II FSK 2263/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia NSA Grażyna Nasierowska, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 5 października 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 lutego 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 1736/13 w sprawie ze skargi R. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie z dnia 25 kwietnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od R. P. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z 7 lutego 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 1736/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę R.P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z 25 kwietnia 2013 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 r. Stan sprawy sąd administracyjny pierwszej instancji przedstawił następująco: Decyzją z 21 stycznia 2013 r. Prezydent [...] ustalił Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości na 2009 r., za nieruchomość położoną w [...], stanowiącą lokal mieszkalny nr [...] wraz z przynależnym pomieszczeniem gospodarczym oraz udział 1/448 we współwłasności garażu podziemnego w tym samym budynku, na kwotę 219 zł. Po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego, decyzją z 25 kwietnia 2013 r., Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję, wskazując, że kluczową kwestią przy opodatkowaniu garażu jest ustalenie, czy stanowi on odrębną od lokalu mieszkalnego nieruchomość czy też jest pomieszczeniem przynależnym do mieszkania. Powołując się na uchwałę siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. akt II FPS 4/11, organ podkreślił, że w pierwszej sytuacji lokal garażowy będzie opodatkowany stawką właściwą dla budynków pozostałych, natomiast gdy garaż jest pomieszczeniem przynależnym do mieszkania, opodatkowany jest stawką właściwą dla budynków mieszkalnych. Z załączonych do akt sprawy wypisów z rejestru lokali i rejestru gruntów wynika, że dla lokalu niemieszkalnego - garażu, usytuowanego przy ul. [...], prowadzona jest odrębna księga wieczysta o nr [...]. Z wypisu z rejestru lokali dotyczącego lokalu mieszkalnego nr [...] wynika natomiast, iż do ww. mieszkania przynależy tylko komórka, a dla lokalu mieszkalnego jest prowadzona odrębna od lokalu garażowego księga wieczysta o nr [...]. Ponadto miejsce postojowe w lokalu garażowym zostało nabyte odrębnym od lokalu mieszkalnego, aktem notarialnym z dnia [...]. W konsekwencji organ odwoławczy uznał, że garaż ma charakter niemieszkalny oraz stanowi przedmiot odrębnej własności, a zatem w sprawie należało zastosować stawkę podatku przewidzianą dla budynków pozostałych, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm., dalej: u.p.o.l.). W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżący zarzucił organom podatkowym naruszenie ustaw: Ordynacja Podatkowa, u.p.o.l., Prawo Geodezyjne i Kartograficzne, u.w.l., Prawo Budowlane oraz zasad: ochrony zaufania do Państwa i stanowionego przez nie prawa, niedziałania prawa wstecz, równości wobec prawa, ochrony interesów w toku. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniosło o oddalenie skargi. Oddalając skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016, poz. 718 ze zm., dalej: P.p.s.a.), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał, że kwestia wykładni przepisów prawa w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku osób będących współwłaścicielami lokali niemieszkalnych – garaży wywoływała kontrowersje zarówno w orzecznictwie organów podatkowych, jak i w orzecznictwie sądów administracyjnych. Rozbieżności te doprowadziły do podjęcia przez Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 27 lutego 2012 r., sygn. akt II FPS 4/11 uchwały zgodnie z którą w świetle art. 2 ust.1 pkt 2 i art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. garaż stanowiący przedmiot odrębnej własności, usytuowany w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki podatku przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) tej ustawy. Przyjmując rozumienie spornych przepisów zaprezentowane we wskazanej uchwale, organy podatkowe dokonały prawidłowej oceny zebranego materiału dowodowego. W konsekwencji słusznie uznały, że Skarżącemu przysługuje udział w prawie własności lokalu niemieszkalnego – garażu, co skutkowało koniecznością zastosowania przez organy podatkowe stawki opodatkowania przewidzianej dla budynków pozostałych. W skardze kasacyjnej od powyższego orzeczenia Skarżący zarzucił na podstawie art. 174 pkt 1) P.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. 1) naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) oraz lit. e) w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 oraz w związku z art. 3 ust. 4 u.p.o.l. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na mylnym rozumieniu treści tej normy prawnej przez Sąd pierwszej instancji i błędnym uznaniu jako podstawy prawnej do opodatkowania garażu zlokalizowanego w budynku mieszkalnym stawek właściwych dla tzw. budynków lub ich części pozostałych, w szczególności poprzez uznanie, że norma ta różnicuje wysokości stawki podatku od nieruchomości w zależności od prawnorzeczowego tytułu podatnika do garażu, 2) naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.p.o.l. przez błędną wykładnię, polegającą na: - mylnym rozumieniu treści tej normy prawnej oraz jej znaczenia do opodatkowania garażu: w wyniku przyjęcia określenia "budynek" w rozumieniu ewidencji gruntów i budynków, pomimo ustawowej definicji "budynku" zawartej w art. 1a) ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. jako obiektu budowlanego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2013, poz. 1409 ze zm., dalej: Prawo budowlane), który [budynek] jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach; - mylnym rozumieniu treści tej normy poprzez rozumienie przedmiotu opodatkowania - garażu - według cech prawa własności i klasyfikacji w ewidencji lokali jako lokal niemieszkalny, która jest prowadzona tylko dla lokali o wyodrębnionej własności, na podstawie przepisów ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali, (Dz.U. z 2000 r. Nr 80, poz, 903, ze zm., dalej: u.w.l), pomimo iż art. 1a) ust. 1 pkt 1 u.w.l. wskazuje, że do budynków (garaż jako lokal użytkowy stanowiący część budynku) stosuje się przepisy Prawa budowlanego oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy, w szczególności rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz.U. z 2002, Nr 75, poz. 690 ze zm., dalej: rozporządzenie), zawierające definicję budynku mieszkalnego, niezależnie od stanu prawnego budynku lub jego części oraz niezależnie od tego, kto jest właścicielem budynku lub jego części; - naruszenie art. 1a) oraz 7a) u.p.o.l. oraz art. 21 ust. 1 w związku z art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027, ze zm., dalej: u.p.g.k.), przez błędną wykładnię polegającą na niezrozumieniu treści i znaczenia przepisu przy opodatkowaniu budynków lub ich części, mylnie uznając, że organ podatkowy przy wymiarze podatku od nieruchomości w zakresie, m.in. przedmiotu opodatkowania (od budynków lub ich części) jest związany zapisem zawartym w ewidencji gruntów i budynków. Sąd rozszerzył zastosowanie ewidencji gruntów i budynków niezgodnie z art. la) ust. 3 pkt 1-8 u.p.g.k., podczas gdy zakres stosowania ewidencji gruntów i budynków został jednoznacznie określony tylko do gruntów; - naruszenie art. 32 ust. 1 Konstytucji RP, ponieważ decyzje organów podatkowych oraz zaskarżony wyrok Sądu aprobujące wadliwe rozstrzygnięcia organu, są sprzeczne z prawem, dyskryminują podatnika posiadającego garaż z wyodrębnioną własnością w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, poprzez zastosowanie do opodatkowania stawki dla powierzchni użytkowej określonej dla budynków niemieszkalnych lub ich części, w porównaniu do podatników posiadających garaże o niewyodrębnionej własności w budynkach mieszkalnych przy zastosowaniu stawki podatkowej przewidzianej dla powierzchni użytkowej od budynków mieszkalnych lub ich części. Na podstawie art. 174 pkt 2) P.p.s.a. zarzucono naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 187 oraz art. 188 Ordynacji podatkowej, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez niepodjęcie czynności zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz nieprawidłową ocenę przez organ zgromadzonego materiału dowodowego, tj. poprzez pominięcie okoliczności dowodzących o mieszkalnym przeznaczeniu budynku i przyjęcie, że ustalenie przeznaczenia budynku dokonuje się wyłącznie w oparciu o dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków oraz uznanie przez Sąd, że organ prawidłowo zastosował wyżej wskazany przepis dotyczący ustalenia przeznaczenia budynku określonego w ewidencji gruntów i budynków, a wobec tego przeznaczenie budynku nie może zostać zweryfikowane przez Organ w trakcie postępowania, a także naruszenie art. 210 Ordynacji podatkowej poprzez niepełne uzasadnienie faktyczne i prawne pozbawiające skarżącego możliwości rzetelnej analizy decyzji i prawidłowego odwołania. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi administracyjnemu pierwszej instancji, a także o zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna pozbawiona jest usprawiedliwionych podstaw, dlatego podlega oddaleniu. Materialnoprawne zagadnienie tkwiące u podstaw sporu w rozpoznawanej sprawie było przedmiotem uchwały składu siedmiu sędziów NSA z 27 lutego 2012 r., II FPS 4/11, na którą trafnie powołał się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku sąd administracyjny pierwszej instancji. W uchwale tej NSA uznał, że "w świetle art. 2 ust.1 pkt 2 i art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l garaż stanowiący przedmiot odrębnej własności, usytuowany w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki podatku przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) tej ustawy". W uzasadnieniu wskazanej powyżej uchwały wskazano również., że: "Przepisem znajdującym się poza regulacją ustawy podatkowej, a mającym istotne znaczenie dla wymiaru podatku od nieruchomości jest ponadto art. 21 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne. Zgodnie z tym przepisem, podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczenia nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej i gospodarki nieruchomościami stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. W związku z tym opodatkowanie budynku lub jego części stawką podatku przewidzianą dla budynków mieszkalnych jest możliwe, jeżeli w ewidencji gruntów i budynków budynek określony został jako mieszkalny. Należy również zauważyć, że ewidencja gruntów i budynków zawiera informacje dotyczące: gruntów, budynków i lokali. Z art. 20 ust. 1 pkt 3 ustawy – Prawo geodezyjne i kartograficzne wynika, że ewidencja ta w przypadku lokali obejmuje ich położenie, funkcję użytkową oraz ogólne dane techniczne. Oznaczenie funkcji użytkowej lokalu będzie zatem miało istotny znaczenie dla określenia czy lokal ma charakter mieszkalny czy niemieszkalny". Uchwałą tą na mocy art. 269 § 1 P.p.s.a. związany jest także Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą skargę kasacyjną. Związanie to polega na tym, że jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego, rozpoznający sprawę, nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę nie dopatrzył się wystąpienia w niej przesłanek uzasadniających zakwestionowanie stanowiska podjętego w przytoczonej uchwale. W konsekwencji uznać należało, że kontrola sądowoadministracyjna przeprowadzona w niniejszej sprawie przez WSA w Warszawie była prawidłowa, zarówno w warstwie materialnoprawnej, jak i procesowej. Sąd administracyjny pierwszej instancji słusznie uznał ustalenia organów podatkowych, że stanowiący własność skarżącego garaż – sklasyfikowany w ewidencji jako lokal niemieszkalny, dla którego prowadzona jest odrębna księga wieczysta – należało opodatkować według stawki określonej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.p.o.l., a organy podatkowe miały nie tylko prawo, ale i obowiązek oprzeć swoje ustalenia na danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków. W tym stanie rzeczy zarzuty skargi kasacyjnej, zarówno dotyczące sugerowanych naruszeń o charakterze materialnym, jak i procesowym, uznać należało za oczywiście chybione. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 184 P.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto zgodnie art. 204 pkt 1 tej ustawy.