I SA/Kr 1521/13

|Sygn. akt I SA/Kr 1521/13 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 10 grudnia 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maja Chodacka, Sędziowie: WSA Piotr Głowacki (spr.), WSA Bogusław Wolas, Protokolant: st.sekr.sąd. Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 grudnia 2013 r., sprawy ze skargi "D" Sp. z o.o. w K., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 29 lipca 2013 r. Nr [...], w przedmiocie określenia wysokości kwoty nieprzekazanej przez dłużnika zajętej wierzytelności, I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji, II. określa, że wymienione w pkt I postanowienia nie mogą być wykonane do chwili prawomocności wyroku, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 100 zł (sto złotych). W toku postępowań egzekucyjnych prowadzonych na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w K. oraz Naczelnika Urzędu Skarbowego wobec B. J. W. sp. j. z siedzibą w K., Naczelnik Urzędu Skarbowego jako organ egzekucyjny skierował egzekucję do wierzytelności pieniężnych przysługujących zobowiązanemu od D.sp. z o. o. z siedzibą w K.. Organ egzekucyjny dokonał zajęcia tych wierzytelności, w dniu 27.10.2011r. doręczając dłużnikowi zobowiązanego (spółce D.) zawiadomienie z dnia 24.10.2011 r. nr (...).. Dzień później zawiadomienie to zostało doręczone także zobowiązanemu (spółce B.). Jednocześnie z przesłaniem w/w. zawiadomienia organ egzekucyjny wezwał dłużnika zajętej wierzytelności, aby w terminie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia złożył oświadczenie dotyczące tego, czy uznaje zajętą wierzytelność zobowiązanego i czy przekaże organowi egzekucyjnemu z zajętej wierzytelności kwoty na pokrycie należności lub, z jakiego powodu odmawia tego przekazania, oraz ewentualnie w jakim sądzie lub przed jakim organem toczy się albo toczyła się sprawa o zajętą wierzytelność. W związku z niewykonaniem obowiązków wynikających z powyższego zajęcia pismem z dnia 7.12.2011r. organ ponaglił dłużnika zajętej wierzytelności do nadesłania odpowiedzi na wezwanie. Pismem z dnia 16.02.2012 r. organ egzekucyjny wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego o przeprowadzenie kontroli u dłużnika zajętej wierzytelności. Kontrola została przeprowadzona w dniu 10.07.2012r. W trakcie kontroli stwierdzono uchybienia w wykonywaniu obowiązków nałożonych na dłużnika zajętej wierzytelności, polegające na tym, że pomimo zajęcia egzekucyjnego D. sp. z o.o. przekazywała środki pieniężne na rachunek bankowy spółki B.. Do ustaleń tych w toku kontroli odniósł się T. Ć. wyjaśniając, że to B. jest spółką na ogół zalegającą wobec D. sp. z o.o. Ponadto spółki te współpracują ze sobą na zasadzie wymiany towarowej, a w takich przypadkach nie następuje obrót gotówkowy tylko towarowy tzw. kompensata. Zdaniem T. Ć., środki przekazywane na rachunek spółki B.stanowiły jedynie "przedpłatę". Do protokołu z kontroli T. Ć. zgłosił również wyjaśnienie dotyczące nieudzielenia odpowiedzi na w/w. zawiadomienie o zajęciu, tłumacząc to przekonaniem, że skoro D. sp. z o.o. nie zalega wobec spółki B., to odpowiedź na zajęcie nie jest konieczna. Za przekazanym do organu egzekucyjnego protokołem z dnia 10.07.2012 r., organ przeprowadzający kontrolę przesłał dokumenty zgromadzone w toku tej kontroli, w tym: "zestawienie przelewów do firmy B. J. W. od 20.10.2011 - 29.05.2012" oraz wyciągi z rachunku bankowego prowadzonego na rzecz D. sp. z o.o. przez FM Bank S.A., zawierające historię operacji finansowych na rachunku spółki, sporządzone za okresy miesięczne, od października 2011 r. do czerwca 2012 r. Postanowieniem z dnia 20.07.2012 r. nr (...).Naczelnik Urzędu Skarbowego określił D. sp. z o.o. wysokość nieprzekazanych w okresie od 27.10.2011 r. do 29.05.2012 r. wierzytelności w kwocie 109.670,00 zł. Dyrektor Izby Skarbowej wydał w dniu 6.09.2012r. postanowienie uchylające rozstrzygnięcie organu I instancji i przekazujące sprawę do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy wskazał, iż przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ egzekucyjny powinien uzupełnić postępowanie dowodowe o konkretne ustalenia w zakresie wysokości, jak i wymagalności zajętych wierzytelności, które istniały w chwili ich zajęcia lub powstały po tej dacie, a które nie zostały przekazane przez dłużnika zajętej wierzytelności na pokrycie egzekwowanych należności. W toku ponownie przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego, Naczelnik Urzędu Skarbowego zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o uzupełnienie protokołu kontroli. Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu 19.12.2012r. przesłał dokumenty w postaci historii rachunku bankowego należącego do Dsp. z o.o. w okresie od 1.10.2011r. do 30.06.2012r., zestawienie przedpłat dla B J.W sp. j., zamówienia wraz z fakturami, oświadczenie T. Ć. z dnia 11.12.2012r., konto rozrachunku z B. J.W. sp. j. za miesiące od 10.2011r. do 05.2012r., ewidencję rejestr zakupów za okres od 10.2011r. do 05.2012r. i kserokopię umowy o współpracy. Ponadto pismem z dnia 21.02.2013r. Naczelnik Urzędu Skarbowego poinformował, że protokół z kontroli został uzupełniony o notatkę służbową, z której wynika, że środki pieniężne przekazywane w okresie od 20.10.2011 r. do 29.05.2012r. spółce B. były przedpłatami w związku z zamówieniami towarów od tej spółki a nie kompensatami. Ponadto poinformowano, że wysokość przedpłat w kontrolowanym okresie w/g wyciągu bankowego z FM Bank SA za okres od 1.10.2011r. do 30.06.2012r. wynosiła 171.404 zł. Wobec tych ustaleń Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał w dniu 25.06.2013r. postanowienie, którym określił wysokość nieprzekazanych w okresie od 27.10.2011r. do 29.05.2012r. środków pieniężnych w kwocie 138.275,25 zł. Na postanowienie to D. sp. z o.o. złożyła zażalenie zarzucając: - naruszenie art. 71a § 9 u.p.e.a. poprzez bezpodstawne przyjęcie, że skarżący uchyla się od przekazania organowi podatkowemu zajętej wierzytelności, - błędne ustalenia faktyczne w zakresie zobowiązania D.sp. z o.o. do zapłaty należności na rzecz B.J.W. sp. j., - nie ustosunkowanie się organu podatkowego do wyjaśnień pełnomocnika strony skarżącej, złożonych w trakcie postępowania, oraz - niewyjaśnienie wszystkich okoliczności mających wpływ na treść "decyzji podatkowej". W uzasadnieniu zażalenia podkreślono ponownie, iż w przedmiotowym okresie spółki współpracowały na zasadzie wymiany towarowej i w takim wypadku nie występował obrót gotówkowy tylko towarowy- tzw. kompensata. Natomiast przekazywane środki pieniężne stanowiły jedynie przedpłatę na zakup towarów. Nadmieniono również, iż to właśnie B.sp. j. była dłużnikiem D.l sp z o.o. i z tego powodu nie zaistniała w praktyce taka sytuacja, która pozwalałaby na przekazywanie organowi egzekucyjnemu jakichkolwiek kwot z tytułu wierzytelności jakie przysługiwałyby B. sp. j. od D.sp. z o.o. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z 29 lipca 2013r., działając na podstawie art. art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 kpa oraz w zw. z art. 18, art. 23 § 1 i § 4 pkt 1, art. 71a § 9 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu organ odwoławczy podał, iż w art. 71a § 9 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ustawodawca określił dwie przesłanki uprawniające organ egzekucyjny do określenia wysokości nieprzekazanej kwoty w drodze postanowienia: przeprowadzenie kontroli u dłużnika zajętej wierzytelności oraz stwierdzenie w wyniku kontroli, że dłużnik bezpodstawnie uchyla się od przekazania zajętej wierzytelności albo części wierzytelności. Organ egzekucyjny wydając zaskarżone postanowienie przeanalizował faktury VAT wystawione przez B. J. W. sp. j. dla nabywcy D. sp. z o.o. na łączną wartość 182.550,69 zł. Na poczet tych faktur w kontrolowanym okresie dłużnik zajętej wierzytelności przekazał środki pieniężne na rzecz zobowiązanej spółki w łącznej kwocie 147.194 zł. Odnosząc się do zarzutów organ podał, iż istnienie umowy o współpracy między spółkami świadczy o istnieniu stosunku zobowiązaniowego między nimi. Forma rozliczeń pozostaje bez znaczenia wobec faktu, iż spółki były zobowiązane do świadczenia na swoją rzecz dostaw towarów i zapłaty za nie. Zapłata za towary mieści się niewątpliwie w pojęciu wierzytelności. Wierzytelnościami są bowiem wszelkie zobowiązania istniejące między stronami. Późniejsze kompensowanie rozliczeń między spółkami nie świadczy o tym, że rozliczenia z tytułu dostaw nie były wyrażone w formie pieniężnej. Właśnie ta wartość pieniężna dostawy stanowi wierzytelność podlegającą zajęciu, a późniejsze rozliczenia stron pozostają bez wpływu na jej istnienie. Wierzytelnością jest również zobowiązanie strony do uiszczenia przedpłaty. Dyrektor Izby Skarbowej potwierdził więc stanowisko organu egzekucyjnego, iż rodzaj kategorii wierzytelności (kompensaty czy przedpłaty) nie ma znaczenia w niniejszej sprawie. Organ egzekucyjny dokonał zajęcia wszelkich wierzytelności, a zatem również tych, które realizowane były w formie przedpłat. Ponadto fakt nieudzielenia żadnej odpowiedzi na zawiadomienie o zajęciu wierzytelności przez dłużnika zajętej wierzytelności, pomimo wyraźnego pouczenia zawartego w zawiadomieniu o zajęciu z dnia 24.10.2011r. podważa jego wiarygodność, tym bardziej, że w ponagleniu dłużnika zajętej wierzytelności z dnia 7.12.2011 r. organ egzekucyjny ponownie prosił o niezwłoczne nadesłanie odpowiedzi na pismo dotyczące zajęcia wierzytelności. Ponaglenie to pozostało jednak bez reakcji. Zatem zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdzał fakt bezpodstawnego uchylania się dłużnika zajętej wierzytelności od przekazania organowi egzekucyjnemu zajętej wierzytelności. Skargę na powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wniosła "D." sp. z o. o. zarzucając - naruszenie art. 71 a § 9 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, poprzez bezpodstawne przyjęcie, że skarżący uchyla się od przekazania organowi podatkowemu zajętej wierzytelności, - błędne ustalenia faktyczne w zakresie zobowiązania D. sp. z o.o. do zapłaty należności na rzecz B.J.W.sp. j., - nie ustosunkowanie się do wyjaśnień pełnomocnika strony skarżącej złożonych w trakcie postępowania, co stanowi naruszenie art. 107 § 3 kpa., oraz - niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy mających istotny wpływ na treść decyzji podatkowej. W uzasadnieniu skargi podkreślono, iż w przedmiotowym okresie spółki współpracowały na zasadzie wymiany towarowej i w takim wypadku nie występował obrót gotówkowy tylko towarowy - tzw. kompensata. Natomiast przekazywane środki pieniężne stanowiły jedynie przedpłatę na zakup towarów. Nadmieniono również, iż to właśnie B. sp. j. była dłużnikiem D.sp. z o.o. i z tego powodu nie zaistniała w praktyce sytuacja, która pozwalałaby na przekazywanie organowi egzekucyjnemu jakichkolwiek kwot z tytułu wierzytelności jakie przysługiwałyby B. sp. j. od D.sp. z o.o. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U z 2012r., poz. 270 z późn. zm. - oznaczanej dalej jako p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub podjęta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady skutkujące koniecznością uchylenia aktu, wskazane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. Natomiast w wypadku nieuwzględnienia skargi, sąd, w myśl art. 151 p.p.s.a., skargę oddala Skarga jest uzasadniona z powodu naruszenia przez organy art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 80 kpa w zw. z art. 18 u.p.e.a. oraz art. art. 71a § 9 tej ustawy. Wedle art. 18 u.p.e.a. w postępowaniu egzekucyjnym w administracji znajdują zastosowanie zasady, sformułowane w kpa. W szczególności należy wskazać na zasadę prawdy materialnej (art. 7 k.p.a.) oraz oficjalności postępowania dowodowego (art. 77 § 1 k.p.a.). Organy postępowania egzekucyjnego mają zatem obowiązek zebrać i rozpatrzyć w sposób wyczerpujący cały materiał dowodowy, a także podjąć wszelkie inne niezbędne czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. W kontrolowanym postępowaniu egzekucyjnym oba postanowienia zostały wydane na podstawie art. 71a § 9 u.p.e.a. W myśl tego przepisu, jeżeli w wyniku kontroli stwierdzono, że dłużnik zajętej wierzytelności bezpodstawnie uchyla się od przekazania zajętej wierzytelności albo części wierzytelności organowi egzekucyjnemu, organ ten wydaje postanowienie, w którym określa wysokość nieprzekazanej kwoty. Na postanowienie w sprawie wysokości nieprzekazanej kwoty przysługuje zażalenie. Do wydania postanowienia, o którym mowa w art. 71a § 9 u.p.e.a., niezbędne jest łączne zrealizowanie dwóch przesłanek: dłużnik zajętej wierzytelności musi uchylać się od jej przekazania organowi egzekucyjnemu oraz jednocześnie to uchylanie się musi mieć charakter działania bezpodstawnego. Nie można zatem wydać rzeczonego postanowienia, jeżeli dłużnik co prawda uchylał się od przekazania wierzytelności, ale miał do tego podstawy. Obie te okoliczności - fakt uchylania się oraz bezpodstawność takiego działania - muszą być ocenione przez organy egzekucyjne obu instancji. W niniejszej sprawie nie budziło wątpliwości, że strona skarżąca nie przekazała zajętej wierzytelności organowi egzekucyjnemu, gdyż jak wynika z ustaleń organów po zajęciu wierzytelności dokonywano m.in. przelewów środków pieniężnych bezpośrednio na rzecz B. J. W. sp. j. z pominięciem organu egzekucyjnego oraz nie kwestionowania tego faktu przez stronę skarżącą. Została zatem spełniona pierwsza z omówionych przesłanek warunkujących byt postanowienia na podstawie art. 71a § 9 u.p.e.a. Sporne było natomiast, czy to nieprzekazanie miało charakter bezpodstawny. Organy egzekucyjne oceniły, że również i ta przesłanka została zrealizowana. Nie wykazały jednak jej zaistnienia, gdyż przeprowadzone dowody nie wskazują czy w dniu zajęcia wierzytelności B. J. W. sp. j. miał w stosunku do strony skarżącej bezsporne wierzytelności tj. nadwyżkę i jak rozliczenia te kształtowały się w dalszym okresie. Konieczne zatem były prawidłowe ustalenie wierzytelności, którą należy rozumieć jako nadwyżkę pieniężną spółki B.w stosunku do spółki D., a to wobec sytuacji utrzymywania się stale współpracy w formie transakcji handlowych, w tym wymiany towarowej a następnie jej kompensaty. Samo więc ograniczenie się do okresu rozliczeń po zajęciu wierzytelności oraz do ustalenia jakie kwoty pieniężne były przekazywane przez stronę skarżąca bezpośrednio spółce B., nie czyni zadość wskazanym powyżej wymogom, gdyż na tej podstawie nie można przesądzić jaka była wysokość wierzytelności podlegającej zajęciu, a tylko bezsporna wierzytelność podlega procedurze określonej w art. 71a § 9 u.p.e.a. Organy egzekucyjne muszą zatem, o ile zajdzie konieczność rozważyć czy dłużnik zajętej wierzytelności w sposób zasadny uchylił się od jej przekazania i stosować w tym względzie unormowania dotyczące potrącenia wierzytelności wzajemnych (art. 498 § 1 k.c.), w szczególności zaś - możliwość potrącenia wierzytelności zajętych (art. 504 k.c.). W kontekście powyższego należy wskazać na pogląd, zaprezentowany przez Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z którym zwolniona z egzekucji na podstawie art. 13 § 1 u.p.e.a., a uprzednio zajęta w trybie art. 89 § 1 u.p.e.a. wierzytelność, w stosunku do której dłużnik zajętej wierzytelności dokonał potrącenia z własną wierzytelnością zgodnie z art. 498 § 1 k.c., nie jest wierzytelnością, w stosunku do której można było przyjąć, iż bezpodstawnie uchylił się od jej przekazania organowi egzekucyjnemu w rozumieniu art. 71a § 9 i art. 71b u.p.e.a. (zob. wyrok z dnia 14 czerwca 2007 r., sygn. akt II FSK 751/06, Lex Omega nr 352029). Rozpatrując sprawę ponownie, organy egzekucyjne zastosują się do wyżej wskazanej wykładni przepisów u.p.e.a. W szczególności zaś ich rzeczą będzie dokonanie oceny, czy strona skarżąca bezpodstawnie nie przekazała przedmiotowej wierzytelności. Mając powyższe na uwadze, sąd orzekł jak w wyroku, za podstawę biorąc art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" w zw. z art. 135 oraz art. 152 ustawy o p.p.s.a. O kosztach postępowania rozstrzygnięto w oparciu o art. 200 tej ustawy.