II FSK 1652/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 11 grudnia 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 23 grudnia 2013 r. sygn. akt I SA/Bk 510/13 w sprawie ze skargi J. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Białymstoku z dnia 20 sierpnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2012 r. oddala skargę kasacyjną. Sygnatura akt II FSK 1652/14 U z a s a d n i e n i e Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę J. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Białymstoku w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2012. Stan sprawy Sąd przedstawił w sposób następujący: Burmistrz S. decyzją z dnia 10 stycznia 2012 r. ustalił łączne zobowiązanie pieniężne skarżącego za rok 2012, opodatkowując budynki mieszkalne o łącznej powierzchni 156,09 m2 podatkiem od nieruchomości w wysokości 100 zł, grunt rolny o powierzchni 8,1217 ha przeliczeniowych podatkiem rolnym w wysokości 1.205 zł oraz las o powierzchni 3,6822 ha podatkiem leśnym w wysokości 151 zł. Wskazał, że rozstrzygnięcie zasadniczo zostało oparte o dane z ewidencji gruntów i budynków, ale nie obciążono skarżącego podatkiem za część działki nr [...], będącej przedmiotem sporu o zasiedzenie i od której podatek został zapłacony przez inne osoby. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Białymstoku decyzją z dnia 20 sierpnia 2013 r. decyzję Burmistrza S. utrzymało w mocy, wskazując, że wobec nieprzedłużenia przez skarżącego aktualnych informacji podatkowych działki opodatkowano zgodnie z danymi wynikającymi z ewidencji, w kwestii wieku lasu opierając się na oświadczeniu skarżącego z dnia 10 lipca 1989 r., a w kwestii powierzchni mieszkalnej – na danych z protokołu oględzin, przeprowadzonych dnia 17 sierpnia 2008 r. Podział działki nr [...] został unieważniony, a w księdze wieczystej działka ta figuruje jako całość, bez ujawnienia faktu przeniesienia własności jej części na R. B., który działką tą włada na podstawie umowy użyczenia. Ponadto stwierdzono, że brak jest podstaw do wyłączenia z opodatkowania działek, na których położono linie energetyczne lub światłowodowe, względnie działek nawiedzanych prze bobry; nie potwierdzono również zajęcia działek w posiadanie samoistne przez inne podmioty. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku skarżący zarzucił: naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 2 oraz art. 6 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm., dalej: u.p.o.l.) przez uznanie, że o zaliczeniu budynku do kategorii budynków mieszkalnych decyduje treść zapisu w ewidencji budynków, a nie treść informacji podatkowej i faktyczne przeznaczenie budynku; naruszenie art. 187 i art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: O.p.) w związku z art. 170 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: P.p.s.a.) przez brak oparcia decyzji na całości zebranego materiału dowodowego i pominięciu wskazań zawartych w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2013 r. (II FSK 252/13) oraz naruszenie art. 3 ust. 3 i art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (obecnie: Dz. U. z 2013 r., poz. 465 ze zm., dalej: u.p.l.) oraz art. 3 ust. 3 i ust. 6 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (obecnie: Dz. U. z 2013 r., poz. 1381, dalej: u.p.r.) przez niezasadne opodatkowanie gruntów znajdujących się w posiadaniu samoistnym innych osób oraz gruntów wyłączonych z gospodarstwa rolnego skarżącego. Uzasadniając oddalenie skargi na podstawie art. 151 P.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku stwierdził, że organ podatkowy nie ma podstaw do podważania prawidłowości danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków, natomiast o prawie własności nieruchomości przesądza wpis w księdze wieczystej, toteż w przypadku ewentualnej sprzeczności zawartych w niej danych z ewidencją gruntów i budynków, pierwszeństwo mają wpisy wieczystoksięgowe. O charakterze budynku nie może decydować faktyczny sposób jego wykorzystania, ale ujawnione w ewidencji dane klasyfikujące. Ponieważ darowizna części działki bratu skarżącego nie została odnotowana w księdze wieczystej, oznacza to, że właścicielem tej działki jest nadal skarżący, a jego brat może być tylko jej posiadaczem. Zawarcie przez skarżącego umowy dzierżawy gruntu, stanowiącego własność Gminy S., skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego u skarżącego jako dzierżawcy. Ponieważ postępowanie dowodowe nie wykazało, by część gruntów skarżącego znajdowało się w posiadaniu samoistnym innych podmiotów, nie było podstaw do ich wyłączenia z opodatkowania; z kolei wysokość podatku rolnego i leśnego nie jest uzależniona od szkód występujących na tych gruntach. Wprawdzie w decyzji wadliwie wskazano raty podatku, których daty płatności upłynęły przed wydaniem i doręczeniem tej decyzji, nie jest to jednak naruszenie prawa mające wpływ na wynik sprawy lub dające podstawę do stwierdzenia nieważności decyzji. W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej skarżący wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Białymstoku oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Na podstawie art. 174 pkt 1 i pkt 2 P.p.s.a. zarzucił naruszenie: 1) art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 u.p.o.l., art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 u.p.r. i art. 2 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 u.p.l. przez niezasadne uznanie, że w ocenianym postępowaniu podatkowym organy podatkowe prawidłowo wskazane przepisy zastosowały i dokonały ich właściwej wykładni; 2) art. 134 § 1 i art. 141 § 4 P.p.s.a., które mogło mieć wpływ na treść zaskarżonego wyroku, a polegało na tym, że Sąd nie dokonał tzw. totalnej kontroli odwoławczej, ograniczając się do gołosłownego przyjęcia stanowiska organów podatkowych, a uzasadnienie wyroku sprowadzając do hasłowego i ogólnikowego potwierdzenia prawidłowości zaskarżonej decyzji i ją poprzedzającej, zamiast zawarcia w uzasadnieniu niezbędnych wyjaśnień co do zaistniałych kwestii spornych, w tym wynikłych z orzeczeń NSA dotyczących analogicznych postępowań podatkowych za lata wcześniejsze; 3) art. 151 P.p.s.a., mające istotny wpływ na treść wyroku, w następstwie jego zastosowania wobec skarżonej decyzji administracyjnej, mimo, iż była ona dotknięta naruszeniami przepisów O.p., a szczególnie art. 7 § 1, art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 210 § 4 oraz prawa materialnego o istotnym wpływie na treść decyzji organów podatkowych obu instancji – co przy prawidłowym wyrokowaniu powinno skutkować uwzględnieniem skargi w trybie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c P.p.s.a. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Białymstoku nie wniosło odpowiedzi na skargę kasacyjną ani nie zajęło stanowiska w sprawie w innej formie procesowej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie należy przypomnieć, że zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a więc w granicach przytoczonych przez wnoszącego tę skargę zarzutów i podstaw kasacyjnych. Oznacza to, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest zakreślonym przez wnoszącego skargę kasacyjną zakresem zaskarżenia, a przytoczonych podstaw kasacyjnych nie może w żaden sposób uzupełniać lub rekonstruować. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że skarga kasacyjna badana w wyżej wskazanym zakresie i zgodnie z wyżej przedstawionymi regułami, nie ma usprawiedliwionych podstaw. W szczególności nie jest uzasadniony zarzut naruszenia art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 u.p.o.l., art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 u.p.r. i art. 2 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 u.p.l., oparty na przeświadczeniu, że wobec niezgodności zapisów w księgach wieczystych oraz ewidencji gruntów organy podatkowe winny dla potrzeb postępowania podatkowego ustalić rzeczywisty stan prawny oraz rzeczywisty stan władania poszczególnymi nieruchomościami; chodzi to zwłaszcza o niewyjaśnienie, jakie konsekwencje prawne oraz faktyczne wywołało zawarcie przez skarżącego umowy darowizny części jednej z posiadanych przez skarżącego działek, a także nabycia gospodarstwa na licytacji komorniczej oraz zaklasyfikowania budynków jako mieszkalne, a nie gospodarcze ("składowe"). Po pierwsze, w odniesieniu do twierdzenia o niepoczynieniu przez organy podatkowe należytych ustaleń faktycznych, zarzut ten oparty jest na nieadekwatnych podstawach kasacyjnych. Wadliwości w przyjętej podstawie faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego należy bowiem zwalczać zarzutami naruszenia określonych przepisów postępowania, regulujących postępowanie dowodowe, a nie zarzutami naruszenia materialnoprawnych przepisów, określających stronę podmiotową stosunku prawnopodatkowego w podatku od nieruchomości, podatku rolnym oraz podatku leśnym. Po drugie, zarzut ten pomija, że zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (obecnie: Dz. U. z 2013 r., poz. 707 ze zm.) księgi wieczyste prowadzi się w celu ustalenia stanu prawnego nieruchomości, a zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (obecnie: Dz. U. z 2015 r., poz. 520 ze zm.) podstawę – między innymi – wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Dlatego też stan prawny nieruchomości określają wpisy w księdze wieczystej, a ewentualne wątpliwości i spory z tym związane badane i rozstrzygane być powinny w toku postępowania wieczystoksięgowego, często poprzedzonego spornym lub nieprocesowym postępowaniem cywilnym. Również dlatego podatkowo istotne i wiążące organy podatkowe dane, zawarte w ewidencji gruntów i budynków, winny być korygowane i ewentualnie zmieniane w odpowiednim postępowaniu administracyjnym, a nie postępowaniu podatkowym. Z powyższych względów powinnością organów podatkowych jest wprawdzie ustalenie stanu prawnego oraz istotnych podatkowo cech nieruchomości, stanowiących przedmiot opodatkowania, ale tylko przez zgromadzenie informacji wynikających – odpowiednio – z wpisów do ksiąg wieczystych oraz z wpisów do ewidencji gruntów i budynków. Zarazem organy podatkowe nie są uprawnione do prowadzenia postępowania zmierzającego do zanegowania danych wynikających z tych rejestrów; można dodać, że dopuszczalny jest jedynie dowód przeciwko dokumentowi w postaci wypisu z rejestru (art. 194 § 3 O.p.), jeżeli odnosi się do wadliwości jego treści oraz że możliwe jest prowadzenie postępowania w zakresie danych kształtujących prawnopodatkowy stan faktyczny, które z ewidencji gruntów i budynków nie wynikają (por. uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2013 r. w sprawie o sygnaturze akt II FPS 2/13, odnoszącą się do budowli dróg). Odnosząc powyższe uwagi do zarzutu skargi kasacyjnej należy więc stanowczo stwierdzić, że organy podatkowe nie mogły w postępowaniu podatkowym ustalać stanu prawnego nieruchomości w zakresie wykraczającym poza dane wynikające z treści wpisu do księgi wieczystej. W szczególności nie mogły sprzecznie z treścią tego wpisu ustalić, że właścicielem nieruchomości objętej notarialną umową darowizny nie jest skarżący, skoro to skarżący figuruje w księdze wieczystej jako właściciel, a prawną skuteczność umowy darowizny w zakresie stosunków własnościowych może ocenić tylko sąd wieczystoksięgowy; podobna relacja zachodzi w odniesieniu do skutków nabycia gospodarstwa na licytacji. Podobnie organy podatkowe nie mogły w sprzeczności z danymi wynikającymi z ewidencji budynków ustalić, że należące do skarżącego budynki nie mają charakteru budynków mieszkalnych, lecz są budynkami użytkowymi. Wreszcie, po trzecie, wbrew twierdzeniom skarżącego organy podatkowe ustaliły stan posiadania nieruchomości, co do których podniósł on zarzut samoistnego ich posiadania przez inne podmioty. Okoliczność, że te ustalenia nie pokrywają się z tezami i przeświadczeniami skarżącego, nie może świadczyć o wadliwej wykładni wymienionych w zarzucie przepisów materialnoprawnych. Chybione jest także twierdzenie skarżącego o naruszeniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku art. 134 § 1 i art. 141 § 4 P.p.s.a., przez niedokonanie "totalnej kontroli odwoławczej" i ograniczenie się do gołosłownego przyjęcia stanowiska organów podatkowych, a uzasadnienie wyroku sprowadzając do hasłowego i ogólnikowego potwierdzenia prawidłowości zaskarżonej decyzji i decyzji ją poprzedzającej. Jakkolwiek pojęcie "totalnej kontroli odwoławczej" Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu nie jest znane, zgodzić się należy ze skarżącym, że na mocy art. 134 § 1 P.p.s.a. wojewódzki sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej sprawy, bez związania zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. niemniej w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w badanej sprawie z obowiązku tego w pełni się wywiązał. Z uzasadnienia skargi kasacyjnej zdaje się wynikać, że naruszenia art. 134 § 1 P.p.s.a. skarżący upatruje w braku oceny skutków prawnych nabycia przez skarżącego gospodarstwa rolnego na licytacji komorniczej, której to oceny "skarga żądała". Jednakże zbadanie sprawy w jej całokształcie nie oznacza spełnienia przez wojewódzki sąd administracyjny wszystkich żądań procesowych strony skarżącej, ale – zgodnie z kompetencyjną powinnością, wynikającą z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sadów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) – przeprowadzenia kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Kontrola ta została przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku przeprowadzona, niemniej nie mogła obejmować także rozstrzygania o stosunkach własnościowych nieruchomości posiadanych przez skarżącego (lub co do których zgłasza on określone roszczenia), a to z tego powodu, że inny był przedmiot kontrolowanego przez ten Sąd postępowania podatkowego. Z kolei kwestia wiarygodności twierdzeń skarżącego w konfrontacji z twierdzeniami innych osób co do samoistnego posiadania przez nich działek gruntu stanowiących własność skarżącego, może być rozpatrywana w kontekście ewentualnej wadliwości podatkowego postępowania dowodowego, ale nie zakresu badania skargi lub formalnej poprawności uzasadnienia wyroku, które to uzasadnienie Naczelny Sąd Administracyjny ocenia jako wyczerpujące i szczegółowe. Wreszcie, nie jest również trafny zarzut naruszenia art. 151 P.p.s.a. w następstwie jego zastosowania, mimo, że zaskarżona do sądu administracyjnego decyzja była dotknięta naruszeniami przepisów O.p., a szczególnie art. 7 § 1, art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 210 § 4 oraz przepisów prawa materialnego, co przy prawidłowym wyrokowaniu powinno skutkować uwzględnieniem skargi w trybie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c P.p.s.a. W skardze kasacyjnej nie wyjaśniono, na czym konkretnie miało polegać naruszenie wymienionych przepisów O.p., w tym art. 7 § 1, zawierającego definicję podatnika. Przyczyny, dla których oparto się na dowodach kwestionowanych przez skarżącego, zostały wyjaśnione zarówno w decyzji, jak i w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku; w szczególności w sposób nie budzący wątpliwości przedstawiono argumentację, przemawiającą za koniecznością oparcia się na danych z ewidencji gruntów i budynków oraz z ksiąg wieczystych. Istotę sporu stanowi odrzucenie tej argumentacji przez skarżącego, czego Naczelny Sąd Administracyjny zaaprobować jednak nie może. Konkludując Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że żaden z zarzutów podniesionych przez skarżącego w skardze kasacyjnej nie okazał się zasadny, co prowadzi do oddalenia tej skargi na podstawie art. 184 P.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego nie orzeczono wobec braku stosownego wniosku od strony wygrywającej sprawę w instancji kasacyjnej.