może zostać wszczęte w czasie trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej oraz w okresie między zakończeniem kontroli a wszczęciem postępowania - w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy postępowanie lub kontrola. Zdaniem Sądu w przedmiotowej sprawie przepis ten nie mógł mieć zastosowania. Uprawnienie do złożenia wniosku o zwrot nadpłaty na podstawie art. 74 O.p. nie jest zależne od postępowania prowadzonego przez organy podatkowe. Zatem podatnik ma prawo złożyć taki wniosek bez względu na okoliczność, iż wcześniej przeprowadzona była kontrola podatkowa, a nie wszczęto postępowania podatkowego i nie wydano jeszcze decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. Złożenie przez skarżącą wniosku o zwrot nadpłaty powstałej w wyniku orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w czasie między zakończeniem kontroli a wszczęciem postępowania podatkowego wszczęło postępowanie o zwrot nadpłaty. Wraz z wnioskiem o zwrot nadpłaty na podstawie art. 74 pkt 1 O.p. podatnik jednocześnie składa skorygowaną deklarację. Stąd wbrew stanowisku organu odwoławczego brak było podstaw prawnych do odmowy wszczęcia postępowania zgodnie z art. 165 a O.p. W szczególności wszczęciu postępowania o zwrot nadpłaty na podstawie art. 74 pkt 1 O.p. nie stał na przeszkodzie przepis art. 79 O.p., który jak wskazano powyżej nie miał w sprawie zastosowania. W tym stanie rzeczy bezzasadnie Dyrektor Izy Celnej umorzył postępowanie jako bezprzedmiotowe. W związku powyższym organ II instancji naruszył przepisy art. 74 pkt 1 i 79 § 1 O.p. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ponownie rozpatrując sprawę organ odwoławczy uwzględni wykładnię prawa dokonaną powyżej. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę nie znalazł też podstaw do wystąpienia do Trybunału Konstytucyjnego o zbadanie konstytucyjności kwestionowanych przez Spółkę przepisów, skoro w przedmiotowej sprawie przepisy te nie mogły stanowić podstawy rozstrzygnięcia. Z tych samych powodów Sąd uznał za zbędne, odniesienie się zarzutów podniesionych w skardze. Mając powyższe na uwadze, z uwagi na stwierdzone naruszenie prawa procesowego mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, orzeczono jak w sentencji wyroku na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Rozstrzygnięcie w kwestii wykonalności decyzji znajduje oparcie w treści art. 152 p.p.s.a., zaś w zakresie kosztów postępowania wynika z art. 200 w związku z art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a. w związku z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. z 2011 r. nr 31, poz. 153).