VI SA/Wa 3333/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Czarnecki (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Piotr Borowiecki Sędzia WSA Ewa Frąckiewicz Protokolant st. sekr. sąd. Karolina Pilecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 maja 2014 r. sprawy ze skargi H. Sp. z o.o. z siedzibą w [...] na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] października 2013 r. nr [...] w przedmiocie rozstrzygnięcia o charakterze gier w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję z dnia [...] kwietnia 2013 r.; 2. stwierdza, że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu; 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącej H. Sp. z o.o. z siedzibą w [...] kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Przedmiotem skargi wniesionej przez H. sp. z o. o. z siedzibą w W. (także jako spółka lub skarżąca) jest decyzja Ministra Finansów z [...] października 2013 r., [...] wydana na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 221 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) – także jako Op. - oraz art. 2 ust. 6-7 w związku z art. 2 ust. 3-4 oraz art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.) – także jako ugh. lub ustawa - po rozpatrzeniu odwołania strony, od decyzji Ministra Finansów z [...] kwietnia 2013 r. rozstrzygającej, że gry prowadzone na automatach A. o numerach [...], [...], [...] i [...] należących do skarżącej spółki, są grami na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych. Decyzję wydano w następujących ustaleniach; Minister Finansów [...] marca 2012 r. wszczął z urzędu postępowanie w przedmiocie rozstrzygnięcia, czy gry na urządzeniach A. o numerach fabrycznych: [...], [...], [...], [...] i [...] należących do H. sp. z o.o. są grami na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych, wzywając pismem z 28 maja 2012 r. spółkę do przedstawienia badań technicznych przedmiotowych urządzeń, zindywidualizowanych dla każdego urządzenia, przeprowadzonych przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w terminie 60 dni od dnia doręczenia ww. wezwania. Pismem z 27 lipca 2012 r., spółka poinformowała organ, że w związku z wezwaniem wystąpiła do upoważnionych jednostek badających z zapytaniem dotyczącym badań przedmiotowych symulatorów, jednakże nie otrzymała jeszcze odpowiedzi. Minister Finansów pismem z 14 września 2012 r. wystąpił z zapytaniem do jednostek badających czy H. sp. z o.o. występowała o przeprowadzenie badań technicznych urządzeń, w stosunku do których Minister Finansów wszczął postępowanie z urzędu, a jeśli tak, to kiedy i jaką spółka uzyskała odpowiedź ustalając, że spółka zwracała się do jednostek badających w kwestii przeprowadzenia przedmiotowych badań, jednakże w żadnym z przypadków nie doszło do ich przeprowadzenia, ponieważ warunki i terminy przeprowadzenia badań nie zostały uzgodnione i wyznaczone. W związku z tymi ustaleniami Minister Finansów ponownie wezwał spółkę do złożenia wyjaśnień do jakich jednostek badających wystąpiła o przeprowadzenie przedmiotowych badań i jakie odpowiedzi uzyskała. Pismem z 12 października 2012 r. spółka powiadomiła organ, że wystąpiła do jednostek badających z zapytaniem dotyczącym możliwości przeprowadzenia badań technicznych automatów, jednakże żadna z nich nie wyraziła chęci do przeprowadzenia przedmiotowych badań w miejscu ich składowania i dlatego nie dysponuje opiniami jednostki badającej. Wezwaniem z 21 stycznia 2013 r. Minister Finansów wystąpił do spółki o dostarczenie automatu o numerze fabrycznym [...] do jednostki badającej - Laboratorium Izby Celnej w P.. W odpowiedzi pismem z 31 stycznia 2013 r. spółka wskazała, iż przedmiotowa jednostka badająca Izby Celnej w P. nie posiada kompetencji do przeprowadzania badań automatów. W dniu 30 stycznia 2013 r. do Ministerstwa Finansów wpłynęły sprawozdania z 31 grudnia 2012 r. z badania technicznego automatu A. nr [...] oraz sprawozdanie z 31 grudnia 2012 r. z badania technicznego automatu A. nr [...] - przeprowadzonych przez Wydział Laboratorium Celnego Izby Celnej w P. oraz w dniach 4 i 8 marca 2013 r. wpłynęły sprawozdania z [...] lutego 2013 r. badania technicznego automatu A. nr [...] oraz sprawozdanie z [...] lutego 2013 r. z badania technicznego automatu A. nr [...] - przeprowadzonych przez wymieniony Wydział Laboratorium Celnego Izby Celnej w P.. W toku postępowania, strona oświadczyła, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie zmierza do zakończenia postępowania. Ponadto strona wskazała, iż ewentualne wydanie decyzji w niniejszej sprawie byłoby przedwczesne wobec faktu, iż nie została prawomocnie zakończona sprawa wszczęta skargą na postanowienie Ministra Finansów w przedmiocie cofnięcia upoważnienia przez Ministra Finansów Wydziałowi Laboratorium Celnego Izby Celnej w P., (skarga kasacyjna od orzeczenia WSA w Warszawie z 28 września 2012 r., sygn. akt VI SA/Wa 839/12), toteż wniosła o zawieszenie niniejszego postępowania. Postanowieniem z [...] kwietnia 2013 r. Minister Finansów odmówił zawieszenia postępowania utrzymując w mocy to postanowienie postanowieniem z [...] czerwca 2013 r. Następnie decyzją z [...] kwietnia 2013 r. Minister Finansów uznał w części dotyczącej gier prowadzonych na automatach A. o numerach: [...], [...], [...], [...], że są one grami na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych, natomiast w odniesieniu do gier prowadzonych na automacie A. o numerze [...] orzekł, że zostanie wydana odrębna decyzja. Pismem z 20 maja 2013 r. spółka wniosła odwołanie od decyzji Ministra Finansów i zaskarżając ją w całości, zarzuciła organowi: - niezastosowanie art. 208 § 1 Op., w sytuacji gdy przedmiotowe postępowanie nie mogło się toczyć ze względu na jego bezprzedmiotowość i brak podstaw do jego wszczęcia; - niewłaściwe zastosowanie art. 2 ust. 6 w zw. z art. 2 ust. 7 ugh., w sytuacji gdy wszczęcie postępowania z urzędu w przedmiocie rozstrzygnięcia w drodze decyzji o charakterze gier na spornym urządzeniu nie było możliwe, ponieważ dotyczyło przedsięwzięcia, którego realizacja została zakończona; - niezastosowanie art. 23 f ust. 5 pkt 1 ugh., poprzez odmowę cofnięcia jednostce badawczej - Laboratorium Izby Celnej w P. - upoważnienia do przeprowadzenia badań automatów i urządzeń do gier wobec istnienia uzasadnionych zastrzeżeń co do bezstronności osób zarządzających tą jednostką; - błędną wykładnię art. 2 ust. 3 i art. 2 ust. 4 ugh., poprzez uznanie, że urządzenia A. o nr [...], [...], [...] oraz [...] umożliwiały uzyskanie wygranych rzeczowych w postaci punktów. Powołując się na orzecznictwo spółka stwierdziła, że Minister Finansów nie miał podstaw prawnych do wszczęcia przedmiotowego postępowania, bowiem dotyczyło ono przedsięwzięć zakończonych. Wskazując na naruszenie art. 23f ust. 5 pkt 1 ugh., strona wyjaśniła, iż struktura organizacyjna Izby Celnej w P. powoduje realne zagrożenie skupienia w ramach kompetencji jednej osoby, tj. zastępcy Dyrektora Izby Celnej w P. (sprawującego nadzór nad Wydziałem Laboratorium Celne) wpływu na merytoryczną pracę Laboratorium Celnego jako jednostki badającej urządzenia do gier oraz w ramach nadzoru postępowania właściwych naczelników w sprawach dotyczących urządzania gier. Ponadto, strona wskazała na błędną wykładnię art. 2 ust. 3 i ust. 4 ugh. i podkreśliła, że jedynym czynnikiem, od którego zależy możliwość kontynuowania gry jest wykupiony czas gry. W toku postępowania, strona podtrzymała swe stanowisko, składając dodatkowe wyjaśnienia. Decyzją powołaną na wstępie, Minister Finansów utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję, w uzasadnieniu odnosząc się szeroko do przepisów prawa, organ wyjaśnił podstawy materialne rozstrzygnięcia wraz z omówieniem zasady dwuinstancyjności. Organ wyjaśnił, iż rozstrzygnięcie w sprawie niniejszej podjęto w oparciu o analizę zgromadzonych w aktach sprawy materiałów dowodowych, tj.: - sprawozdania z 31 grudnia 2012 r. dotyczącego badania automatów A. [...], [...], [...], [...] sporządzonego przez jednostkę badającą - Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P.; - opinii prawnej z [...] maja 2010 r. sporządzonej przez prof. dr hab. M. C. w przedmiocie oceny zgodności symulatora zręcznościowego, o parametrach przedstawionych przez zleceniodawcę z wymaganiami określonymi w ustawie o grach hazardowych; - ekspertyzy prawnej w zakresie zasad funkcjonowania urządzenia rozrywkowego w kontekście celu i charakteru prowadzonych na urządzeniu gier, autorstwa prof. dr hab. S. P.; - oświadczenia producenta, czeskiej firmy A. z [...] czerwca 2010 r.; - opinii z [...] sierpnia 2010 r. sporządzonej przez biegłego sądowego w dziedzinie informatyki, kryminalistyki i cybernetyki inż. J. K.. Organ wyjaśnił, że badanie techniczne automatu przeprowadzone przez jednostkę badającą stanowi dokument, w oparciu o który Minister Finansów rozstrzyga w drodze decyzji zgodnie z art. 2 ust. 6 ustawy czy gra posiadająca cechy wymienione w ust. 1-5 prowadzona na danym automacie jest grą na automacie w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych. Wymóg przedłożenia przez stronę badania technicznego przeprowadzonego przez jednostkę badającą - w przypadku składania wniosku o wydanie decyzji, o której mowa w ust. 6 (jak i możliwość żądania takiego badania od strony w sprawach wszczynanych przez Ministra Finansów z urzędu) - nałożony został przepisem art. 2 ust. 7 ustawy. Powołując się na treść przepisów ustawy o grach hazardowych i wyjaśniając reguły przeprowadzania badań automatów podkreślił, że opinia techniczna z badań przeprowadzonych przez upoważnioną ustawowo jednostkę badającą jest dokumentem wymaganym przepisami ustawy. Decyzję podjęte w obu instancjach opierały się na dowodach zgromadzonych w sprawie, w tym sprawozdaniach jednostki badającej, które zawierały szczegółowy opis techniczny wyposażenia przedmiotowych automatów. Badane automaty przystosowane były technicznie do zamontowania i podłączenia wyrzutnika monet – [...], zaś działały w oparciu o zainstalowany w pamięci płyty głównej program A., co pozwalało na rozgrywanie następujących gier: "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]" oraz "[...]". Badaniem na automacie A. nr [...] objęto grę o nazwie "[...]", natomiast - na automatach A. nr [...], [...] i [...] przebadana została gra o nazwie "[...]". Przebieg gier ujęto w punkcie 21 III części ww. sprawozdań. Jednostka badająca stwierdziła, że wszystkie gry zastosowanego w ww. automatach oprogramowania posiadały ten sam mechanizm działania, jednocześnie uznał, że prowadzone na nich gry miały charakter losowy, a uzyskiwane wyniki gry były nieprzewidywalne i niezależne od woli gracza. Odnosząc się to materiałów złożonych w toku postępowania, wyjaśnił, że opinie przedłożone przez stronę mają charakter opinii prywatnych, które przygotowywane na zlecenie spółki nie mogą posiadać waloru dowodu z opinii biegłego, nawet jeśli sporządzone zostały przez osoby posiadające wiedzę fachową. Odnosząc się do opinii producenta A., że urządzenie jest jedynie symulatorem do zabawy zręcznościowej, organ podkreślił, że o charakterze gier na urządzeniu nie decyduje nazwa tego urządzenia (symulator gier zręcznościowy), lecz cechy gier jakie są nim prowadzone - ustalone na podstawie przepisów ugh., bowiem to w oparciu o przepisy tej ustawy Minister Finansów rozstrzyga o hazardowym charakterze gier. Minister Finansów przywołując treść przedstawionych przez stronę opinii wyjaśnił, że ich przedmiotem nie były automaty A. o nr [...], [...], [...] i [...], których gry stanowią zagadnienie niniejszego postępowania, ale urządzenia A., które posiadały oprogramowanie A. Zatem urządzenia i prowadzone na nich gry będące przedmiotem rozważań inż. J. K., prof. dr hab. M. C. i prof. dr hab. S. P., nie odnosiły się konkretnie do gier prowadzonych na automatach o przedmiotowych numerach. Zdaniem organu, autorzy przedstawionych opinii, nie wykazali w jaki sposób zdolności manualne grającego sprowadzające się de facto do dwukrotnego naciśnięcia przycisku START/STOP determinowały możliwość uzyskania przez niego wygranej. Nie wyjaśnili w jaki sposób gracz miał możliwość przewidzenia układu symboli na bębnach, a w konsekwencji jaki miał wpływ na zatrzymanie bębnów w układzie symboli wygrywających. Ogólnikowe odwołanie się do sprawności manualnej i psychomotorycznej gracza, jako elementu, od którego zależy uzyskanie wygranej, w żaden sposób nie dowodziło tego, że gracz miał realną możliwość dostrzeżenia wygrywającej kombinacji na bębnach i możliwość zatrzymania bębnów w chwili, kiedy układ taki się pojawi na ekranie. Zdaniem autorów ww. opinii o zręcznościowym charakterze gier świadczył fakt, że wynikiem gry nie była wygrana rzeczowa lub pieniężna, gdyż badane urządzenia wygranych takich nie wypłacały. Dodatkowo doszli do wniosku, że gry prowadzone na badanych przez nich urządzeniach nie były grami o wygrane rzeczowe, gdyż nie było możliwości kontynuowania gry ponad wykupiony przez grającego czas. Zdaniem organu administracji, z uwagi na fakt, że opinie prawne przedłożone przez stronę nie odnosiły się działania automatów A. nr [...], [...], [...] i [...], nie mogły zostać uznane za dowody wpływające na rozstrzygnięcie o charakterze gier prowadzonych na ww. automatach, natomiast Minister Finansów swe decyzje oparł na ustaleniach zawartych w sprawozdaniach jednostki badającej - Wydziału Laboratorium Celnego Izby Celnej w P., która dokonała badania przedmiotowych automatów A. nr [...], [...], [...] i [...]. Istotą sporu było ustalenia czy gry o nazwie: "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", [...]", "[...]" - urządzane na automatach A. nr [...], [...], [...] i [...] - stanowiły gry posiadające cechy wymienione w art. 2 ust. 3-5 ugh. Dokonując zatem analizy wyposażenia przedmiotowych automatów A. Minister Finansów stwierdził, iż były to urządzenia elektroniczne, zawierające element losowości. Dokonana przez organ analiza nagrań działania urządzeń dowiodła, że zatrzymanie bębnów nie było realizowane natychmiast po naciśnięciu przycisku START/STOP, gdyż od momentu naciśnięcia tego przycisku do momentu rzeczywistego zatrzymania się bębnów na monitorze następowało przesunięcie bębnów jeszcze o 4 wiersze z symbolami. Zatem rezultat gry nie był uzależniony od zręczności gracza, gdyż zarówno przebieg gry jak i uzyskiwane wyniki nie zależały od jego woli, a tym samym dowodziło to losowego charakteru wszystkich zaprogramowanych gier. Odnosząc się do zarzutów spółki odnośnie jednostki badającej, organ wyjaśnił, iż jednostka badająca - Laboratorium Celne Izby Celnej w P. spełnia warunki, o których mowa w art. 23 f ust. 1 ugh., o czym świadczyło udzielone przez Ministra Finansów tej jednostce badającej - wciąż aktualne - upoważnienie do wydawania opinii technicznych automatów i urządzeń do gier. W związku z tym sprawozdania odnoszą się do konkretnych automatów - A. nr [...], [...], [...] i [...], i dostarczają informacji niezbędnych do podjęcia rozstrzygnięcia o charakterze prowadzonych na tych automatach gier. W przedmiocie zarzutów dotyczących braku możliwości wszczęcia i prowadzenia postępowania z racji tego, że dotyczyło przedsięwzięcia, którego realizacja została zakończona organ zauważył, że z treści przepisu art. 2 ust. 6 ugh. nie wynika, aby kompetencja ministra właściwego do spraw finansów publicznych do rozstrzygania czy gra lub zakład są grą losową, zakładem wzajemnym lub grą na automacie w rozumieniu ustawy, została uzależniona od etapu danego przedsięwzięcia, tj. czy jest ono planowane, realizowane, czy też zrealizowane. Pismem z 4 listopada 2013 r., H. sp. z o. o. z siedzibą w W. złożyła skargę na powyższą decyzję, wnosząc o jej uchylenie oraz uchylenie decyzji ją poprzedzającej, alternatywnie o stwierdzenie nieważności obu decyzji. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: - art. 2 ust. 6 w zw. z art. 2 ust. 7 ugh., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie skutkujące wszczęciem postępowania; - art. 208 § 1 Op. w zw. z art. 8 ugh. poprzez odmowę jego zastosowania w sytuacji, gdy przedmiotowe postępowanie nie mogło się toczyć ze względu na jego bezprzedmiotowość i brak podstaw do jego wszczęcia; - art. 2 ust. 3 w zw. z art. 2 ust. 4 ugh. poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji uznanie, iż urządzenia A. o nr: [...], [...], [...] i [...] umożliwiały uzyskanie wygranych rzeczowych w postaci punktów, które pozwalały rozpocząć nową grę w sytuacji, gdy zdobyte podczas gry dodatkowe punkty zwiększały jedynie stan ich posiadania podczas gry i umożliwiały jej kontynuowanie, ale tylko do końca wykupionego czasu gry, przez co nie można było ich uznać za wygraną rzeczową; - art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 197 § 1, art. 198 § 1, art. 199 w zw. z art. 235, art. 229 oraz art. 200a § 1-3 Op. w zw. z art. 8 ugh., poprzez oddalenie wszystkich wniosków dowodowych strony skarżącej, których celem było udowodnienie braku możliwości uzyskania na urządzeniach będących przedmiotem decyzji wygranych rzeczowych w rozumieniu art. 2 ust. 4 ugh. i kwalifikację urządzenia do kategorii automatów do gier podlegających ugh., przy jednoczesnym zaniechaniu przeprowadzenia we wskazanym zakresie uzupełniającego postępowania dowodowego oraz poprzez oparcie zaskarżonej decyzji na wnioskach zawartych w przejętej do niniejszego postępowania opinii jednostki badającej sporządzonej na potrzeby postępowania karnoskarbowego, pomimo oczywistej wadliwości formalnej oraz merytorycznej wymienionej opinii z punktu widzenia właściwych przepisów postępowania karnego dyskwalifikującej wskazaną opinię w świetle przydatności dla wyjaśnienia sprawy; - art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 191 w zw. z art. 235 Op. w zw. z art. 8 ugh. poprzez wybiórczą ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dokonaną z uchybieniem zasadom prawidłowego, logicznego rozumowania, wskazaniom wiedzy i doświadczenia życiowego oraz błędne ustalenia faktyczne przyjęte za podstawę rozstrzygnięcia, pozostające w opozycji do zgromadzonych materiałów, a w szczególności uznaniu, że gra na przedmiotowych urządzeniach umożliwiała graczowi uzyskanie wygranych rzeczowych, co łącznie z wystąpieniem elementu losowości w grze a spowodowało kwalifikację przedmiotowego urządzenia do kategorii automatów do gier podlegających ugh.; - art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 210 § 4 w zw. z art. 235 Op. w zw. z art. 8 ugh. poprzez brak wnikliwego i logicznego uzasadnienia wydanego rozstrzygnięcia wraz z uzasadnieniem podstawy faktycznej, m.in. przez lakoniczne ustosunkowanie się do zastrzeżeń i sprzeczności występujących w opinii sporządzonej przez jednostkę badającą - Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P. oraz pominięcie wniosków wypływających z orzeczenia Sądu Najwyższego z dnia 23 sierpnia 2007 r. (sygn. akt IV KK 215/07); - art. 180 § 1 w związku z art. 181, art. 187 i art. 197 § 1 Op. w zw. z art. 8 ugh. poprzez oparcie zaskarżonej decyzji na wnioskach opinii (sprawozdań z badań) o charakterze gier na spornych urządzeniach należących do skarżącej spółki wydanych przez jednostkę badającą nieposiadającą uprawnień (akredytacji) do przeprowadzania badań technicznych automatów i urządzeń do gier, a w konsekwencji nie posiadającą wiadomości specjalnych niezbędnych do wydania rzeczonych opinii będących podstawą wydania skarżonej decyzji. Szczegółowo odnosząc się do poszczególnych zarzutów i konsekwentnie podtrzymując stanowisko prezentowane na etapie postępowania administracyjnego. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie nie podzielając podniesionych w niej zarzutów i podtrzymując dotychczasową argumentację. Wraz z pismem z 14 kwietnia 2014 r., strona skarżąca wnosząc o dopuszczenie jako dowodu w sprawie, złożyła fotokopię pisma Polskiego Centrum Akredytacji z 14 stycznia 2014 r. informującego, że akredytowane laboratoria badawcze będące komórkami organizacyjnymi Izby Celnej w P. (Nr [...]) oraz Izby Celnej w B. (Nr akredytacji [...]) nie posiadają potwierdzonych w wyniku akredytacji kompetencji do wykonywania badań automatów do gier. Pismem z [...] maja 2014 r., organ odniósł się do podniesionego w piśmie strony braku posiadania przez Laboratorium Izby Celnej w P. kompetencji do wykonywania badań automatów do gier, nie zgadzając się ze stanowiskiem strony. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje; Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym w świetle paragrafu drugiego powołanego wyżej artykułu kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Chodzi więc o kontrolę aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywaną pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Sprawy należące do właściwości sądów administracyjnych rozpoznają w pierwszej instancji wojewódzkie sądy administracyjne (art. 3 § 1 ww. ustawy). W myśl art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270), Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozpoznając sprawę w świetle powołanych wyżej kryteriów należy uznać, iż skarga ma uzasadnione podstaw dla jej uwzględnienia. Stosownie do art. 2 ust. 7 ustawy o grach hazardowych - do wniosku o wydanie decyzji, o której mowa w ust. 6, należy załączyć (...) w przypadku gry na automatach, badanie techniczne danego automatu, przeprowadzone przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Minister właściwy do spraw finansów publicznych może zażądać przedłożenia takich dokumentów przez stronę także w postępowaniu prowadzonym z urzędu. Postępowanie w sprawie było prowadzone przez Ministra Finansów z urzędu celem wydania decyzji wskazanej w ust. 6 art. 2 ustawy stanowiącym, iż - minister właściwy do spraw finansów publicznych rozstrzyga, w drodze decyzji, czy gra lub zakład posiadające cechy wymienione w ust. 1-5 są grą losową, zakładem wzajemnym albo grą na automacie w rozumieniu ustawy. Rozstrzygnięcie podejmowane przez Ministra Finansów w trybie art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych jest rozstrzygnięciem administracyjnym, którego elementem, w ramach ustaleń faktycznych będących podstawą do wydania decyzji, są wyniki badań technicznych automatów objętych decyzją, stwierdzone przez właściwą jednostkę badającą. Istotnym zarzutem w sprawie jest zarzut podnoszony przez skarżącą o braku kompetencji Wydziału Laboratorium Celnego Izby Celnej w P., jako jednostki badawczej, do przeprowadzania badań technicznych automatów do gier i do wydawania w tym zakresie wiążących opinii technicznych. Aby przypomnieć, zgodnie z art. 2 ust. 7 ustawy, badania automatów do gier może przeprowadzić jednostka upoważniona. Zgodnie z art. 23f ust. 1 ustawy o grach hazardowych - upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier udziela minister właściwy do spraw finansów publicznych jednostce badającej. Minister Finansów podnosił w decyzji, iż takiego upoważnienia udzielił Laboratorium Izby Celnej w P., co w ocenie organu administracji było wystarczające dla skierowania do tej jednostki badawczej przedmiotowych automatów celem przeprowadzenia ich badań i wydania stosownej opinii o ich właściwościach dla podjęcia decyzji w trybie art. 2 ust. 6 ustawy. Ta jednostka badawcza przekazała Ministrowi Finansów sprawozdania z badań z dnia 31 grudnia 2012 r. Skarżąca kwestionowała uprawnienia Wydziału Laboratorium Celnego Izby Celnej w P. do przeprowadzania badań technicznych automatów do gier wskazując na brak właściwej akredytacji tego laboratorium w tym zakresie. Na poparcie swojego zarzutu przedłożyła fotokopię dokumentu Polskiego Centrum Akredytacji z dnia 14 stycznia 2014 r. skierowanego do Prokuratora Prokuratury Rejonowej w E. stwierdzającego, że akredytowane Laboratorium Izby Celnej w P. posiada akredytację nr [...] nie upoważniającą do przeprowadzania badań automatów do gier. Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 134, poz. 779), która weszła w życie z dniem 14 lipca 2011 r. i utraciła moc (wygasła) z końcem dnia 15 marca 2012 r. - podmioty będące w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy jednostkami badającymi upoważnionymi przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wydawania opinii będących podstawą dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier uznaje się za jednostki badające upoważnione do badań technicznych automatów i urządzeń do gier zgodnie z przepisami art. 23f ustawy zmienianej w art. 1. Przyjmując zatem, że Wydział Laboratorium Celnego Izby Celnej w P. na dzień wejścia w życie ustawy zmieniającej posiadał właściwe upoważnienie Ministra Finansów do przeprowadzania badań technicznych automatów do gier i do wydawania w tym zakresie opinii technicznych, nie można pominąć przepisu art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej. Zgodnie z tym przepisem - podmiot, o którym mowa w ust. 1, jest obowiązany do złożenia ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych, w terminie 12 miesięcy od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, dokumentu określonego w art. 23f ust. 2 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1 oraz w terminie 3 miesięcy od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, dokumentów określonych w art. 23f ust. 2 pkt 2-4 ustawy zmienianej w art. 1 (to wymaganie nie ma zastosowania w sprawie). Zatem wymagane dokumenty, zgodnie z cytowanym przepisem, Wydział Laboratorium Celnego Izby Celnej w P., jako jednostka badawcza, powinien przedłożyć najpóźniej do 14 lipca 2012 r., by zachować uprawnienia do badania technicznego automatów i urządzeń do gier, pod rygorem wskazanym w art. 12 ust. 3 omawianej ustawy - w przypadku niewykonania obowiązku określonego w ust. 2 upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier wygasa. Nie jest zatem tak, że upoważnienie Ministra Finansów samo w sobie i bezterminowo kreowało uprawnienie jednostki badawczej do badania automatów do gier i do wydawania opinii technicznych w tym zakresie. Zgodnie bowiem z powołanym w art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej przepisem art. 23f ust. 2 pkt 1 ustawy o grach hazardowych - upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest udzielane na wniosek jednostki badającej, do którego dołącza się dokumenty potwierdzające spełnienie warunków określonych w ust. 1, w szczególności certyfikat akredytacji. Jak wynika z materiału dowodowego w sprawie Wydział Laboratorium Celnego Izby Celnej w P. w terminie wymaganym przez art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej nie przedłożyło Ministrowi Finansów wymaganego certyfikatu akredytacji w zakresie badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Stosownie zatem do art. 12 ust. 3 tej ustawy, nawet jeżeli ta jednostka badawcza posiadała upoważnienie Ministra Finansów do przeprowadzania przedmiotowych badań technicznych, to upoważnienie to wygasło, gdyż w dacie sporządzenia sprawozdania z badań technicznych przedmiotowych automatów do gier ([...] grudnia 2012 r.) termin do przedłożenia, przez Wydział Laboratorium Celnego Izby Celnej w P., Ministrowi Finansów dokumentów wymaganych przez art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej, minął. Należałoby jednocześnie zwrócić uwagę na art. 23f ust. 3 ustawy, który jednoznacznie wiąże upoważnienie Ministra Finansów do badań technicznych automatów i urządzeń do gier udzielone konkretnej jednostce badawczej z akredytacją stwierdzając, iż owo upoważnienie nie może zostać udzielone na okres dłuższy niż do upływu okresu ważności akredytacji. Zgodnie z już powoływanym przepisem art. 23f ust. 2 ustawy o grach hazardowych Minister Finansów udziela upoważnienia konkretnej jednostce badawczej do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jeżeli ta jednostka badawcza wykaże się certyfikatem akredytacji w tym zakresie. Wymagania tego nie zmienia przepis art. 23f ust. 1 powołany w ust. 2, w szczególności pkt 2 art. 23f ust. 1 stanowiący, że jednostka akredytowana zapewnia odpowiedni standard przeprowadzanych badań, w tym przeprowadzanie ich przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej w zakresie automatów i urządzeń do gier, oraz dysponuje odpowiednim wyposażeniem technicznym. W dalszym ciągu bowiem także w ust. 1 pkt 1 art. 23f ustawy wymagana jest przez jednostkę badawczą akredytacja Polskiego Centrum Akredytacji lub jednostki akredytującej państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, będącej sygnatariuszem Wielostronnego Porozumienia EA (European cooperation for Accreditation Multilateral Agreement). W związku z użyciem w przepisie art. 23f ust. 1 pkt 1 i w ust. 2 pkt 1 pojęcia "akredytacja" należy wyjaśnić, czym owa "akredytacja" jest i jakim celom służy. Zgodnie z normą PN-EN ISO/IEC 17000:2006 akredytacja jest to "atestacja przez stronę trzecią, dotycząca jednostki oceniającej zgodność, służąca formalnemu wykazaniu jej kompetencji do wykonywania określonych zadań w zakresie oceny zgodności". Innymi słowy termin "akredytacja" oznacza postępowanie, w którym ustanowiona jednostka zwana "stroną trzecią" wydaje formalne oświadczenie, że organizacja lub osoba są kompetentne do wykonywania określonych zadań. W Polsce ustanowioną jednostką akredytującą laboratoria oraz różne podmioty gospodarcze i instytucje inspekcyjne jest Polskie Centrum Akredytacji. Nie jest zatem tak, że każda akredytacja w jakimkolwiek zakresie oceny zgodności może stanowić podstawę kompetencyjną do wykonywania zadań w każdym innym zakresie oceny zgodności niż tej, która jest udzieloną akredytacją objęta. Oznacza to, że akredytacja np.: w zakresie oceny zgodności materiałów budowlanych z właściwymi przepisami, nie upoważnia tej jednostki badawczej do oceny zgodności np.: automatów i urządzeń do gier z ustawą o grach hazardowych. Wydział Laboratorium Celnego Izby Celnej w P. nie przedstawił akredytacji upoważniającej tą jednostkę badawczą do przeprowadzania badań technicznych automatów do gier i urządzeń do gier. Posiadana akredytacja [...] nie daje kompetencji tej jednostce badawczej do wykonywania zadań w zakresie oceny zgodności tych urządzeń z warunkami wymaganymi przez ustawę o grach hazardowych. Nie może, w ocenie składu orzekającego Sądu w niniejszej sprawie, konwalidować braku właściwej akredytacji posiadaniem przez Wydział Laboratorium Celnego Izby Celnej w P. pracowników mających wiedzę techniczną właściwą dla przeprowadzania takich badań. Zgodnie bowiem z przepisem art. 23f ust. 1 i ust. 2 ustawy o grach hazardowych, to nie wiedza pracowników laboratorium decyduje o możliwości udzielenia przez Ministra Finansów konkretnej jednostce badawczej upoważnienia do przeprowadzania badań technicznych automatów i urządzeń do gier, lecz zakres posiadanej przez tą jednostkę badawcza akredytacji. Minister Finansów jest uprawniony owym upoważnieniem wybrać konkretną jednostkę badawczą do badania automatów i urządzeń do gier, pod warunkiem, że jednostka ta posiada w ramach akredytacji uprawnienie do wykonywania zadań w zakresie oceny zgodności dotyczącej tych automatów i urządzeń do gier. Ustalenia stanu faktycznego dotyczące przedmiotowych automatów Minister Finansów wywodził, z naruszeniem art. 7 i art. 77 § 1 k.p.a., na podstawie sprawozdania Wydziału Laboratorium Celnego Izby Celnej w P., które to laboratorium nie posiadało na dzień sporządzenia sprawozdania kompetencji opartej na właściwym zakresie akredytacji do badań automatów i urządzeń do gier, co doprowadziło do naruszenia także art. 80 i art. 107 3 k.p.a., które to naruszenia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W związku z tym Minister Finansów, podejmując stosowne rozstrzygnięcie przy ponownym rozpatrzeniu sprawy, będzie miał na względzie powyższe rozważania Sądu. W tym stanie rzeczy ustosunkowywanie się przez Sąd do pozostałych argumentów skargi, mających charakter merytoryczny, byłoby na obecnym etapie postępowania przedwczesne. W tych warunkach Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 152 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku, postanawiając o kosztach postępowania w oparciu o art. 200 w związku z art. 205 § 2 P.p.s.a.