II FSK 6/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Wolf - Kalamala, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Paweł Kowalski, Protokolant Anna Błażejczyk, po rozpoznaniu w dniu 20 kwietnia 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 7 sierpnia 2014 r. sygn. akt I SA/Po 883/13 w sprawie ze skargi P. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 czerwca 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu na rzecz P. L. kwotę 1800 (słownie: tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Sygnatura akt II FSK 6/15 U z a s a d n i e n i e Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uwzględnił skargę P. L. i uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2008. Stan sprawy Sąd przedstawił w sposób następujący: Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. decyzją z dnia 6.03.2013 r. określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2008 w kwocie 204.412 zł. Wskazał, że skarżący prowadził działalność gospodarczą w zakresie handlu wysyłkowego obuwiem, odzieżą, sztuczną biżuterią, galanterią skórzaną i okularami, dokonując wpisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów na podstawie wydruków z portalu ogłoszeniowego Allegro oraz ze strony sklepu internetowego. co nie spełniało wymogów dla prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, zwłaszcza, że nie uwzględniało rozliczenia kosztu transportu towarów oraz sprzedaży bezpośredniej. Ponadto wpłaty od kontrahentów, dokonane na rachunki bankowe skarżącego, nie odpowiadały kwotom figurującym na fakturach, a koszty uzyskania przychodów zostały zawyżone przez ujęcie w nich wydatku udokumentowanego fakturą nie dotyczącą firmy skarżącego. W konsekwencji podatkową księgę przychodów i rozchodów skarżącego uznano za nierzetelną zarówno po stronie przychodów, jak i kosztów ich uzyskania oraz odstąpiono od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, określając ją na podstawie dowodów uzyskanych w toku postępowania kontrolnego. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu decyzją z dnia 18.06.2013 r. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Uznał, że skarżący został prawidłowo zawiadomiony o przeprowadzeniu postępowania kontrolnego, a stwierdzone nieprawidłowości uzasadniały uznanie ksiąg podatkowych za nierzetelne, a także ustalenie wartości sprzedaży na aukcjach, które nie zostały rozliczone przez wpłaty na rachunek bankowy, na podstawie danych przekazanych przez portal Allegro, zwłaszcza, że skarżący nie udostępnił danych adresowych kontrahentów dla weryfikacji transakcji; ponadto skarżący nie wykazał, jakoby wpłaty na rachunki bankowe, nie dotyczyły należności z tytułu sprzedaży towarów handlowych, ale były darowiznami względnie depozytami członków jego rodziny. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżący zarzucił, że wskutek błędnej oceny przeprowadzonych w sprawie dowodów oraz odmowy przeprowadzenia dowodów z zeznań wnioskowanych przez niego świadków nieprawidłowo ustalono stan faktyczny sprawy. Uzasadniając uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30.08.2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: P.p.s.a.) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wskazał, że ustaleń stanowiących podstawę rozstrzygnięcia dokonano w rezultacie przeprowadzenia postępowania kontrolnego, a nie kontroli podatkowej, jak zarzucał skarżący. Ustalenia te nie są jednak prawidłowe, gdyż zostały dokonane z naruszeniem zasad postępowania dowodowego, zawartych w art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29.08.1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: O.p.). W szczególności dane z portalu Allegro nie mogą stanowić miarodajnego dowodu na wielkość przychodów skarżącego, bowiem część opisanych w nich transakcji nie została sfinalizowana, względnie jako transakcje wykazano próbne zakupy w trakcie testowania systemu; dla wyjaśnienia tej kwestii konieczne jest więc przesłuchanie wskazanych przez skarżącego świadków – zatrudnionych przez niego informatyków, ewentualnie także potencjalnych nabywców wylicytowanych na aukcjach towarów. W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zarzucił naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 133 § 1, art. 113, art. 141 § 4 i art. 151 P.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., przez: - nieuwzględnienie zgromadzonego w aktach sprawy materiału i błędne przyjęcie, że postępowanie dowodowe przeprowadzono z naruszeniem normujących je przepisów, - zamieszczenie w uzasadnieniu wyroku błędnych wskazań co do dalszego postępowania przez nakazanie ustalenia okoliczności nieistotnych dla wyniku sprawy lub już wykazanych, a także niemożliwych do zrealizowania (przesłuchanie nabywców, których adresów nie da się ustalić oraz przesłuchanie informatyków na okoliczność sposobu funkcjonowania sklepu internetowego, co zostało już ustalone i nie jest przedmiotem sporu), - niezasadne przyjęcie, że zebrane dowody nie pozwalały na określenie podstawy opodatkowania. Skarżący wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Kwestia prawidłowości poczynionych przez organy podatkowe ustaleń faktycznych w zakresie prowadzonej przez skarżącego w roku 2008 działalności gospodarczej została już prawomocnie przesądzona. Otóż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 2.04.2014 r. (I SA/Po 885/13) uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18.06.2013 r. w przedmiocie zobowiązania skarżącego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące roku 2008, a Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 23.10.2015 r. (I FSK 1148/14) wyrok ten utrzymał w mocy, aprobując wyrażoną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny negatywną ocenę przeprowadzonego przez organy podatkowe postępowania dowodowego oraz wyciągniętych na tej podstawie wniosków. W szczególności Naczelny Sąd Administracyjny zgodził się z wyrażoną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny oceną, iż w świetle zebranych w sprawie dowodów nie jest możliwe przyjęcie, jakoby każda aukcja, zakończona na portalu Allegro, łączyła się ze sprzedażą towaru przez skarżącego, przy braku dowodów zapłaty za towar oraz dowodów jego wydania. Jakkolwiek organy podatkowe miały ograniczone możliwości uzyskania informacji o historii transakcji oraz danych adresowych kontrahentów skarżącego, niemniej wątpliwości odnośnie przyjętej przez nie metody określenia liczby transakcji sfinalizowanych w sklepie nie pozwalają na pozostawienie rozstrzygnięcia podatkowego w obrocie prawnym. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że organy podatkowe powinny podjąć próbę przesłuchania świadków wskazanych przez skarżącego i na tej podstawie przeprowadzić ponowną ocenę dowodów dotyczących liczby transakcji, w których nie doszło do zapłaty i wydania towaru, a nie dające się usunąć wątpliwości winny być rozstrzygnięte na korzyść podatnika. Omówiony wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego ma przymiot prawomocności, co oznacza, że na mocy art. 170 P.p.s.a. wiąże – między innymi – sąd, który wyrok ten wydał. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając niniejszą skargę kasacyjną jest więc związany wyrokiem wcześniej wydanym przez ten Sąd. Biorąc pod uwagę merytoryczną tożsamość zapadłego rozstrzygnięcia z obecnie rozpoznawaną sprawą, gdzie w każdej z tych spraw istotę sporu stanowi ocena prawidłowości identycznej podstawy faktycznej podjętych rozstrzygnięć podatkowych, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną od wyroku wydanego w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych związany jest oceną prawną co do poprawności zbudowania podstawy faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego, wyrażoną w wyroku, którego przedmiotem jest podatek od towarów i usług. Nieskuteczny jest więc podniesiony w obecnie rozpoznawanej skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 133 § 1, art. 113, art. 141 § 4 i art. 151 P.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., przez nieuwzględnienie zgromadzonego w aktach sprawy materiału, zamieszczenie błędnych wskazań co do dalszego postępowania oraz niezasadne przyjęcie, że zebrane dowody nie pozwalały na określenie podstawy opodatkowania. Wiążąca w sprawie ocena prawna jest bowiem odmienna i prowadzi do odmiennych konkluzji, których istota sprowadza się do tezy o konieczności podjęcia przez organy podatkowe próby przesłuchania świadków, wskazanych przez skarżącego oraz przeprowadzenia ponownej oceny dowodów, dotyczących liczby transakcji, w których brak dowodów zapłaty i wydania towaru, z rozstrzygnięciem na korzyść skarżącego nie dających się usunąć wątpliwości w tej kwestii. Podsumowując Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i podlega oddaleniu na podstawie art. 184 P.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 P.p.s.a.