III SA/Gl 293/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Sędzia WSA Barbara Orzepowska - Kyć, Protokolant Monika Rał, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 lipca 2012 r. przy udziale – sprawy ze skargi A. U. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie gier losowych (postanowienia o niedopuszczalności odwołania) oddala skargę. Zaskarżonym tutaj postanowieniem z [...], nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. uchylił w całości swoje postanowienie z dnia [...], nr [...] oraz stwierdził niedopuszczalność zażalenia wniesionego przez A. U. na postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w C. z dnia [...] powołując się na art. 233 § 1 pkt 2 lit. 1, art. 228 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) Stan sprawy przedstawia się następująco: Pismem z 29 sierpnia 2011 r. złożonym Naczelnikowi Urzędu Celnego w C. pełnomocnik A. U. wniósł sprzeciw w trybie art. 84c ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej wnosząc o odstąpienie od czynności kontrolnych przez organ kontroli. Naczelnik Urzędu Celnego w C. R. postanowieniem z [...] nr [...] powołując się na art. 216 ustawy Ordynacja podatkowa i art. 84a pkt 1, art. 84d ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (teks jednolity Dz. U. z 2010 r., Nr 220, poz. 1447 ze zm.) stwierdził niedopuszczalność wniesienia sprzeciwu. Pismem z 12 września 2011 r. A. U. wniósł zażalenie wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia. Następnie Dyrektor Izby Celnej w K. wezwał radcę prawnego Ł. S., który zażalenie sporządził o nadesłanie pełnomocnictwa, a potem po upływie terminu ustawowego postanowieniem z 24 października 2011 r. powołując się na art. 169 ustawy Ordynacja podatkowa pozostawił zażalenie bez rozpatrzenia. To postanowienie zaskarżył radca prawny Ł. S. powołując się na to, że wcześniej 29 sierpnia 2011 r. do sprzeciwu dołączył pełnomocnictwo. Dyrektor Izby Celnej w K. zaskarżone tutaj postanowienie uzasadnił następująco: Zgodnie z art. 228 w związku z art. 239 ustawy Ordynacja podatkowa, organ odwoławczy bada, czy odwołanie jest dopuszczalne. Skoro w rozpoznawanej sprawie podmiotem kontrolowanym była firma I. C., to A. U. nie posiada statusu strony. Mając na uwadze powyższe należało stwierdzić niedopuszczalność zażalenia wniesionego przez A. U. W skardze na to postanowienie pełnomocnik A. U. zarzucając naruszenie szeregu przepisów prawa wniósł o jego uchylenie, przy czym nie podniósł zarzutu naruszenia art. 228 ustawy Ordynacja podatkowa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach prezentuje w tej sprawie następujące stanowisko: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd administracyjny zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zgodnie z § 2 tego artykułu kontrola, o której mowa, jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem sprawę rozstrzygniętą w zaskarżonej decyzji ostatecznej z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa. Natomiast zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 270), uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji bądź postanowienia w całości lub w części następuje wtedy gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z kolei, według art. 134 § 1 tej ustawy, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz wskazaną podstawą prawną. Przeprowadzone w tym trybie badanie zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ nie można organom administracji publicznej skutecznie zarzucić, iż przy rozstrzyganiu sprawy naruszyły obowiązujące przepisy prawa. Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) w art. 223 stanowi, że odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Z kolei, według art. 236 § 1 i 2 tej ustawy, na wydane w toku postępowania postanowienie służy zażalenie, które wnosi się w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia stronie. Natomiast art. 239 Ordynacji podatkowej odsyła w sprawach zażaleń do odpowiedniego stosowania przepisów dotyczących odwołań. Zgodnie z art. 228 § 1 pkt 1 tej ustawy, organ odwoławczy stwierdza w formie postawienia niedopuszczalność odwołania. Odwołanie może być niedopuszczalne z przyczyn przedmiotowych lub podmiotowych. W pierwszej przypadku zachodzi sytuacja, w której obowiązujące prawo nie przewiduje możliwości prowadzenia postępowania odwoławczego. Ta niedopuszczalność wynika z woli ustawodawcy, który w pewnych okolicznościach wprowadził nie merytoryczne rozstrzygnięcia zaistniałego stanu prawno podatkowego. Inaczej mówiąc niedopuszczalność odwołania występuje tutaj z tego powodu, że nie istnieje przedmiot odwołania, kiedy brak jest decyzji. W drugim wypadku decyzja merytoryczna istnieje, lecz odwołanie wnosi podmiot nieuprawniony. W tej sprawie organ odwoławczy prawidłowo uznał, że po otrzymaniu zażalenia winien był zastosować art. 228 § 1pkt 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ zażalenie nie było dopuszczalne z przyczyn podmiotowych i przedmiotowych. Zachodziła sytuacja, kiedy nie mogło zostać skutecznie uruchomione postępowanie odwoławcze. Zwrot niedopuszczalność odwołania należy odnieść przede wszystkim do konkretnej sytuacji, gdy prowadzeniu takiego postępowania stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie postępowania odwoławczego i rozpatrzenie treści odwołania (zażalenia) w sposób merytoryczny. Wydaje się, że również postępowania odwoławczego dotyczy pogląd, iż wszczęcie postępowania na żądanie strony nastąpić może jedynie wówczas, gdy przepis prawa normuje możliwość żądania określonego zachowania organu administracji (tak Naczelny Sąd Administracyjnego w wyroku z dnia 1 grudnia 2004 r., sygn. akt FPS 583/2004). Podatkowe postępowanie odwoławcze nie może toczyć się, kiedy brak jest w przepisach ustaw podatkowych podstawy do rozpatrzenia treści żądania w trybie postępowania podatkowego. W sytuacji, gdy postępowanie odwoławcze zostało wszczęte i toczyło się, pomimo istnienia przesłanki określonej w art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej uzasadniającej wydanie postanowienia o niedopuszczalności odwołania, organ podatkowy, stwierdzając tę niedopuszczalności odwołania dopiero w toku postępowania odwoławczego, powinien takie postępowania umorzyć na podstawie art. 208 Ordynacji podatkowej. Należy zauważyć, że ostateczne rozstrzygnięcie przewidziane w art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej tj. stwierdzenie w formie postanowienia niedopuszczalności odwołania nie jest uzależnione od uznania organu administracji, stanowiąc obligatoryjne następstwo stwierdzenia przez organ przesłanki w tym przepisie wyszczególnionej. Stwierdzenie w formie postanowienia niedopuszczalności odwołania stanowi zatem obowiązek organu administracji w przypadku zaistnienia opisanej w tym przepisie sytuacji. Omawiana tutaj instytucja, w razie bezpodstawnego jej zastosowania wpływa negatywnie na prawo strony do wniesienia skargi do sądu administracyjnego, a więc na prawo do sądu wyrażone wprost w art. 45 ust. 1 oraz zagwarantowane w art. 77 ust. 2 Konstytucji RP. Na treść prawa do sądu składają się trzy uprawnienia: prawo dostępu do sądu (prawo uruchomienia procedury); prawo do korzystania z rzetelnej procedury sądowej, zgodnie z wymogami sprawiedliwości i jawności; prawo do wyroku sądowego i uzyskania wiążącego rozstrzygnięcia (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 20 września 2006 r., sygn. akt SK 63/05). Z zasady demokratycznego państwa prawnego wynika dyrektywa interpretacyjna zakazująca zawężającej wykładni prawa do sądu (por. orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z 7 stycznia 1992 r. sygn. akt K 8/91, OTK 1992/1/5). Ta zasada powinny być brana pod uwagę przez organy podatkowe przy wykładni i stosowaniu treści art. 228 § 1 pkt 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa, ponieważ bezpodstawne i pochopne zastosowanie omawianej instytucji (podlegającej kontroli sądowo administracyjnej) narusza szeroko rozumiane konwencyjne i konstytucyjne prawo do sądu, a w szczególności prawo do rozpoznania sprawy w rozsądnym terminie. Zgodnie z art. 84c ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, przedsiębiorca może wnieść sprzeciw wobec podjęcia i wykonywania przez organy kontroli czynności z naruszeniem przepisów art. 79-79b, art. 80 ust. 1 i 2, art. 82 ust. 1 oraz art. 83 ust. 1 i 2, z zastrzeżeniem art. 84d. Wniesienie sprzeciwu nie jest dopuszczalne, gdy organ przeprowadza kontrolę, powołując się na przepisy art. 79 ust. 2 pkt 2, art. 80 ust. 2 pkt 2, art. 82 ust. 1 pkt 2, art. 83 ust. 2 pkt 2 i art. 84a. (art. 84d). Według art. 84a pkt 1 tej ustawy, przepisów art. 79, 79a, 80, 80a, art. 81 ust. 2, art. 81a, 82 i 83 nie stosuje się wobec działalności gospodarczej przedsiębiorców w zakresie objętym szczególnym nadzorem podatkowym, na podstawie ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 i Nr 201, poz. 1540 oraz z 2010 r. Nr 182, poz. 1228). Z kolei, według art. 235 pkt 2 ustawy o Służbie Celnej, ilekroć w odrębnych przepisach jest mowa o szczególnym nadzorze podatkowym - rozumie się przez to kontrolę, o której mowa w art. 30 ust. 2 pkt 2 i 3 i ust. 3 pkt 1. Według art. 2 ust. 1 pkt 7 lit a, do zadań Służby Celnej należy realizacja polityki celnej w części dotyczącej przywozu i wywozu towarów oraz wykonywanie innych zadań wynikających z przepisów odrębnych, a w szczególności wykonywanie kontroli określonych w art. 30 ust. 2 i 3. Zgodnie z art. 30 ust. 2 pkt 3, kontroli podlega przestrzeganie przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych, o których mowa w ustawie z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, oraz zgodność tej działalności z udzieloną koncesją lub zezwoleniem oraz zatwierdzonym regulaminem. Z tych przepisów wynika, że skoro u przedsiębiorcy A. U. kontroli nie prowadzono, i skoro nie mógł on wnieść skutecznego sprzeciwu, to w dalszej konsekwencji nie mógł wnieść również skutecznego zażalenia. Dyrektor Izby Celnej w K. nie naruszył art. 228 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, jak również innych przepisów prawa. Mając na uwadze powyższe, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalono.