I SA/Łd 867/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędziowie: sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) sędzia WSA Joanna Tarno Protokolant asystent sędziego Maciej Dębski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 listopada 2013 r. sprawy ze skargi R. D. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006 r. i pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia oddala skargę. I SA/Łd 867/13 UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stwierdził, że odwołanie strony skarżącej z [...] od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z [...] określającej R. D. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006 r. zostało wniesione z uchybieniem terminowi określonemu w art. 223 § 2 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W związku z tym odwołanie pozostawiono bez rozpatrzenia. W uzasadnieniu powyższego postanowienia przedstawiono dotychczasowy przebieg postepowania. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. decyzją z [...] określił R. D. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006 r. Decyzja ta została doręczona podatnikowi w dniu 28 grudnia 2012 r. w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej. Z notatki służbowej sporządzonej przez pracownika organu kontrolnego wynika, że 15 lutego 2013 r. z Urzędem Kontroli Skarbowej w Ł. skontaktował się telefonicznie adwokat J. T. oświadczając, że nie otrzymał decyzji wydanej na rzecz R. D. w zakresie podatku VAT za 2006 r. W trakcie tej rozmowy został poinformowany, że w postępowaniu kontrolnym zakończonym wydaniem przedmiotowej decyzji podatnik nie ustanowił pełnomocnika, zatem przedmiotowa decyzja została doręczona na adres R. D.. W dniu 22 lutego 2013 r. umocowany przez podatnika pełnomocnik złożył odwołanie od ww. decyzji organu I instancji wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia. We wniosku podał, że skarżący był przekonany, iż podobnie jak w innych postępowaniach, tak i w tym, jest reprezentowany przez pełnomocnika. Wskazał, że w związku ze stresogenną sytuacją wywołaną licznymi postępowaniami kontrolnymi nastąpiło obniżenie odporności organizmu skarżącego, co spowodowało, że niezbędne stało się wdrożenie długofalowego leczenia zarówno otolaryngologicznego, jak i psychiatrycznego. Pełnomocnik podniósł, że pracownicy organu kontrolnego usiłowali doręczyć decyzję 14 grudnia 2012 r. Kolejną próbę podjęto 24 grudnia 2012 r. - w wigilię. W związku z powyższym, zdaniem strony, organ bezpodstawnie uznał, że doręczenie decyzji nastąpiło w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej. Organ wyjaśnił, że postanowieniem z [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Mając na względzie fakt, że termin do wniesienia odwołania upłynął w dniu 11 stycznia 2013 r. stwierdzono, że odwołanie z [...] zostało wniesione z uchybieniem ustawowego terminu do jego wniesienia. Podniesiono, że termin do wniesienia odwołania jest terminem nieprzekraczalnym, a uchybienie jemu powoduje bezskuteczność wniesionego odwołania, czego następstwem jest ostateczność decyzji organu I instancji. Na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z [...] w przedmiocie stwierdzenia, że odwołanie od decyzji z dnia [...] zostało wniesione z uchybieniem terminu złożono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono: 1. naruszenie artykułu 220 § 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez naruszenie prawa podatnika do instancyjnej kontroli decyzji wydawanych w postępowaniu administracyjno-podatkowym; 2. naruszenie 228 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja poprzez bezpodstawne ustalenie, że w sprawie niniejszej wniesienie odwołania nastąpiło z uchybieniem terminu, o którym mowa w art. 223 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa; 3. naruszenie artykułu 150 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez przyjęcie, że doszło do doręczenia zastępczego przedmiotowej decyzji, w sytuacji kiedy skarżący - podatnik w miejscu zameldowania faktycznie nie przebywał w okresie złożenia zawiadomienia o przesyłce. Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postepowania sądowego według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi w odniesieniu do ww. postanowienia podniesiono, że źródłem wydania zaskarżonego postanowienia jest błędna ocena w zakresie warunków, w jakich złożony został wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Strona skarżąca podniosła również, że kwestionuje fakt prawidłowości doręczenia decyzji, w stosunku do której zostało złożone odwołanie. Zdaniem strony, gdyby organ przeprowadził postępowanie zgodnie z zasadami ustawy Ordynacja podatkowa to ustaliłby, że skarżący podatnik w dacie podejmowania prób doręczenia mu decyzji nie przebywał w miejscu zameldowania, a brak powiadomienia organu o tym fakcie wynikał z obiektywnych przyczyn związanych ze stanem jego zdrowia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W tak zakreślonych granicach kognicji, Sąd uznał, że w ustalonym stanie faktycznym skarga R. D. nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Przedmiotem sporu jest stwierdzenie wniesienia odwołania z uchybieniem terminowi. Należy zatem odpowiedzieć na pytanie, czy organy podatkowe zasadnie uznały, że skarżący uchybił 14 - dniowemu terminowi do wniesienia odwołania. Powyższą kwestię regulują przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm. ) – dalej O.p. Zgodnie z art. 223 § 2 cyt. ustawy O.p. odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji. Z kolei w myśl art. 228 § 1 pkt 2 O.p. organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. O ocenie zgodności z prawem postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania decyduje to, czy według stanu na moment jego podjęcia spełniły się przesłanki przewidziane w art. 228 § 1 pkt 2 O.p. Treść tego przepisu została sformułowana w sposób kategoryczny i bezwarunkowy. Stwierdzenie niedotrzymania terminu do złożenia środka zaskarżenia nie zależy od uznania organu odwoławczego, gdyż obowiązek taki wynika wprost z ustawy. Koniecznym jest zatem ustalenie, w jakim dniu miało miejsce prawidłowe doręczenie decyzji oraz ustalenie, kiedy zostało wniesione odwołanie od tej decyzji i w rezultacie, czy doszło do uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Uchybienie terminowi do wniesienia środka odwoławczego jest bowiem okolicznością obiektywną i w razie jej stwierdzenia organ odwoławczy nie może przystąpić do merytorycznego rozpatrzenia odwołania (zażalenia), lecz ma obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi. Zgodnie z przepisem art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy. W sprawie nie jest sporne, że decyzja organu I instancji określająca R. D. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006 r. została prawidłowo wysłana na adres zamieszkania skarżącego. Powyższego strona nie kwestionuje. Wprawdzie skarżący podnosi, że w okresie doręczenia nie przebywał w domu, ale nie powiadomił organu o zmianie miejsca pobytu, nie ustanowił też pełnomocnika dla doręczeń. Skarżący nie miał również ustanowionego pełnomocnika do reprezentowania go przed organem podatkowym, który wydał decyzję z dnia [...] w przedmiocie podatku VAT za poszczególne miesiące 2006 r., bowiem samo przekonanie podatnika o posiadaniu profesjonalnego pełnomocnika nie jest wystarczające do dokonania doręczenia decyzji pełnomocnikowi. Kolejno podnieść należy, że zgodnie treścią art. 150 § 1 Ordynacji podatkowej w przypadku niemożności doręczenia pisma adresatowi w jeden ze sposobów wskazanych w art. 148 lub w art. 149 poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez pocztę - lub pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczenia pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę. Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1, a powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni ( § 1a). Zawiadomienie o pozostawieniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (§ 2). Doręczenie przewidziane w art. 150 Ordynacji podatkowej oparte jest na domniemaniu, że pismo dotarło do rąk adresata i że w ten sposób doręczenie zostało dokonane prawidłowo. Domniemanie to jednak może być przez adresata obalone poprzez uprawdopodobnienie, że nie został zawiadomiony o przeznaczonym dla niego piśmie, złożonym w pocztowej placówce oddawczej. Nie jest przy tym wystarczające samo zaprzeczenie adresata, że nie powziął wiadomości o złożeniu go w danym urzędzie, lecz konieczne jest poparcie twierdzenia dowodami na uprawdopodobnienie okoliczności niepowzięcia wiadomości o piśmie (por. wyrok TK z dnia 17 września 2002r. SK 35/01 OTK - A 2002, nr 5, poz. 60; postanowienie SN z dnia 104 września 1970 r., sygn. akt IPZ 53/70). Z akt sprawy wynika, że przesyłka zawierająca decyzję z dnia [...] adresowana do skarżącego była doręczana pocztą listem poleconym i została awizowana przez doręczyciela w dniu 14 grudnia 2012 r. oraz powtórnie w dniu 24 grudnia 2012 r., a następnie zwrócona do nadawcy. Przy czym doręczyciel we właściwym punkcie zwrotnego poświadczenia odbioru wskazał, że przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata w Urzędzie Pocztowym, zaś awiza pozostawiono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. W tym miejscu odnosząc się do podnoszonej w skardze okoliczności jakoby nie nastąpiło doręczenie w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej, natomiast zachodziło usiłowanie doręczenia decyzji przez pracowników organu kontrolnego w dniach 14 i 24 grudnia 2012 r., podkreślić należy, że pocztowy dowód doręczenia przesyłki jest dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 § 2 Ordynacji podatkowej, co oznacza, że stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone. Co prawda możliwe jest przeprowadzenie dowodu przeciwko treści dokumentu urzędowego (art. 194 § 3 O.p.), ale należy mieć na uwadze, że również w postępowaniu podatkowym ciężar przeprowadzenia dowodu, spoczywa na tym, kto z określonego faktu wywodzi skutki prawne. Uwzględniając, że znajdujące się w aktach sprawy zwrotne potwierdzenie odbioru decyzji organu I instancji stanowi dokument urzędowy, z którym związane jest domniemanie prawdziwości jego treści, Sąd dokonał jego oceny i uznał, że dokument ten zawiera wszelkie niezbędne informacje zarówno co do sposobu awizowania, dat tej czynności, wreszcie zwrotu przesyłki do nadawcy. Dlatego Sąd stwierdza, iż wniosek organu odwoławczego, że przesyłka kierowana do skarżącego została prawidłowo doręczona w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej w dniu 28 grudnia 2012 r., tj. z upływem 14 dni od pierwszego zawiadomienia o niemożności doręczenia i pozostawieniu przesyłki w Urzędzie Pocztowym, jest w pełni uzasadniony. W tej sytuacji 14 - dniowy termin do wniesienia odwołania od decyzji z [...] minął w dniu 11 stycznia 2013 r. Odwołanie zostało wniesione w dniu 22 lutego 2013 r., co oznacza, że zostało wniesione z uchybieniem terminowi do jego wniesienia, a w tej sytuacji organ - zgodnie z art. 228 § 1 pkt 2 O.p. - został przez ustawodawcę zobligowany do wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Należy zaznaczyć, że niniejsza skarga dotyczy problemu uchybienia terminowi do złożenia odwołania, a nie kwestii przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, który został rozstrzygnięty postanowieniem z dnia [...] i który jest przedmiotem zaskarżenia do tutejszego Sądu w sprawie I SA/Łd 866/13. Tryb zastosowany w sprawie, tj. stwierdzenie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oraz odmowne rozstrzygnięcie wniosku o przywrócenie terminu w tej samej dacie był prawidłowy. Zgodnie bowiem z poglądem Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonym w sprawie sygn. akt I FSK 1060/12 - rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w trybie art. 162 O.p. jest etapem następującym po wydaniu postanowienia stwierdzającego uchybienie temu terminowi na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 ww. ustawy, niezależnie od tego, kiedy ów wniosek został złożony (po wniesieniu odwołania, czy jednocześnie z nim). Zatem wydanie postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi nie może nastąpić po dacie wydania postanowienia w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Skoro bowiem punktem wyjścia do złożenia wniosku o przywrócenie terminu jest jego niedotrzymanie, to właśnie stwierdzenie tego uchybienia powinno być tym, co w pierwszej kolejności następuje. Przepisy art. 162 § 1 i § 2 O.p. nie pozostawiają wątpliwości co do tego, że aby złożyć wniosek o przywrócenie terminu, termin musi być uchybiony. Ta przesłanka została w niniejszej sprawie spełniona. Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że zaskarżone postanowienie nie narusza wskazanych przez skarżącego przepisów prawa, wobec czego na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. ) Sąd oddalił skargę. E.B.