II GSK 648/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ludmiła Jajkiewicz Sędzia NSA Maria Jagielska (spr.) sędzia del. WSA Małgorzata Grzelak Protokolant Marzena Bal po rozpoznaniu w dniu 26 maja 2015 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A. K. J. w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 26 listopada 2013 r. sygn. akt V SA/Wa 1602/13 w sprawie ze skargi A. K. J. w G. na decyzję Ministra Obrony Narodowej z dnia [...] kwietnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości dotacji przypadającej do zwrotu do budżetu państwa 1. uchyla zaskarżony wyrok; 2. uchyla zaskarżoną decyzję z dnia [...] kwietnia 2013 r. nr [...] oraz utrzymaną nią w mocy decyzję z dnia [...] marca 2013 r. nr [...]; 3. zasądza od Ministra Obrony Narodowej na rzecz A. K. J. w G. kwotę 5 845 (pięć tysięcy osiemset czterdzieści pięć) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. wyrokiem z dnia 26 listopada 2013 r. o sygn. akt V SA/Wa 1602/13 oddalił skargę A. K. J. w G. (dalej jako K.) na decyzję Ministra Obrony Narodowej (dalej jako MON albo Minister) z dnia [...] kwietnia 2013 r. nr [...] określającą wysokość dotacji przypadającej do zwrotu do budżetu państwa. Z uzasadnienia wyroku wynika, że Sąd I instancji przyjął za podstawę rozstrzygnięcia następujące ustalenia. W dniu [...] kwietnia 2012 r. K. zawarł z MON umowę nr [...] na realizację zadania publicznego pn. "[...]" w terminie od [...] kwietnia do [...] sierpnia 2012 r., mocą której K. otrzymał od Ministra dotację w wysokości 50.000 zł. Zmieniona aneksem nr [...] z dnia [...] sierpnia 2012 r. umowa, określając zobowiązania K. postanowiła, że K. przekaże kwotę 168.650 zł pochodzącą ze "środków z innych źródeł" (w tym środki pochodzące z innych źródeł publicznych w wysokości 100.000 zł oraz środki pozostałe w wysokości 68.650 zł). W § 10 ust. 6 umowy strony ustaliły też, że K. ma prawo do zwiększenia procentowego udziału dotacji maksymalnie do wysokości 5 %, co w sumie stanowi 28 %. Po złożeniu sprawozdania z realizacji zadania publicznego przez K., Minister zakwestionował wydatki K. jako poniesione niezgodne z umową (kosztorysem) w kwocie 2.482 zł oraz wydatki poniesione przez inne podmioty, a nieprawidłowo zakwalifikowane przez K. jako wydatki własne w kwocie 248.815,56 zł. Minister ustalił, że K. przekazał na realizację zdania, zgodnie z § 3 ust. 3 umowy, kwotę 42.814,08 zł. O stwierdzonych nieprawidłowościach MON poinformował K. pismem z dnia [...] grudnia 2012 r. oraz wystawił notę obciążeniową na kwotę 34.315,30 zł. W odpowiedzi K. stwierdził, że środki przekazane przez inne podmioty należy traktować jako środki przekazane na realizację zadania bezpośrednio przez K., a w odniesieniu do zakwestionowanej kwoty 2.482 zł, pochodzącej ze środków własnych, uznał za niekwalifikowaną jedynie kwotę 492 zł. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2013 r. MON, działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r., poz. 267 ze zm.), dalej: k.p.a. w związku z art. 152 ust. 3, art. 169 ust. 1 pkt 2, ust. 5 pkt 2 i ust. 6 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), dalej: u.f.p., utrzymał w mocy własną decyzję z dnia [...] marca 2013 r. określającą wysokość dotacji przypadającej do zwrotu do budżetu państwa od K. w wyniku realizacji umowy nr [...] z dnia [...] kwietnia 2012 r. na kwotę 34.315,30 zł oraz określającą termin, od którego nalicza się odsetki w wysokości jak dla zaległości podatkowych na dzień [...] grudnia 2012 r. Oddalając skargę K. na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej: p.p.s.a., WSA w W. uznał, że kontrolowana decyzja jest prawidłowa i wskazał, że zgodnie z art. 169 ust. 1 pkt 1 u.f.p. dotacje udzielone z budżetu państwa pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości podlegają zwrotowi do budżetu państwa wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2. Przepis art. 169 ust. 2 u.f.p. stanowi natomiast, że dotacjami pobranymi w nadmiernej wysokości są dotacje otrzymane z budżetu państwa w wysokości wyższej niż określona w odrębnych przepisach, umowie lub wyższej niż niezbędna na dofinansowanie lub finansowanie dotowanego zadania. Stosownie do treści art. 152 ust. 3 u.f.p. w przypadku stwierdzenia na podstawie rozliczenia, o którym mowa w ust. 2, że dotacja wykorzystana została w części lub całości niezgodnie z przeznaczeniem albo pobrana w nadmiernej wysokości, dysponent części budżetowej lub dysponent środków, o których mowa w art. 127 ust. 3, określa, w drodze decyzji, wysokość kwoty podlegającej zwrotowi do budżetu państwa. Sąd I instancji zwrócił uwagę, że K., podpisując umowę z dnia [...] kwietnia 2012 r., zmienioną aneksem nr [...] w dniu [...] sierpnia 2012 r., zobowiązał się w § 1 ust. 2 wykonać zadanie publiczne w zakresie i na warunkach określonych w umowie. W § 1 ust. 4 strony określiły obowiązek stosowania przy realizacji umowy Zasad przyznawania i rozliczania przez Ministra Obrony Narodowej dotacji na realizację zadań publicznych z zakresu obronności w 2012 r. (dalej: Zasady). Ponadto w § 3 ust. 3 umowy określono sposób finansowania zadania przez skarżącego. W pierwotnej umowie stowarzyszenie zobowiązało się sfinansować zadanie własnymi środkami w wysokości 168.650 zł. Następnie zmieniono ten punkt i wskazano, że Zleceniobiorca zobowiązuje się do przekazania na realizację zadania środków finansowych z innych źródeł w wysokości 168.650 zł, w tym środków finansowych z innych źródeł publicznych 100.000 zł oraz pozostałych środków 68.650 zł. Całkowity koszt zadania publicznego (§ 3 ust. 4) określono na 223.250 zł, w tym 168.650 zł i 4.600 zł (odpowiednio środki finansowe i wkład osobowy skarżącego), 50.000 zł (dotacja). Za istotne Sąd uznał także § 4 ust. 1 i ust. 2 umowy, które wskazują (ust. 1), że Zleceniobiorca jest zobowiązany zachować procentowy udział dotacji, o którym mowa w ust. 2, w całkowitych kosztach zadania publicznego, o którym mowa w § 3 ust. 4, a w ust. 2 stwierdzono, że procentowy udział dotacji w całkowitych kosztach zadania publicznego wynosi nie więcej niż 23 %. Umowa przewidziała również możliwość zwiększenia udziału dotacji w całkowitym koszcie zadania publicznego, jednakże nie więcej niż 5 % (§ 10 ust. 6). W myśl Zasad, Rozdział II "Otwarty konkurs ofert", ust. 4 "Sposób wypełniania oferty", pkt 16 "Przewidywane źródła finansowania zadania" – należy rozpisać wkład własny Oferenta, w tym środki finansowe z innych źródeł, wpłaty i opłaty adresatów zadania publicznego, środki finansowe z innych źródeł publicznych (w szczególności: dotacje z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, funduszy celowych, funduszy strukturalnych), pozostałe (inne źródła) oraz wkład osobowy (w tym świadczenia wolontariuszy i praca społeczna członków). Z kolei pkt 17 Zasad określa, że w pozycji "Finansowe środki z innych źródeł publicznych" należy podać kwoty dotacji otrzymane lub o które organizacja wystąpiła, finansowane z innych źródeł publicznych. Należy podać nazwy poszczególnych organów i kwoty uzyskanych środków. W Rozdziale III "Kryteria wyboru oferty", ust. 3 "Dopuszczalność zwiększenia w kategoriach kosztów" Zasad wyjaśniono, że zleceniobiorca realizując zadanie musi dokonywać wydatków zgodnie z umową i kosztorysem stanowiącym załącznik do umowy. W toku realizacji zadania dopuszcza się zwiększenie wydatków w danej kategorii kosztów do 10 % wartości tej kategorii z wyłączeniem wydatków dotyczących kosztów administracyjnych i kosztów związanych z działaniami promocyjnymi zadania, jak również z wyłączeniem kosztów niefinansowanych w postaci wolontariatu. Zgodnie z § 11 ust. 5 umowy w przypadku niewykorzystania na realizację zadania deklarowanych środków własnych oraz z innych źródeł, o których mowa w § 3 ust. 3, Zleceniobiorca zobowiązany jest do zwrotu dotacji proporcjonalnie w takiej części, w jakiej nie zostały wykorzystane środki finansowe Zleceniobiorcy na rachunek bankowy Zleceniodawcy (...). Mając powyższe na względzie Sąd I instancji podzielił stanowisko Ministra, że skarżący winien dysponować środkami finansowymi, które zadeklarował i to on winien pokrywać koszty realizowanego zadania. To skarżący był stroną umowy o dotację, to on w pkt 3 § 3 umowy zobowiązał się przekazać na realizację zadania wskazaną kwotę, a nie podmiot trzeci. Sąd podkreślił, że skarżący mylnie postawił znak równości między terminem "środki finansowe z innych źródeł" a terminem "środki finansowe płacone przez podmiot trzeci". Paragraf 3 ust. 3 umowy wyraźnie wskazuje, że wszystkie środki finansowe winny być w dyspozycji strony skarżącej. Paragraf ten wskazuje na źródła tych środków i mówi o własnych środkach, bądź też powierzonych, ale będących w dyspozycji skarżącego, z których to środków sam skarżący pokrywa wydatki, o czym stanowi m.in. rozdział 3 ust. 3 Zasad i § 11 ust. 5 umowy. Jak ocenił Sąd, brak jest innej możliwości interpretacji umowy, skoro jej stroną jest tylko skarżący i organ, a nie inny podmiot trzeci, który w żaden sposób, a przynajmniej bezpośrednio nie odpowiada za realizację umowy. Zdaniem Sądu słusznie zatem Minister zakwestionował wydatki w wysokości 248.815,56 zł jako wydatki poniesione przez inne podmioty niż skarżący i dlatego prawidłowo wskazał, że K. poniósł jedynie wydatek z własnego budżetu w wysokości 42.814,08 zł. Wykładnię umowy i obowiązków skarżącego dokonaną przez Ministra Sąd uznał za prawidłową. Reasumując tę część rozważań Sąd I instancji podkreślił, że K. zobowiązał się do przekazania na realizację zadania publicznego środków finansowych w wysokości, od której uzależniona była wysokość dotacji. K. nie mógł przekazać niebędących w jego dyspozycji środków finansowych pochodzących od podmiotów będących jego partnerami przy wykonaniu zadania publicznego. Nie mógł również rozliczyć tych środków jako własnych (pochodzących z własnego budżetu), co uczynił. Aneks nr [...] do umowy w tym zakresie nic nie zmienił, bowiem dotyczył jedynie źródeł finansowania i nie zwalniał skarżącego z obowiązku przekazania zadeklarowanych w umowie środków finansowych. Wobec tego organ słusznie przyjął, że termin "źródło pochodzenia tych środków" należy rozumieć jako miejsce, z którego one pochodzą, a nie – jak to błędnie interpretował K. – płatnika bądź bezpośredniego wykonawcę. Za bezzasadne Sąd I instancji uznał zarzuty naruszenia art. 1 § 1 pkt 1 k.p.a. w zw. z art. 34 ust. 1 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2010 r. Nr 234, poz. 1536 ze zm.) oraz art. 152 ust. 3 i 169 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 u.f.p., bo Minister zastosował te przepisy prawidłowo. W ocenie Sądu analiza sprawy pod kątem zakwestionowanych przez Ministra wydatków jako niekwalifikowanych, pozwoliła przyjąć, że także w tym zakresie decyzja była prawidłowa. Ponadto WSA nie stwierdził naruszenia przepisów k.p.a., w tym art. 7 i art. 8 k.p.a., bo postępowanie wyjaśniające zostało przeprowadzone zgodnie z prawem. Skargą kasacyjną K. domagał się uchylenia wyroku i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji lub uchylenia wyroku i rozpoznania skargi oraz zasądzenia kosztów postępowania wg norm prawem przepisanych. Wnoszący skargę kasacyjną zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie: I. przepisów postępowania, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. przez oddalenie skargi mimo naruszenia przez MON art. 7, 77 § 1 oraz 80 k.p.a. w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy – nieprawidłowo bowiem Sąd I instancji przyjął, że MON właściwie ustalił, iż K. nie dysponował środkami, które przekazane zostały w celu wykonania zadania publicznego, oznaczonymi jako "środki finansowe z innych źródeł", co doprowadziło również do naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. przez przedstawienie sprawy niezgodnie z jej rzeczywistym stanem; II. prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 169 ust. 2 u.f.p. skutkującą przyjęciem, że MON właściwie zakwalifikował udzieloną K. dotację jako pobraną w nadmiernej wysokości, w konsekwencji czego doszło do niewłaściwego przyjęcia normy art. 169 ust. 1 u.f.p. jako źródła obowiązku po stronie K., czego rezultatem było niewłaściwe zastosowanie art. 152 ust. 3 u.f.p., art. 60 u.f.p. i art. 67 u.f.p. polegające na uznaniu przez Sąd I instancji, że – w ustalonym stanie faktycznym – MON był uprawniony do rozstrzygnięcia spornej kwestii w drodze decyzji administracyjnej – co doprowadziło ostatecznie do naruszenia przez Sąd I instancji art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. Uzasadniając zarzuty wnoszący skargę kasacyjną stwierdził, że zaskarżony wyrok Sądu I instancji narusza prawo i powinien zostać uchylony, ponieważ Sąd błędnie uznał za Ministrem, że K. nie dysponował środkami własnymi na realizację zadania publicznego, pochodzącymi z innych źródeł. Sąd zaaprobował wadliwą analizę stanu faktycznego sprawy dokonaną przez organ, a w szczególności umowy z dnia [...] kwietnia 2012 r. w sprawie zabezpieczenia organizacji [...] zawartej pomiędzy K. a [...] Sp. z o.o. Umowa polegała na zleceniu spółce wykonania w imieniu K. szeregu kluczowych dla realizacji zadania czynności. W rezultacie podpisania tej umowy po stronie K. powstała wierzytelność, która zwiększyła jego aktywa (budżet) oraz dług do rozliczenia. K. stał się dysponentem tej wierzytelności, wniósł ją do przedmiotowego zadania publicznego i właściwie rozliczył ten wkład w kategorii "środki finansowe z innych źródeł". Nadto, wbrew twierdzeniu Sądu aneks nr [...] do umowy z [...] kwietnia 2012 r. miał kluczowe znaczenie, ponieważ pozwolił właściwie rozliczyć wydatki poniesione przez K. w omówiony wyżej sposób. Skarżący kasacyjnie podkreślił, że zadysponował w celu zrealizowania zadania publicznego środkami w wysokości 341.629,24 zł, a więc procentowy udział dotacji w całkowitych kosztach zadania został zachowany i uległ znacznemu zmniejszeniu – do 14,62 %. Ponadto skarżący zwrócił uwagę, że otrzymał od Ministra dotację w wysokości 50.000 zł, a więc nie wyższą i została ona wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem. Pismem z dnia [...] kwietnia 2014 r. K., w ramach uzupełnienia argumentacji skargi kasacyjnej, przedłożył do akt sprawy opinię Dyrektora Departamentu Pożytku Publicznego Ministerstwa Pracy i Polityki Społecznej, potwierdzającą jego stanowisko w tej sprawie. MON nie skorzystał z prawa do wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym pełnomocnik Ministra wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów postępowania według norm prawem przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Kontrolowanym kasacyjnie wyrokiem Sąd I instancji uznał za prawidłowe działanie organu, który na podstawie art. 152 ust. 3 u.f.p. oraz art. 169 ust. 1 pkt 2 tej ustawy określił K. wysokość kwoty podlegającej do zwrotu do budżetu państwa z tytułu pobrania dotacji w nadmiernej wysokości. W ocenie Sądu K. nie dotrzymał warunku sfinansowania zadania publicznego własnymi środkami w określonej wysokości i proporcji do środków dotacyjnych, bowiem nie poniósł wydatków z własnego budżetu; środki wydatkowane przez podmiot trzeci nie mogły być zakwalifikowane jako środki finansowe z innych źródeł. Skarga kasacyjna została oparta na obu podstawach wskazanych w art. 174 pkt 1 i pkt 2 p.p.s.a., a zarzuty postawione w ich ramach identyfikują istotę sprawy, która zawiera się w odpowiedzi na pytanie, czy prawidłowo dokonano oceny, że w sprawie zachodzi przesłanka, o której mowa w art. 169 ust. 1 pkt 2 u.f.p. pobrania środków w nadmiernej wysokości, zdefiniowana w ust. 2 tego artykułu, i czy w konsekwencji prawidłowo zastosowany został art. 169 ust. 1 u.f.p. nakazujący zwrot dotacji wraz z odsetkami. Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił przekonania Sądu I instancji co do zgodności z prawem zaskarżonej decyzji. Przede wszystkim podkreślić należy, co nie jest wątpliwe, że K. zrealizował zadanie publiczne, na które otrzymał dotację w wysokości określonej umową zawartą między K. a MON, a przyznana dotacja, stanowiąca niewielką część kosztów zadania, została wykorzystana na objęte umową i zrealizowane zadanie, a więc w sposób zgodny z art. 168 ust. 4 u.f.p. Nie jest też sporne, że zasadnicza część kosztów zadania została, na podstawie umowy pomiędzy K. a [...] Sp. z o.o., uregulowana przez tę Spółkę. Tego rodzaju sposób sfinansowania zadania publicznego objętego umową z MON, zdaniem Sądu I instancji, wpisuje się w dyspozycję art. 169 ust. 2 u.f.p. stanowiąc podstawę do zwrotu dotacji na zasadzie ust. 1 pkt 2 tego artykułu. Powyższego poglądu nie podziela sąd kasacyjny. Przypomnieć wypada, że stosownie do art. 169 ust. 1 pkt 2 u.f.p. dotacje udzielone z budżetu państwa pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości podlegają zwrotowi do budżetu państwa wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2. Z kolei jak stanowi ust. 2 tego artykułu, dotacjami pobranymi w nadmiernej wysokości są dotacje otrzymane z budżetu państwa w wysokości wyższej, niż określona w odrębnych przepisach, umowie lub wyższej niż niezbędna na dofinansowanie lub finansowanie dotowanego zadania. W rozpatrywanej sprawie wysokość dotacji nie została określona w odrębnych przepisach, lecz ustalona została umownie i z tego względu ocena, czy dotacja została pobrana w nadmiernej wysokości, może być dokonana wyłącznie z perspektywy postanowień zawartej przez strony umowy. Kwota dotacji określona została w § 3 ust. 1 umowy na 50.000,00 zł, zaś K. zobowiązał się do przekazania na realizację zadania środków finansowych z tzw. "innych źródeł" w wysokości 168.650,00 zł, przy czym w § 4 ust. 2 umowy zobowiązano K. do zachowania procentowego udziału dotacji w całkowitych kosztach zadania publicznego, który maksymalnie mógł wynosić 28 %. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego wyroku, okolicznością uzasadniającą żądanie zwrotu dotacji jako pobranej w nadmiernej wysokości było naruszenie przyjętego umową procentowego udziału dotacji spowodowane, nieuwzględnieniem przez organ, niebędących w dyspozycji K., kwot wydatkowanych na zadanie publiczne przez podmiot trzeci, z którym K. zawarł stosowną umowę. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego żądanie, na zasadzie art. 152 ust. 3 u.f.p. w związku z art. 169 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, zwrotu dotacji w określonych umową warunkach rozpatrywanej sprawy, w sytuacji gdy nie ma wątpliwości co do wykonania zadania publicznego i określonego § 2 umowy sposobu jego wykonania, a także gdy nie zostały naruszone reguły rozliczania dotacji określone w rozdziale VI Zasad, nie jest do pogodzenia z istotą dotacji celowej, której celem jest wykonanie określonego zadania publicznego. Analiza postanowień umowy nie pozwala przyjąć, że zaistniała podstawa określona w art. 169 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 2 tego artykułu, bowiem umowa dopuściła możliwość sfinansowania zadania ze środków finansowych z tzw. "innych źródeł", które zostały odróżnione od środków własnych, przy czym umowa nie sprecyzowała (podobnie Zasady, do których umowa odwołuje się w § 1 ust. 4) jak należy rozumieć "przekazanie na realizację zadania środków finansowych z innych źródeł" ani nie wyjaśniła kiedy środki finansowe z innych źródeł nie będą mogły zostać uznane za środki wydatkowane przez K. i jaki to będzie miało wpływ na ocenę obowiązku zachowania procentowego udziału dotacji ze względu na ewentualne uznanie pobrania dotacji w nadmiernej wysokości, o czym mowa w art. 169 ust. 1 pkt 2 u.f.p. i § 11 pkt 8 lit. b) umowy. Należy podkreślić, że jeśli kwota dotacji określona jest na podstawie umowy, tak jak ma się to w rozpatrywanej sprawie, to fakt przyznania jej w nadmiernej wysokości musi wynikać z jednoznacznych postanowień tej umowy oraz dokumentów w umowie przywołanych. Z zawartej przez K. z MON umowy takie jednoznaczne treści nie wynikają i w żadnym razie nie można podzielić poglądu Sądu I instancji, że umowa wyraźnie wskazała, iż wszystkie środki finansowe, a więc i te własne i te z innych źródeł, powinny być w dyspozycji K. Jak wynika z § 3 ust. 4 umowy, całkowity koszt zadania stanowił sumę kwot: dotacji, środków własnych, środków z innych źródeł oraz wkładu osobowego. Na mocy § 3 ust. 3 pierwotnie postanowiono, że K. zobowiązuje się do przekazania na realizację zadania środków finansowych własnych w wysokości 168.650,00 zł, a środków finansowych z innych źródeł 0 zł. Powyższy zapis został zmieniony aneksem do umowy i ostatecznie zrezygnowano z przekazania środków własnych, a K. zobowiązał się do przekazania na realizację zadania środków finansowych z innych źródeł w przyjętej wcześniej wysokości. K. pozostawał w przekonaniu, że przekazanie na realizację zadania publicznego środków finansowych przez podmiot trzeci, w wyniku wykonania zawartej z tym podmiotem przez K. umowy, było dopuszczalne i mieściło się w dyspozycji § 3 ust. 3, co znaczy, że środki finansowe tak przekazane stanowiły środki z innych źródeł. Nie dyskutując z tym poglądem, powtórzyć należy, że umowa w oparciu o którą przyznawane są z budżetu państwa dotacje, winna być precyzyjna i w sytuacji, gdy rozróżnia środki finansowe z innych źródeł od środków własnych, powinna jednoznacznie wykluczać inny, niż z własnego rachunku, sposób finansowania zadania. Poglądu tego nie zmienia fakt, że zgodnie z rozdziałem I pkt 2 ppkt 1 Zasad, jako wkład własny należało traktować zarówno środki finansowe własne, środki z innych źródeł oraz wpłaty i opłaty adresatów. Wymóg jasnych i wyczerpujących sformułowań umownych, co do rozumienia realizowania zadania środkami finansowymi z innych źródeł, ma szczególne znaczenie ze względu na znajdującą oparcie w rozdziale VI pkt 10 § 4 ust. 2 Zasad, dyspozycję zachowania procentowego udziału dotacji w całkowitych kosztach zadania i skutki wynikające z jej nierespektowania. Dla przyjętego art. 169 ust. 1 pkt 2 u.f.p. obowiązku zwrotu dotacji, okoliczność pobrania dotacji w nadmiernej wysokości, o czym mowa w art. 169 ust. 2 u.f.p., a więc pobrania dotacji w wysokości wyższej, niż określona w odrębnych przepisach lub umowie, musi wynikać jednoznacznie i wprost z tych odrębnych przepisów lub z umowy. Tylko tak stwierdzone pobranie dotacji uzasadnia zastosowanie art. 152 ust. 3 w związku z art. 169 ust. 1 pkt 2 u.f.p. Naruszenie przepisu prawa materialnego przez jego wadliwe zastosowanie, uzasadniało rozpoznanie skargi i jej uwzględnienie. Wadliwa, w świetle postanowień umowy, ocena wykorzystania środków finansowych z innych źródeł, spowodowała nieuwzględnienie w kosztach własnych K., kwot przekazanych, w wyniku umowy cywilnoprawnej zawartej przez K. z [...] Sp. z o.o., a w konsekwencji naruszenie procentowego udziału dotacji w całkowitych kosztach realizacji zadania publicznego, co miało wpływ na wysokość kwoty do zwrotu, określonej na zasadzie art. 152 ust. 3 u.f.p. i art. 169 ust. 1 pkt 2 u.f.p. Powyższym błędem obciążone były zarówno decyzja zaskarżona, jak też decyzja pierwotna. Z wymienionych względów Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 188 p.p.s.a. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i art. 135 w związku z art. 193 tej ustawy. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 203 pkt 1 p.p.s.a.