II GSK 89/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Stanisław Gronowski (spr.) Sędzia NSA Zofia Borowicz Sędzia NSA Anna Robotowska Protokolant Magdalena Sagan po rozpoznaniu w dniu 8 czerwca 2016 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "B." Spółki z o.o. w Ch. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w L. z dnia 22 maja 2014 r. sygn. akt III SA/Lu 110/14 w sprawie ze skargi "B." Spółki z o.o. w Ch. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. P. z dnia 9 grudnia 2013 r. nr . w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych 1) oddala skargę kasacyjną; 2) zasądza od "B." Spółki z o.o. w Ch. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w B.P. 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w L. wyrokiem z dnia 22 maja 2014 r. o sygn. akt III SA/Lu 110/14, wydanym w sprawie ze skargi B.Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Ch.na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. P. z dnia 9 grudnia 2013 r. nr . w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu o niskich wygranych, oddalił skargę. W sprawie poczyniono następujące ustalenia: Podstawę faktyczną powyższego rozstrzygnięcia stanowiły następujące ustalenia: Naczelnik Urzędu Celnego w L.. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie cofnięcia rejestracji automatu o niskich wygranych ., nr poświadczenia rejestracji ., stanowiącego własność B.Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Ch., dalej "spółka", w związku z zabezpieczeniem wyżej wymienionego automatu przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego w B. P. w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej. W świetle przeprowadzonej dla potrzeb śledztwa opinii biegłego sądowego z dnia 27 lipca 2011 r. wyżej wymieniony automat nie jest zgodny z przepisami ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.; dalej u.g.h.). W art. 129 ust. 3 u.g.h., przez gry na automatach o niskich wygranych rozumie się gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż 60 zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 zł. Ponadto Naczelnik Urzędu Celnego w L. zwrócił się do Wydziału Laboratorium Celne Izby Celnej w P. o przeprowadzenie badania sprawdzającego wyżej wymienionego automatu do gier. Jak ustalono w wyniku badania sprawdzającego z dnia 12 czerwca 2013 r. w automacie istnieje możliwość: wykasowania elektronicznego systemu trwałej rejestracji i zapamiętywania danych (księgowości elektronicznej) z poziomu opcji serwisowych automatu bez naruszenia plomb jednostki badającej; zmiany wskazań liczników elektromechanicznych automatu przy wykorzystaniu zainstalowanego w automacie modułu GSM; przekroczenie maksymalnej stawki za grę; zmiany wskazań liczników elektromechanicznych bez ingerencji w płyty główne, obudowę licznika oraz bez naruszenia plomb zabezpieczających. Stwierdzono trzy plomby jednostki badającej Politechniki Warszawskiej nałożonych zgodnie z opinią techniczną z badania poprzedzającego rejestrację automatów do gier. Wskazaną na wstępie decyzją Dyrektor Izby Celnej w B. P.utrzymał w mocy decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia 24 września 2013 r., cofającą rejestrację wspomnianego automatu do gier o niskich wygranych. Materialnoprawną podstawę decyzji stanowił przepis art. 23a ust. 7 u.g.h., w myśl którego naczelnik urzędu celnego, w drodze decyzji, cofa rejestrację przed jej wygaśnięciem, jeżeli zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Rozpoznając skargę spółki na powyższą decyzję Wojewódzki Sąd Administracyjny w L., o czym była mowa na wstępie, oddalił skargę. Sąd pierwszej instancji nie podzielił zasadności spółki, kwestionującej uprawnienia Wydziału Laboratorium Celnego Izby Celnej w P. dla wydania opinii w sprawie z uwagi na posiadaną przez nią akredytację ... obejmującą inne dziedziny techniki niż urządzenia do gier, a mianowicie na badania chemiczne, analitykę chemiczną chemikaliów, wyrobów chemicznych, wyrobów konsumpcyjnych przeznaczonych dla ludzi – w tym żywności i tekstyliów. W ocenie Sądu pierwszej instancji wspomniana jednostka badająca posiada upoważnienie dla przeprowadzania badań automatów do gry wydane przez Ministra Finansów, stosownie do przepisu art. 23f ust. 1 u.g.h. Okoliczność, czy jednostka badająca spełnia ustawowe warunki do uzyskania upoważnienia, o którym mowa w art. 23b ust. 3 i w art. 23f ust. 1 u.g.h., stanowi wyłącznie przedmiot postępowania prowadzonego przez Ministra Finansów, w tym na podstawie art. 23f ust. 5 u.g.h. Z powyższych względów wspomniana opinia jednostki badającej jest w sprawie miarodajnym dowodem na okoliczność braku spełnienia przez sporny automat ustawowych wymogów, jakie powinien spełniać automat do gier o niskich wygranych. Spółka wywiodła skargę kasacyjną od powyższego wyroku, wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku oraz przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sadowi Administracyjnemu w L. do ponownego rozpoznania, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i uchylenie zaskarżonej decyzji, a także zasadzenie od organu kosztów postepowania według norm przepisanych. Skarga kasacyjna zarzuciła naruszenie prawa materialnego, tj.: a) art. 12 ust. 2 i ust. 3 ustawy o zmianie ustawy o hazardowych oraz niektórych innych ustaw w związku z art. 15 ust. 2 pkt. 3 i art. 16 ust. 2 pkt. 5 ustawy o systemie oceny zgodności i w związku z art. 129 ust. 3 i art. 23f ust. 2 pkt 1 u.g.h., poprzez przyjęcie, że pomimo niezłożenia przez Izbę Celną w Przemyślu w terminie do dnia 14 lipca 2012 r. Ministrowi Finansów certyfikatu akredytacji udzielonego na zakres adekwatny do badań urządzeń elektrycznych, elektromechanicznych i mechanicznych jakimi są automaty do gry o niskich wygranych, upoważnienie udzielone Izbie Celnej w P.przed dniem 14 lipca 2011r. nie wygasło z mocy prawa; b) art. 23a ust. 7 oraz art. 129 ust. 3 u.g.h., poprzez bezpodstawne przyjęcie, że omawiany automat nie spełnia warunków określonych w ustawie, chociaż przeprowadzone w sprawie postępowanie dowodowe nie pozwoliło na takie stwierdzenie, gdyż wykazało okoliczność dokładnie odwrotną, to jest doprowadziło do nie budzącego wątpliwości potwierdzenia, że automat ten funkcjonuje dokładnie tak, jak opisano to w opinii poprzedzającej jego rejestrację, sporządzonej przez Jednostkę Badającą Ministra Finansów, dokonano jednocześnie ustalenia, że plomby Jednostki Badającej są nienaruszone, co jednoznacznie wyklucza jakąkolwiek ingerencję w urządzenie, a potwierdza dodatkowo, że urządzenie było i nadal pozostaje zgodne z warunkami rejestracji; c) art. 23b ust. 1 i nast. u.g.h. poprzez orzeczenie o cofnięciu rejestracji urządzenia do gier z pominięciem dowodu obligatoryjnego w takim postępowaniu, to jest opinii Jednostki Badającej ustanowionej zgodnie z art. 23f ustawy o grach hazardowych; d) art. 23f w zw. z art. 23b ust. 1 u..g.h., poprzez jego niezastosowanie i w konsekwencji błędne przyjęcie, że Laboratorium Celne Izby Celnej w P. posiada akredytację wymaganą do przeprowadzania badań technicznych automatów do gry o niskich wygranych, uwzględniając fakt, iż certyfikat akredytacji Wydziału Laboratorium Celne Izby Celnej w P.obejmuje wyłącznie badania chemiczne, analitykę chemiczną chemikaliów, wyrobów chemicznych, tekstyliów oraz wyrobów konsumpcyjnych, tym samym zakres akredytacji w/w Wydziału nie obejmuje badań technicznych automatów do gry o niskich wygranych; Skarga kasacyjna zarzuciła także naruszenie przepisów postepowania kogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: • art. 187 § 1 w związku z art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej oraz zasady zupełności materiału dowodowego, jak również zaniechanie wszechstronnego rozważenia materiału dowodowego i w konsekwencji oparcie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w B.P. na niefachowej opinii Izby Celnej w P. nie posiadającej uprawnień do przeprowadzania badań automatów i urządzeń do gier i nie mającej statusu Jednostki Badającej po dniu 14 lipca 2012 r., przy jednoczesnym zaniechaniu przeprowadzenia dalszego postępowania dowodowego, w sytuacji gdy organ dysponował materiałem jednoznacznie wskazującym, że Izba Celna w P. z mocy prawa z dniem 14 lipca 2012 r. utraciła status Jednostki Badającej, a w świetle posiadanego certyfikatu akredytacji nigdy nie posiadała kompetencji fachowych do badań automatów i urządzeń do gier; • art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez przyjęcie, iż jakakolwiek jednostka organizacyjna Służby Celnej, w tym w szczególności Izba Celna w P. posiada materialnoprawną kompetencję do realizacji badań sprawdzających automaty do gry w trybie art. 23b ustawy o grach hazardowych, podczas gdy w systemie prawa nie istnieje żaden taki przepis, a zatem żadna jednostka organizacyjna służby celnej nie jest umocowana i tym samym nie posiada kompetencji, by takie badanie wykonywać; • art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób nadwerężający zaufanie przedsiębiorców do organów państwa, nadając mocy autorytatywnej kluczowemu dowodowi, tj. opinii Laboratorium Celne Izby Celnej w P. formalnie wpisanej przez Ministra Finansów na listę Jednostek Badających, przy świadomości organu, iż przedmiotowa Izba Celna nie posiada statusu Jednostki Badającej oraz nie ma kompetencji wymaganych do przeprowadzania badań automatów i urządzeń do gier, potwierdzonych stosownym certyfikatem akredytacji. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie jest oparta na usprawiedliwionych podstawach. W sprawie nie doszło do naruszenia wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa. Mimo swej obszerności skarga kasacyjna sprowadza się do zakwestionowania uprawnień jednostki badającej, tj. Wydziału Laboratorium Celnego w Izbie Celnej w P. do przeprowadzania badań automatów do gier o niskich wygranych. W pierwszej kolejności, co wymaga podkreślenia, a co jest niesporne, działając na podstawie przepisu art. 23f ust. 1 u.g.h. Minister Finansów udzielił Laboratorium Celnemu w Izbie Celnej w P. upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Tym samym w postępowaniu toczącym się na podstawie przepisów ustawy o grach hazardowych organ prowadzący takie postępowanie nie może zakwestionować upoważnienia tej jednostki badającej do przeprowadzania omawianych badań automatów do gry. Gdyby podzielić stanowisko wyrażone w skardze kasacyjnej, ukierunkowane w swej istocie na wyeliminowanie wspomnianej Izby Celnej z kręgu jednostek badających automaty, oznaczałoby to naruszenie przepisu art. 166 § 1 Ordynacji podatkowej. W myśl tego przepisu, w sprawach, w których prawa i obowiązki stron wynikają z tego samego stanu faktycznego oraz z tej samej podstawy prawnej i w których właściwy jest ten sam organ podatkowy, można wszcząć i prowadzić jedno postępowanie dotyczące więcej niż jednej strony. Taka zaś sytuacja nie ma miejsca w okolicznościach sprawy, gdyż inna jest podstawa prawna wchodzących w grę postępowań administracyjnych w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych oraz w sprawie cofnięcia uprawnień jednostce badającej (art. 23f ust. 5 u.g.h.). Ponadto postępowania w takich sprawach toczą się przed innymi organami. Gdyby Sąd pierwszej instancji podzielił stanowisko prezentowane w sprawie przez spółkę, czego trafnie nie uczynił, spotkałby się z zasadnym zarzutem naruszenia prawa, gdyż wykroczyłby poza granicę sprawy, w rozumieniu art. 134 § 1 i art. 135 p.p.s.a. Natomiast ewentualne zarzuty wobec wspomnianej jednostki badającej, co do braku kwalifikacji do przeprowadzania badań automatów do gier o niskich wygranych, co najwyżej, mogą stanowić przedmiot odrębnego postępowania toczącego się przed Ministrem Finansów stosownie do przepisu art. 23f ust. 5 u.g.h. Niezależnie od powyższego przepis art. 23f ust. 1 u.g.h., mówiący o wymogu posiadania przez jednostkę badającą akredytacji, nie różnicuje jej w zależności od charakteru specjalizacji. Zgodnie zaś z utrwaloną zasadą prawa, jeżeli ustawa nie zawiera rozróżnienia, nie jest zasadne czynienie tego (Lege non distinguente nec nostrum est distinguere). Z powyższych względów Dyrektor Izby Celnej, jako działający na podstawie przepisów prawa (art. 7 Konstytucji RP oraz art. 120 Ordynacji podatkowej), nie miał kompetencji do zdyskwalifikowania wspomnianej jednostki badającej, legitymującej się upoważnieniem do badań automatów do gier, wydanym przez właściwy organ na podstawie obowiązującego prawa. Toteż dla potrzeb rozstrzygnięcia sprawy miarodajna jest opinia wspomnianej jednostki badającej, w świetle której sporny automat nie spełnia ustawowych wymogów, o których mowa w art. 129 ust. 3 u.g.h. Z powyższych względów, podzielając zaakceptowane przez Sąd pierwszej instancji stanowisko organu, w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa wskazanych w skardze kasacyjnej, bądź przepisy te nie miały w sprawie zastosowania. W tym stanie sprawy skarga kasacyjna, jako nie oparta na usprawiedliwionych podstawach, podlega oddaleniu (art. 184 p.p.s.a.). O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.