I SA/Kr 629/14

|Sygn. akt I SA/Kr 629/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 2 kwietnia 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Paweł Dąbek, Sędziowie: WSA Grażyna Firek (spr.), WSA Agnieszka Jakimowicz, Protokolant: st.sekr.sąd. Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 kwietnia 2014 r., sprawy ze skargi Ł. Z., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 5 kwietnia 2013 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wstrzymania wykonania decyzji, - skargę oddala - Pismem z dnia 12 grudnia 2012r. Ł. Z. zwrócił się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego o wstrzymanie wykonania decyzji z dnia 27 listopada 2012r. nr [...] w sprawie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. w wysokości 349.019,00 zł. oraz orzekającej o zabezpieczeniu na majątku ww. przybliżonego zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych. Postanowieniem z dnia 8 stycznia 2013r. nr [...] na podstawie art. 165a § 1 w zw. z art. 239c i art. 33d § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj.Dz.U. z 2012 r. poz.749 ze zm.) Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wstrzymania wykonania przedmiotowej decyzji z dnia 27 listopada 2012r. nr [...] . Zd. organu w nin. sprawie zachodzi ujemna przesłanka procesowa, jaka jest brak materialnoprawnej podstawy, co do orzekania w zakresie wstrzymania wykonania przedmiotowej decyzji. Decyzja o zabezpieczeniu ma rygor natychmiastowej wykonalności z mocy prawa, chyba , że przyjęto zabezpieczenie. Organ wskazał, że wstrzymanie wykonalności decyzji o zabezpieczeniu podważałoby cel wydania takiej decyzji. W zażaleniu od powyższego postanowienia Ł.Z. wniósł o jego uchylenie , zarzucając naruszenie przepisu art. 200§ 1 ustawy Ordynacja podatkowa, brak pouczenia o możliwości zabezpieczenia wykonania decyzji i formach jego dokonania oraz naruszenie przepisów postępowania egzekucyjnego w administracji. Postanowieniem z dnia 5 kwietnia m2013 r. nr [...] na podstawie art. 233§1 pkt 1 w zw. z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2012 r. poz.749 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu powyższego zażalenia utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Organ stwierdził, że w nin. sprawie spełnione zostały przesłanki z art. 165a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, skutkujące odmową wszczęcia postępowania w sprawie wstrzymania wykonania decyzji o zabezpieczeniu. Organ podkreślił, że konsekwencją decyzji o zabezpieczeniu jest to, że ma ona rygor natychmiastowej wykonalności z mocy samego prawa. W przeciwnym wypadku, (tj. wstrzymania wykonalności decyzji o zabezpieczeniu) podważałoby to cel wydania takiej decyzji, związany właśnie z zabezpieczeniem zobowiązań wobec Skarbu Państwa, które uznawane są za zagrożone. Wyjątek od generalnej zasady stanowi jedynie treść przepisów art. 239c oraz art. 33d § 2 Ordynacji podatkowej, z których wynika, że decyzja o zabezpieczeniu nie będzie miała rygoru natychmiastowej wykonalności, jedynie wówczas, jeśli strona dobrowolnie zgłosi wniosek o zabezpieczenie wykonalności zobowiązania w jednej z form wskazanych wart. 33d § 2 Ordynacji podatkowej, a organ podatkowy nie wyda postanowienia o odmowie przyjęcia tego zabezpieczenia w myśl dyspozycji art. 33d § 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Co do pozostałych zarzutów zgłoszonych w zażaleniu Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że nie zasługują na uwzględnienie. Wskazał, że przywołany przez żalącego się przepis art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, w związku z brzmieniem przepisu art. 219 Ordynacji podatkowej nie znajduje zastosowania przy wydawaniu postanowień. Zgodnie bowiem z art. 219 Ordynacji podatkowej do postanowień stosuje się odpowiednio przepisy art. 208, 210 § 2a i § 3-5 oraz art. 211-215, a do postanowień, na które przysługuje zażalenie, oraz postanowień, o których mowa wart. 228 § 1, stosuje się również art. 240-249 oraz art. 252, z tym że zamiast decyzji, o których mowa wart. 243 § 3, art. 245 § 1 i art. 248 § 3, wydaje się postanowienie. Co do zarzutu dotyczącego braku pouczenia przez organ instancji o możliwości zabezpieczenia wykonania decyzji i formach jego dokonania Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż rozważania w tym zakresie tj. odnośnie art. 239c i art. 33d § 2 Ordynacji podatkowej zostały zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. W rozpatrywanej sprawie nie stwierdzono jednak by obok zgłoszenia żądania wstrzymania wykonania przedmiotowej decyzji żalący się wystąpił również z wnioskiem o przyjęcie któregoś z enumeratywnie wymienionych w treści cytowanego przepisu art. 33d § 2 rodzaju zabezpieczenia. Odpowiadając natomiast na zarzut dotyczący naruszenia przepisów związanych z prowadzonym postępowaniem egzekucyjnym organ stwierdził, iż przedmiotem analizowanej sprawy nie była kwestia postępowania egzekucyjnego, a zatem w tym przypadku nie zasadnym jest podnoszenie takiego zarzutu. W skardze od powyższego postanowienia wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Ł.Z. zarzucił: 1. naruszenie art. 233 §1 pkt 1 w zw. Z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2012 r. poz.749 ze zm.) poprzez niewłaściwe zastosowanie i błędna interpretację, a to poprzez utrzymanie w mocy orzeczenia organu I instancji i brak przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego przed organem II instancji, 2. naruszenie art. 165§ 3 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez niewłaściwe zastosowanie i błędną interpretację, a to poprzez wydanie postanowienia odmawiającego wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji określającej przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2006, 3. naruszenie art. 239 c, poprzez niewłaściwe zastosowanie i błędną interpretację, a to poprzez wydanie postanowienia odmawiającego wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji określającej przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2006, skarżący podniósł też 4. zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2006 r. określonego w decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia 27 listopada 2012r. nr [...], 5.naruszenie art. 200 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez niewłaściwe zastosowanie i błędną interpretację, a to poprzez brak wyznaczenia stronie 7 dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie przed wydaniem orzeczenia oraz brak pouczenia o zgłaszaniu wniosków dowodowych i możliwości wyznaczenia pełnomocnika w sprawie. Skarżący wniósł o " 6.uchylenie decyzji nr [...], określającej wymiar podatku na rok 2006 w całości, również w zakresie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności oraz 7.uchylenie zaskarżonego postanowienia z dnia 5 kwietnia w sprawie [...] w przedmiocie utrzymania w mocy postanowienia organu I instancji, 8.uchylenia postanowienia [...] z dnia 8 stycznia 2013 r. odmawiającego wszczęcia postępowania lub uchylenie orzeczeń wymienionych w pkt od 6 do 8 i przekazanie ich do ponownego rozpoznania przez organ I lub II instancji, ewentualnie 10. zmianę zaskarżonego postanowienia nr [...] o odmowie wszczęcia postępowania, 11. Zmianę zaskarżonej decyzji nr [...] określającej wymiar podatku 2006 r. co do wysokości podatku." W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm. - oznaczanej dalej jako p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Wady skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia, wskazane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. W wypadku zaś nieuwzględnienia skargi, sąd, w myśl art. 151 p.p.s.a., skargę oddala. Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej , jak i poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w oparciu o wyżej opisane zasady, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że nie naruszają one prawa w sposób powodujący konieczność wyeliminowania ich z obrotu prawnego i dlatego uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W pierwszym rzędzie należy wskazać, że granice tej sprawy zostały wytyczone treścią wskazanych wyżej postanowień dotyczących odmowy wszczęcia postępowania o wstrzymanie wykonania decyzji o zabezpieczeniu, a tym samym wszystkie zarzuty skargi odnoszące się do decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia 27 listopada 2012r. nr [...] wykraczają poza granice sprawy i nie mogły być przedmiotem analizy i oceny Sądu. Również poza granice sprawy wykracza zarzut skargi odnoszący się do nieskuteczności doręczenia tożsamych decyzji wydanych w stosunku do żony skarżącego. Zaskarżone postanowienie, jak i poprzedzające je postanowienie organu I instancji dotyczą odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji określającej przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2006, oraz orzekającej o zabezpieczeniu na majątku wykonania przybliżonego zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2006 od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych i zostały wydane na podstawie art. 165a § 1 w zw. z art. 239c i art. 33d § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2012 r. poz.749 ze zm.). W myśl przepisu art. 165 § 3 cyt. ustawy data wszczęcia postepowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu, z zastrzeżeniem art. 165a tej ustawy, który w § 1 stanowi, że gdy żądanie o którym mowa wart. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Zd. Sądu, słusznie organy obu instancji w przedmiotowej sprawie uznały, że przesłanki określone w tym przepisie zostały spełnione tj. w sprawie zachodzi ujemna przesłanka procesowa, jaką jest brak materialnoprawnej podstawy, co do orzekania w zakresie wstrzymania wykonania przedmiotowej decyzji. Zgodnie bowiem z brzmieniem przepisu art. 239c ustawy Ordynacja podatkowa decyzja o zabezpieczeniu ma rygor natychmiastowej wykonalności z mocy prawa, chyba że przyjęto zabezpieczenie, o którym mowa wart. 33d § 2. Przepis ten z kolei stanowi, że zabezpieczenie wykonania decyzji następuje przez przyjęcie przez organ podatkowy, na wniosek strony, zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z tej decyzji wraz z odsetkami za zwłokę, w formie: gwarancji bankowej lub ubezpieczeniowej; poręczenia banku; weksla z poręczeniem wekslowym banku; czeku potwierdzonego przez krajowy bank wystawcy czeku; zastawu rejestrowego na prawach z papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa lub Narodowy Bank Polski - według ich wartości nominalnej; uznania kwoty na rachunku depozytowym organu podatkowego; pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo - kredytową, do wyłącznego dysponowania środkami pieniężnymi zgromadzonymi na rachunku lokaty terminowej. Zatem konsekwencją decyzji o zabezpieczeniu jest to, że ma ona rygor natychmiastowej wykonalności z mocy samego prawa. Podkreślić należy , że ustawodawca posłużył się w tym wypadku (art. 239c Ordynacji podatkowej) sformułowaniem, że decyzja ta "(...) ma rygor natychmiastowej wykonalności z mocy prawa", co zdaje się wskazywać, iż w tym wypadku chodzi nie o rygor, lecz po prostu o natychmiastową wykonalność ipso iure, która ma odmienny charakter od rygoru natychmiastowej wykonalności, nie jest bowiem uwarunkowana zaistnieniem żadnych przesłanek merytorycznych, nie zależy od uznania organu podatkowego, nie jest też nadawana w drodze postanowienia, a w związku z tym nie może zostać poddana kontroli instancyjnej ani kontroli sądowej; wywołuje natomiast bezwzględny skutek w postaci wykonania decyzji w trybie egzekucji administracyjnej. W przeciwnym wypadku, tj. wstrzymania wykonalności decyzji o zabezpieczeniu, podważałoby to cel wydania takiej decyzji, związany właśnie z zabezpieczeniem zobowiązań wobec Skarbu Państwa, które uznawane są za zagrożone. Wyjątek od generalnej zasady stanowi jedynie, jak już wskazano, treść analizowanych przepisów art. 239c oraz art. 33d § 2 Ordynacji podatkowej, z których wynika, że decyzja o zabezpieczeniu nie będzie miała rygoru natychmiastowej wykonalności, jedynie wówczas, jeśli strona dobrowolnie zgłosi wniosek o zabezpieczenie wykonalności zobowiązania w jednej z form wskazanych wart. 33d § 2 Ordynacji podatkowej, a organ podatkowy nie wyda postanowienia o odmowie przyjęcia tego zabezpieczenia w myśl dyspozycji art. 33d § 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Słusznie organy jednak uznały, że powyższe przepisy nie mają zastosowania w niniejszej sprawie, bowiem nie stwierdzono by obok zgłoszenia żądania wstrzymania wykonania przedmiotowej decyzji skarżący złożył wniosek w myśl ww. art. 33d § 2 Ordynacji podatkowej, zawierający jakąkolwiek propozycję przyjęcia zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji. Mając powyższe na uwadze Sąd uznał zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 165 §3 i art. 239c ustawy Ordynacja podatkowa za nieuzasadnione. Za nieuzasadnione uznał Sąd także pozostałe zarzuty skargi. Z treści zaskarżonego postanowienia jednoznacznie wynika, że organ odwoławczy rozpoznał ponownie sprawę oraz przedstawił dlaczego jego zdaniem w sprawie brak było przesłanki merytorycznej wszczęcia postępowania w sprawie wstrzymania wykonania decyzji z dnia 27 listopada 2012 r. nr [...] Wskazać wreszcie należy , iż powołany w skardze art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, w związku z brzmieniem przepisu art. 219 Ordynacji podatkowej nie znajduje zastosowania przy wydawaniu postanowień. Zgodnie bowiem z art. 219 Ordynacji podatkowej do postanowień stosuje się odpowiednio przepisy art. 208, 210 § 2a i § 3-5 oraz art. 211-215, a do postanowień, na które przysługuje zażalenie, oraz postanowień, o których mowa wart. 228 § 1, stosuje się również art. 240-249 oraz art. 252, z tym że zamiast decyzji, o których mowa wart. 243 § 3, art. 245 § 1 i art. 248 § 3, wydaje się postanowienie. Z przytoczonych wyżej względów skargę zgodnie z art. 151 ustawy o p.p.s.a. należało oddalić.