I SA/Gd 838/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski (spr.), Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Agnieszka Zalewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 września 2013 r. sprawy ze skargi J. C. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 23 kwietnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów dotyczących prowadzonego postępowania egzekucyjnego 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 257 (dwieście pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 23 kwietnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z 24 stycznia 2013 r. uznające za niezasadne zarzuty J. C. w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie tytułu wykonawczego z 30 października 2012 r. nr [...]. Z uzasadnienia postanowienia organu II instancji wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego, będący jednocześnie wierzycielem i organem egzekucyjnym prowadzi postępowanie egzekucyjne wobec majątku zobowiązanego– J.C. w celu wyegzekwowania należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2006 r. określonych decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 15 października 2012 r. nr [...]. Pismem z dnia 13 grudnia 2012 r. J. C. reprezentowany przez pełnomocnika, na podstawie art. 33 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity Dz.U. z 2012 r. poz. 1015 ze zm.), zwanej dalej jako "u.p.e.a." zgłosił zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. W ocenie zobowiązanego, organ nieprawidłowo naliczył odsetki od zobowiązania podatkowego określonego w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 15 października 2012 r., czym naruszył przepisy: - art. 54 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) zwanej dalej jako "o.p.", ze względu na to, że wobec strony została wydana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego decyzja z dnia 21 lutego 2011 r. określająca kwotę przybliżonego zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. w wysokości 185.725 zł i kwotę odsetek od przybliżonego zobowiązania w wysokości 84.055 zł oraz dokonująca zabezpieczenia na majątku zobowiązanego przed wydaniem decyzji określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych na łączną kwotę 269.780 zł i na podstawie tejże decyzji dokonano zabezpieczenia na majątku strony, co oznacza, że za okres od dnia 21 lutego 2011 r. nie są należne odsetki, art. 54 § 1 pkt 7 o.p. ze względu na to, że postępowanie zakończone wydaniem ww. decyzji było prowadzone przed organem pierwszej instancji - Naczelnikiem Urzędu Skarbowego przez okres znacznie przekraczający 3 miesiące - w związku z powyższym za okres od dnia wszczęcia postępowania do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji odsetki nie powinny być naliczone. Zobowiązany wniósł o umorzenie prowadzonego do jego majątku w oparciu o wadliwie wystawiony tytuł wykonawczy (nie uwzględniający przerw w naliczaniu odsetek) postępowania egzekucyjnego. Postanowieniem z dnia 24 stycznia 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego oddalił wniesiony przez skarżącego zarzut nieistnienia obowiązku. W zażaleniu na to postanowienie pełnomocnik skarżącego ponowił argumentację zawartą w zgłoszonych zarzutach. Dodatkowo wskazał na prowadzenie przez organ podatkowy postępowania podatkowego w sposób przewlekły oraz wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i umorzenie postępowania egzekucyjnego. Postanowieniem z dnia 23 kwietnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W ocenie organu, Naczelnik Urzędu Skarbowego podjął prawidłowe rozstrzygnięcie co do zgłoszonego przez skarżącego zarzutu w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. W okolicznościach niniejszej sprawy nie zasługiwał bowiem na uwzględnienie zarzut nieistnienia obowiązku. Odnosząc się do kwestii przerwy w naliczaniu odsetek za okres zabezpieczenia, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż w stanie faktycznym sprawy art. 54 § 1 pkt 1 o.p. nie ma zastosowania. Z akt sprawy wynika bowiem, iż wpisem hipoteki przymusowej z dnia 11 kwietnia 2011r. na stanowiącej własność Pana J. C. nieruchomości położonej w M., dla której Sąd Rejonowy [...] Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr [...], dokonano zabezpieczenia należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2006 r. Jednakże organ egzekucyjny nie dokonał w sprawie zajęcia i sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, a dopiero zaliczenie, uzyskanych w wyniku właśnie sprzedaży tej nieruchomości, środków pieniężnych na zaległość podatkową obligowałoby wierzyciela do uwzględnienia w tytule wykonawczym przerwy w naliczaniu odsetek za okres zabezpieczenia. Ponadto, w ocenie organu II instancji, nie wystąpiła w sprawie przerwa w naliczaniu odsetek, o której mowa w art. 54 § 1 pkt 7 o.p., za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji. Z akt sprawy wynika, iż postanowieniem z dnia 26 czerwca 2009r. (doręczonym stronie w dniu 29 czerwca 2009r.) Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął z urzędu w stosunku do J. C. postępowanie podatkowe w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. Natomiast decyzją z dnia 14 listopada 2011r. organ podatkowy określił ww. zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. oraz odsetki od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy za poszczególne miesiące 2006r. Decyzja ta została doręczona pełnomocnikowi strony w dniu 15 listopada 2011 r. Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, w tym wyjaśnień organu podatkowego wynika również, że J. C. poprzez swoje działania, polegające na nierzetelnym prowadzeniu podatkowej księgi przychodów i rozchodów za 2006r., przyczynił się do podjęcia licznych czynności wyjaśniających w prowadzonym postępowaniu podatkowym, co przełożyło się na opóźnienie w wydaniu decyzji. W celu ustalenia prawidłowego rozliczenia z budżetem, prowadzonej w 2006r. przez J. C. działalności gospodarczej, gdzie przedłożoną przez stronę dokumentację uznano za nierzetelną niezbędnym było dokonanie analizy zebranych w postępowaniu dowodów. Strona postępowania, poprzez swoje zachowanie, w którym niejednokrotnie udzielała odpowiedzi niepełnych i niewyczerpujących, zmuszała organ podatkowy do podejmowania dodatkowych czynności wyjaśniających, w tym chociażby do przesłuchań 53 świadków, czy z racji braku rzetelnej relacji strony w zakresie zawartej z bankiem umowy, występowanie odrębnymi pismami do instytucji finansowych. Przełożyło się to ponadto na konieczność formułowania niezbędnych pism, kierowanych do instytucji zewnętrznych, sporządzania analiz i zestawień, co można było zastąpić sumiennymi wyjaśnieniami składanymi przez stronę. Podatnik był też uprawniony do przedkładania koniecznych dowodów, o które organ występował do instytucji bankowych. Jednak z braku jednoznacznych dowodów w tym zakresie, to organ podatkowy, dążąc do wyjaśnienia okoliczności sprawy, zmuszony był do gromadzenia koniecznych informacji we własnym zakresie. Także wnioski strony oraz jej pełnomocnika, które sprowadzały się do przesunięcia niektórych czynności, do których była wzywana strona postępowania, także przyczyniły się do przewlekania postępowania. Konieczność konfrontowania składanych przez stronę dowodów oraz obowiązek ich uzupełniania i wyjaśnienia przez organ podatkowy powodowało, że postępowanie podatkowe musiało być prowadzone ponad trzymiesięczny okres. Obowiązek zapewnienia stronie czynnego udziału w postępowaniu wymagał prawidłowego doręczania jej pełnomocnikowi wszelkich pism w sprawie, dołączania do akt zwrotnych potwierdzeń odbioru, a to niewątpliwie miało wpływ na czas trwania postępowania i nie może być traktowane jako przyczyny zależne od organu. W konsekwencji organ stwierdził, że tak długi okres trwania postępowania podatkowego był niezależny od organu podatkowego. Zaistniała zatem okoliczność, o której mowa w art. 54 § 2 o.p. a w związku z tym nie wystąpiły przesłanki do nienaliczania odsetek za zwłokę. Konieczność dokonania wnikliwej i dogłębnej analizy zgromadzonego obszernego materiału spowodowała, iż nie było możliwe zakończenie wszczętego postępowania podatkowego i doręczenie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego stronie w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia tego postępowania. Do opóźnienia w wydaniu decyzji podatkowej doszło również z winy J. C., który w trakcie prowadzonego postępowania nie zawsze działał w celu szybkiego wyjaśnienia istniejących wątpliwości organu podatkowego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na opisane postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, J. C. reprezentowany przez pełnomocnika zarzucił mu naruszenie: - art. 7, art. 10 § 1, art. 75 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz.U. z 2013 r., poz. 267) - zwanej dalej "k.p.a", poprzez nierozważenie sprawy w sposób wyczerpujący oraz dokonanie dowolnej oceny dowodów, co doprowadziło do uznania, że do długiego okresu prowadzenia postępowania przez organ pierwszej instancji doszło wskutek przyczyn od niego niezależnych, a także z winy skarżącego, podczas gdy wyłączną odpowiedzialność za przewlekłe prowadzenie postępowania ponosi Naczelnik Urzędu Skarbowego, - art. 33 u.p.e.a. oraz art. 54 § 1 pkt 7 i art. 54 § 2 o.p. polegające na uznaniu za prawidłowe bezpodstawnego naliczenia w wystawionym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego tytule wykonawczym, odsetek za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, od zobowiązania podatkowego określonego w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 15 października 2012 r. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego, ewentualnie uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości. W uzasadnieniu skargi podniósł, że Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 26 czerwca 2009 r. wszczął w stosunku do skarżącego postępowanie podatkowe. W dniu 16 listopada 2011 r., tj. 2,5 roku później, skarżący otrzymał decyzję organu pierwszej instancji, w której określono zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. oraz odsetki od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy za poszczególne miesiące 2006 r. W ocenie skarżącego, organ próbując usprawiedliwić przewlekłe prowadzenie postępowania stwierdził, że rzeczywistą przyczyną tego stanu rzeczy były uchybienia skarżącego lub przyczyny niezależne od organu. W trakcie prowadzonego postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego m.in. przesłuchał 55 świadków. Organ średnio w ciągu jednego miesiąca prowadzenia postępowania przesłuchiwał zatem mniej niż dwóch świadków. To z inicjatywy organu doszło do przeprowadzania dowodów z zeznań świadków. Z nieznanych przyczyn organ pierwszej instancji prowadził postępowanie dowodowe z licznymi, nadzwyczaj długimi przerwami między przesłuchaniami. Skarżący podał przy tym przykłady na poparcie swojego stanowiska. Wpływ na długość prowadzonego postępowania miał również fakt, że Naczelnik Urzędu Skarbowego musiał się zwracać kilkakrotnie w trybie art. 182 § 1 o.p. do "A" S.A. z żądaniem udzielenia informacji w zakresie posiadanego w tym banku przez skarżącego rachunku bankowego. Istotne dla braku sprawności w prowadzeniu postępowania było także i to, że w jego trakcie zmieniały się osoby je prowadzące. W ocenie skarżącego, niezgadzanie się z organem podatkowym w kwestiach istotnych dla postępowania oraz nieskładanie wyjaśnień zgodnie z zapatrywaniami organu na prowadzone postępowanie nie może być uznane za utrudnianie prowadzenia sprawy. Skarżący nie przyczynił się do przewlekłego prowadzenia postępowania. Zwłoka organu nie była usprawiedliwiona. Skarżący nie może ponosić negatywnych następstw niewłaściwego prowadzenia postępowania przez organ podatkowy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - zwanej dalej w skrócie "P.p.s.a." stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Kierując się powyższymi kryteriami Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej utrzymujące w mocy postanowienie organu I instancji uznające zarzuty skarżącego na prowadzone przez organ I instancji postępowanie egzekucyjne za nieuzasadnione. Zasadniczy spór w rozpatrywanej sprawie dotyczy tego, czy przekroczenie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego 3-miesięcznego okresu prowadzenia wobec skarżącego postępowania podatkowego nastąpiło z przyczyn niezależnych od tego organu. Ustalenie tej okoliczności jest istotne dla stwierdzenia, czy odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych mogą być naliczane za okres od dnia wszczęcia postępowania do dnia doręczenia decyzji organu I instancji, a w konsekwencji, czy terminy naliczania odsetek zostały prawidłowo wskazane w wystawionym tytule wykonawczym. Rozstrzygając ten spór wskazać należy, że stosownie do art. 53 § 1 o.p. zasadą jest naliczanie odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych. Wyjątek od tej zasady stanowi art. 54 § 1 pkt 7 o.p., zgodnie z którym odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu I instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania. W myśl art. 54 § 2 o.p. przepis przewidujący skutek odstąpienia od naliczania odsetek nie znajduje jednak zastosowania, jeżeli do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczyniła się strona lub jej przedstawiciel lub opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu. Wystąpienie tych okoliczności skutkuje tym, że odsetki za zwłokę naliczane są za cały okres trwania postępowania. Bezspornie, w niniejszej sprawie postępowanie prowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego trwało dłużej niż 3 miesiące, bo od 29 czerwca 2009 r. do 15 listopada 2011 r. Mimo to organy uznały, że odsetki od zaległości podatkowej powinny być naliczane za cały czas trwania postępowania, albowiem jego przedłużenie nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu podatkowego. Dyrektor Izby Skarbowej stał na stanowisku, że zaistniała okoliczność, o której mowa w art. 54 § 2 o.p. a w związku z tym nie wystąpiły przesłanki do nienaliczania odsetek za zwłokę. Konieczność dokonania wnikliwej i dogłębnej analizy zgromadzonego obszernego materiału spowodowała, iż nie było możliwe zakończenie wszczętego postępowania podatkowego i doręczenie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego stronie w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia tego postępowania. Do opóźnienia w wydaniu decyzji podatkowej doszło również z winy skarżącego, który w trakcie prowadzonego postępowania nie zawsze działał w celu szybkiego wyjaśnienia istniejących wątpliwości organu podatkowego. W ocenie Sądu zawarte w poddanym kontroli Sądu postanowieniu ogólnikowe przedstawienie przyczyn przedłużenia postępowania wymyka się spod kontroli Sądu i nie pozwala na rzetelną ocenę ewentualnych przyczyn przedłużenia postępowania przed organem I instancji. Jak słusznie stwierdza Dyrektor Izby Skarbowej w zaskarżonym postanowieniu, oceniając, czy przedłużenie postępowania nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu w rozumieniu art. 54 § 2 o.p. należy mieć na względzie złożoność sprawy, ilość i rodzaj przeprowadzanych dowodów, a także terminowość i celowość czynności podejmowanych przez organ w toku postępowania, prawidłowe zorganizowanie postępowania, czas niezbędny do dokonania czynności organizacyjnych (np. wezwania świadków czy pozyskania informacji od innych organów). Jeżeli czynności te zajmowały odpowiednią ilość czasu i uzasadnione były z uwagi zawiłość sprawy i jej etap oraz z uwagi na konieczność respektowania uprawnień stron postępowania, to uznać należy, że przedłużenie postępowania nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu. W ocenie Sądu, analiza akt sprawy wskazuje na obszerność postępowania dowodowego przed organem I instancji. Jednakże przedstawienie tych okoliczności musi wynikać z uzasadnienia postanowienia organu, który powołując się na nie dąży do wykazania, że do przedłużenia postępowania doszło nie z jego winy, przy czym aby okoliczności te podlegały ocenie Sądu, muszą być szczegółowo wykazane. Brak chronologicznego zestawienia czynności, ich charakteru i rodzaju, podejmowanych przez organ podatkowy, nie daje podstawy do oceny przyczyn przedłużenia okresu postępowania przed organem I instancji. Zatem, aby dokonać oceny zarzutu podnoszonego przez skarżącego w pierwszej kolejności Sąd musi mieć możliwość oceny przyczyn przedłużenia postępowania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. przed organem I instancji. Przy ogólnikowym omówieniu tych przyczyn Sąd takiej możliwości nie miał. Szczególnie istotna jest przy tym okoliczność, że stanowisko wierzyciela, którym w tym przypadku jest organ podatkowy I instancji, w odniesieniu do zarzutu zgłoszonego na podstawie art. 33 pkt 1 u.p.e.a., ma charakter wiążący dla organu egzekucyjnego (art. 34 § 1 u.p.e.a.). Zastosowanie wyłączenia naliczenia odsetek za zwłokę w myśl art. 54 § 1 pkt 7 o.p. zobowiązuje organ egzekucyjny do ścisłego ustalenia okresu opóźnienia, natomiast zastosowanie unormowania z § 2 tego przepisu wymaga ustalenia konkretnych przyczyn opóźnienia załatwienia sprawy podatkowej, na czym miało polegać opóźnienie załatwienia tej sprawy, na czym miało polegać ewentualne przyczynienie się strony do opóźnienia, jakie okoliczności przemawiają za wykluczeniem wpływu organu podatkowego na powstanie przyczyn opóźnienia. Dokonując oceny czy przedłużenie postępowania nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu orzekającego w rozumieniu art. 54 § 2 o.p. należy mieć na względzie złożoność sprawy, ilość i rodzaj przeprowadzonych dowodów, a także terminowość podejmowanych czynności, prawidłowość zorganizowania postępowania, czas niezbędny do dokonania czynności organizacyjnych. W przedmiotowej sprawie materiałem dowodowym, który organ miał obowiązek zbadać pod kątem oceny podyktowanej treścią przepisu art. 54 § 2 o.p., były akta postępowania podatkowego. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia nie wynika czy organ odwoławczy badał pod tym kątem akta tego postępowania. Organ II instancji utrzymując w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego wyliczył wprawdzie kilka czynności mających wpływ na przedłużenie postępowania podatkowego przed organem I instancji. Brak jest natomiast stanowiska organu w kwestii terminowości działań Naczelnika Urzędu Skarbowego w postępowaniu podatkowym, zawierającego chronologiczne zestawienie czynności, ich charakter i rodzaj w odniesieniu do przyczyn przedłużenia okresu postępowania podatkowego. Nie mogąc stwierdzić, czy organ II instancji w tym zakresie zebrał i rozpatrzył cały materiał dowodowy, czego wymaga przepis art. 7, art. 75 § 1, i art. 77 § 1 k.p.a., Sąd uznał, iż uchybienia te mają istotny wpływ na wynik sprawy, co uzasadnia uchylenie zaskarżonego postanowienia. Odnosząc się natomiast do podniesionej jako zarzut w postępowaniu egzekucyjnym kwestii przerwy w naliczaniu odsetek za okres zabezpieczenia, Sąd podziela stanowisko organu, iż w realiach niniejszej sprawy nie miał zastosowania art. 54 § 1 pkt 1 o.p. Zgodnie z tym przepisem, odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres zabezpieczenia, od zabezpieczonej kwoty zobowiązania, jeżeli objęte zabezpieczeniem środki pieniężne, w tym kwoty uzyskane ze sprzedaży objętych zabezpieczeniem rzeczy lub praw, zostały zaliczone na poczet zaległości podatkowych. Rację ma bowiem Dyrektor Izby Skarbowej twierdząc, że organ egzekucyjny nie dokonał w sprawie zajęcia i sprzedaży nieruchomości skarżącego, na której ustanowiono hipotekę przymusową. Zatem dopiero zaliczenie uzyskanych w wyniku sprzedaży tej nieruchomości, środków pieniężnych na zaległość podatkową obligowałoby wierzyciela do uwzględnienia w tytule wykonawczym przerwy w naliczaniu odsetek za okres zabezpieczenia. Biorąc pod uwagę charakter stwierdzonych uchybień, przedwczesnym jest dokonywanie oceny zasadności pozostałych zarzutów skargi. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ uwzględni poczynione wyżej rozważania, które stanowią jednocześnie wskazania do dalszego postępowania. Mając na uwadze powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., orzekł jak w sentencji. Rozstrzygnięcie w przedmiocie wykonalności zaskarżonego postanowienia wydano stosownie do art. 152 P.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 P.p.s.a. oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013, poz. 490).