III SA/Po 1653/13

Dnia 10 czerwca 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirella Ławniczak (spr.) Sędziowie WSA Walentyna Długaszewska WSA Szymon Widłak Protokolant: st.sekr.sąd. Izabela Kaczmarczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 czerwca 2014 roku przy udziale sprawy ze skargi K. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] września 2013 roku nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od środków transportowych za lata 2008 - 2012 oddala skargę K. B. pismem z dnia 15 kwietnia 2013 roku, skierowanym do Wójta Gminy [...], wystąpił o zwrot niesłusznie pobranego podatku od środków transportowych za lata 2008-2012 uiszczonego w łącznej kwocie 14.851 zł. W uzasadnieniu wniosku wyjaśnił, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie szkolenia kierowców w tym również szkolenia na prawo jazdy kategorii C oraz C+E. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystuje samochód ciężarowy Man o nr rej. [...], samochód ciężarowy Man L2000 o nr rej. [...], przyczepę uniwersalną Autosan o nr rej. [...] oraz był właścicielem i wykorzystywał do prowadzenia działalności gospodarczej autobus marki FIAT 370.10.25 o nr rej. [...]. W ocenie Wnioskodawcy pojazd ciężarowy służący do nauki jazdy to pojazd specjalny w rozumieniu art. 2 pkt 36 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym, a zatem na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych taki pojazd podlega zwolnieniu od podatku od środków transportowych. Wójt Gminy [...], decyzją z dnia [...] czerwca 2013 roku, skierowaną do K. B., odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od środków transportowych za lata 2008-2012. W uzasadnieniu decyzji organ wyjaśnił, że we wniosku nieprawidłowo została wskazana kwota wysokości podatku od środków transportowych za lata 2008-2012. Kwota 14.851 zł nie wynika bowiem, że złożonych deklaracji oraz wydanych decyzji. Niezgodne z prawdą jest także twierdzenie, że podatek został w takiej wysokości uregulowany. Mając na uwadze powyższe organ wskazał, że: - podatek od środków transportowych za 2008 rok został zadeklarowany w prawidłowej wysokości (1.489 zł) i uregulowany w całości (we wniosku o zwrot błędnie podano kwotę 1.490 zł), - podatek od środków transportowych za 2009 rok został zadeklarowany w prawidłowej wysokości (2.7641 zł) i uregulowany w całości, - podatek od środków transportowych za 2010 rok został zadeklarowany w prawidłowej wysokości (3.638 zł), lecz uregulowany częściowo w kwocie 1.819 zł (we wniosku błędnie określono wysokości podatku na kwotę 3.721 zł), - podatek od środków transportowych za 2011 rok został zadeklarowany w prawidłowej wysokości (3.894 zł), lecz nie został zapłacony. Wysokość podatku od środków transportowych za rok 2012 została określona decyzją Wójta Gminy [...]. Podatek został uregulowany częściowo (zaległość wynosi 1.076 zł). Decyzja określająca wysokość podatku jest ostateczna i nie ma podstaw prawnych do rozpatrzenia i ewentualnie pozytywnego załatwienia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku za ten okres. W kwestii podlegania podatkowi od środków transportowych spornych pojazdów Wójt Gminy [...] wyjaśnił, że zakwalifikowanie pojazdu do kategorii specjalnych odbywa się w postępowaniu rejestracyjnym i znajduje odzwierciedlenie w dowodzie rejestracyjnym pojazdu. Z kolei z posiadanych dowodów nie wynika, aby wskazane przez podatnika pojazdy został zarejestrowane jako pojazdy specjalne. Pojazdy będące w posiadaniu podatnika zostały zarejestrowane z wpisem rodzaju – samochód ciężarowy, przyczepa uniwersalna, autobus. Stąd na gruncie podatkowym nie mogą zostać uznane za pojazdy specjalne. Niemniej Wójt Gminy [...] we własnym zakresie ocenił czy sporne pojazdy są pojazdami specjalnymi. Organ wyjaśnił, że pojazdów wykorzystywanych do nauki jazdy nie należy traktować jako pojazdów specjalnych. Warunki dodatkowe dla pojazdów przeznaczonych do nauki jazdy i egzaminowania osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania zostały określone w Rozdziale 13 Działu III rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 31 grudnia 2002 roku w sprawie warunków technicznych pojazdów oraz zakresu ich niezbędnego wyposażenia (Dz.U. z 2003r. Nr 32, poz. 262 ze zm.). Przepisy powołanego rozporządzenia nie definiują ani nie określają w inny sposób pojazdów zaliczanych do pojazdów specjalnych. Z faktu, że pojazdy do nauki jazdy muszą posiadać dodatkowe wyposażenie lub spełniać dodatkowe warunki nie wynika, iż należy je traktować jako pojazdy specjalne, co odnosi się także do brzmienia art. 2 pkt 36 ustawy – Prawo o ruchu drogowym. Kwestie związane z klasyfikacją pojazdów zostały uregulowane w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 27 września 2003 roku w sprawie szczegółowych czynności organów w sprawach związanych z dopuszczeniem pojazdu do ruchu oraz wzorów dokumentów w tych sprawach (Dz.U. z 2007r. Nr 137, poz. 968 ze zm.). Istotne znaczenie dla przedmiotowej sprawy ma tabela nr 3 Załącznika nr 4 do wskazanego rozporządzenia, w której określono przeznaczenie pojazdów specjalnych, takie jak: oczyszczanie dróg, zimowe utrzymanie dróg, podnośnik, do prac konserwacyjno-montażowych, pomoc drogowa, ambulatorium/laboratorium, służby zdrowia, żuraw samochodowy, pożarniczy, pogotowie techniczny/warsztat, kino/wystawa/biblioteka, sklep/bar, radiofoniczny/telewizyjny, do prac wiertniczych, agregat elektryczny/spawalniczy, kempingowy, pogrzebowy, laboratorium techniczne, koparka, koparko-spycharka, ładowarka, tankowóz, sanitarny, inny (inny oznacza pojazd, który na podstawie wyciągu ze świadectwa homologacji lub zaświadczenia z badania technicznego zakwalifikowano do danego podrodzaju lub przeznaczenia nieokreślonego w zasadniczym podziale. Mając na uwadze powyższe Wójt Gminy [...] wyjaśnił, że z przepisów o ruchu drogowym wynika, że definicja pojazdu specjalnego odnosi się do cech konstrukcyjnych pojazdu przeznaczonego do wykonywania określonych funkcji. Pojazdy do nauki jazdy nie są pojazdami specjalnymi. Adnotacja urzędowa "L" w dowodzie rejestracyjnym niewątpliwie nie ma związku z zakwalifikowaniem pojazdu do pojazdów specjalnych. Taki wpis stanowi informację dla organów administracji publicznej oraz kreuje obowiązek odpowiedniego oznaczenia pojazdu. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...], po ponownym rozpoznaniu sprawy na skutek wniesienia odwołania, decyzją z dnia [...] września 2013 roku, utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy w całości podzielił ustalenia faktyczne oraz ocenę prawną organu pierwszej instancji. K. B., reprezentowany przez pełnomocnika w osobie adwokata, skorzystał z prawa skargi do sądu administracyjnego. Skarżący zażądała uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji organu pierwszej instancji zarzucając naruszenie: - przepisów prawa postępowania administracyjnego: art. 122, art. 123, art. 124, art. 125, art. 187, art. 191, art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa poprzez nie podjęcie wszystkich niezbędnych kroków dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, rozstrzyganie wątpliwości na niekorzyść, brak zgromadzenia pełnego materiału dowodowego oraz brak wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego, dokonanie arbitralnej oceny materiału dowodowego, - przepisów prawa materialnego: art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 2 pkt 36 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 roku – Prawo o ruchu drogowym poprzez błędne przyjęcie, iż pojazd ciężarowy służący do nauki jazdy nie jest pojazdem specjalnym. Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu wydanej decyzji i wniosło o oddalenia skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie ma uzasadnionych podstaw. Sąd nie stwierdził naruszenia prawa uzasadniającego stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji, ani naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2012, poz. 270 ze zm.). Organy podatkowe wydały kwestionowane rozstrzygnięcia po przeprowadzeniu pełnego postępowania dowodowego oraz dokonały wszechstronnej oceny materiału dowodowego. Podstawa faktyczna kwestionowanych rozstrzygnięć jest tożsama z opisem stanu faktycznego sprawy, który został zawarty we wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Skarżący w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystuje: samochód ciężarowy Man o nr rej. [...], samochód ciężarowy Man L 2000 o nr rej. [...], przyczepę uniwersalną Autosan o nr rej. [...] oraz był właścicielem i wykorzystywał do prowadzenia działalności gospodarczej autobus marki FIAT 370.10.25 o nr rej. [...]. Tylko samochód ciężarowy Man o nr rej. [...] posiada w dowodzie rejestracyjnym adnotację "L". Okoliczności faktyczne kontrolowanej sprawy są całkowicie bezsporne. Stąd zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania administracyjnego są oczywiście nieuzasadnione. Spór pomiędzy stronami sprowadza się do wykładni i zastosowania prawa materialnego art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z art. 2 pkt.36 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym - czy samochód ciężarowy służący do nauki jazdy, przy tym nawet z adnotacją w dowodzie rejestracyjnym "L", są pojazdami specjalnymi, a w konsekwencji, czy w/w pojazdy samochodowe winny być objęte zwolnieniem podatkowym. Zgodnie z art. 12 ust. 1 u.p.o.l. zwalnia się od podatku od środków transportowych środki transportowe stanowiące zapasy mobilizacyjne, pojazdy specjalne oraz pojazdy używane do celów specjalnych "w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym". Z kolei, zgodnie z art. 2 pkt 36 i pkt 37 u.p.r.d., za pojazd specjalny uważa się pojazd samochodowy lub przyczepę przeznaczoną do wykonywania specjalnej funkcji, która powoduje konieczność dostosowania nadwozia lub posiadania specjalnego wyposażenia; w pojeździe tym mogą być przewożone rzeczy lub osoby związane z wykonywaniem tej funkcji, a pojazd używany do celów specjalnych to pojazd samochodowy przystosowany w sposób szczególny do przewozu osób lub ładunków, używany przez Siły Zbrojne Rzeczypospolitej Polskiej, Policję, Agencję Bezpieczeństwa Wewnętrznego, Agencję Wywiadu, Służbę Kontrwywiadu Wojskowego, Służbę Wywiadu Wojskowego, Centralne Biuro Antykorupcyjne, Straż Graniczną, kontrolę skarbową, Służbę Celną, jednostki ochrony przeciwpożarowej, Inspekcję Transportu Drogowego i Służbę Więzienną. Bezsprzecznym jest, że pojazdy (i przyczepy) ciężarowe przeznaczone do nauki jazdy nie są pojazdami używanymi do celów specjalnych. Ustalenia wymaga czy taki pojazd jest pojazdem specjalnym w rozumieniu art. 2 pkt 36 u.p.r.d. Istotnym elementem wskazanego typu pojazdu (rodzaju środka transportowego) jest jego przeznaczenie. Są to więc takie pojazdy, które ze względu na przeznaczenie do wykonywania specjalnej funkcji (tj. realizację określonego celu) charakteryzują się dostosowaniem do niej nadwozia lub posiadaniem specjalnego (niestandardowego) wyposażenia. Do pojazdów specjalnych zalicza się konstrukcyjnie przystosowane do wykonywania czynności na drodze, a więc oczyszczania dróg (polewaczki, piaskarki), zimowego utrzymania dróg (pługi odśnieżne), przeznaczone do wykonywania określonych robót (dźwigi, pogotowia techniczne - warsztaty, pomoc drogowa, żuraw samochodowy, pożarniczy, agregat elektryczno-spawalniczy, koparka, koparko-spycharka, ładowarka, do prac wiertniczych), wykorzystywane do określonej działalności (ruchome ambulatorium, laboratorium techniczne, pojazd radiofoniczny, telewizyjny, kina i teatry objazdowe, wystawy, biblioteki, sklepy, bary, pojazd kempingowy, pogrzebowy). Ustawowa definicja pojazdu specjalnego została więc oparta o kryterium wykonywania specjalnej funkcji, w efekcie czego konieczne jest dostosowanie nadwozia lub posiadanie specjalnego wyposażenia. Zasadnicze znaczenie dla wykładni pojęcia "pojazd specjalny" użytego w art. 12 ust. 1 u.p.o.l. mają jednak – zgodnie z jego brzmieniem – "przepisy o ruchu drogowym", bowiem użyte w ustawie podatkowym omawiane pojęcie ma być rozumiane właśnie zgodnie z tymi przepisami. Ustawa podatkowa nie odsyła do przepisów ustawy – Prawo o ruchu drogowym, lecz szerzej, do "przepisów o ruchu drogowym". Nie można więc przy wykładni wymienionego przepisu podatkowego ograniczyć się tylko do definicji "pojazdu specjalnego", zawartej w art. 2 pkt 36 u.p.r.d. Warunki dodatkowe dla pojazdu przeznaczonego do nauki jazdy i egzaminowania osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania zawarte zostały w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 31 grudnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych pojazdów oraz zakresu ich niezbędnego wyposażenia, a przepisy tego rozporządzenia dotyczą wszelkich pojazdów, także specjalnych. Przepisy tego rozporządzenia w żadnym razie nie wskazują na to, aby pojazdy przeznaczone do nauki jazdy należało traktować jako pojazdy specjalne. Zatem z tego faktu, że wymienione w tym rozporządzeniu kategorie pojazdów, w tym pojazdy do nauki jazdy, muszą posiadać dodatkowe wyposażenie lub spełniać dodatkowe warunki nie wynika jednak, iż wszystkie te kategorie pojazdów należy traktować jako pojazdy specjalne. Odpowiedzi na pytanie, jakie pojazdy są pojazdami specjalnymi "w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym", należy zatem poszukiwać w innych przepisach z tego zakresu. Kwestie związane z klasyfikacją pojazdów uregulowano w wydanym na podstawie art. 76 ust. 1 pkt 3 u.p.r.d. rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 27 września 2003 r. w sprawie szczegółowych czynności organów w sprawach związanych z dopuszczeniem pojazdu do ruchu oraz wzorów dokumentów w tych sprawach (Dz. U. z 2007 r. Nr 137, poz. 968 ze zm.). W rozpatrywanej sprawie istotne znaczenie ma brzmienie tabeli nr 3, w której określono przeznaczenia pojazdów specjalnych, takie jak: oczyszczanie dróg, zimowego utrzymania dróg, podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych, pomoc drogowa, ambulatorium/laboratorium służby zdrowia, żuraw samochodowy, pożarniczy, pogotowie techniczne/warsztat, kino/wystawa/biblioteka, sklep/bar, radiofoniczny/telewizyjny, do prac wiertniczych, agregat elektryczny/spawalniczy, kempingowy, pogrzebowy, laboratorium techniczne, koparka, koparko-spycharka, ładowarka, bankowóz, sanitarny, inny. W objaśnieniach do tych tabeli wyjaśniono, że określenie: inny*/inna* - oznacza pojazd, który na podstawie wyciągu ze świadectwa homologacji lub zaświadczenia z badania technicznego zakwalifikowano do danego podrodzaju lub przeznaczenia nieokreślonego w zasadniczym podziale. W ocenie Sądu, nie może jednak ulegać wątpliwości, że to zakwalifikowanie odbywa się w postępowaniu rejestracyjnym. Odnosząc te przepisy do stanu faktycznego sprawy i zarzutów Skarżącego stwierdzić należy, że wpisy w dowodzie rejestracyjnym w rubryce "adnotacje urzędowe", np. oznaczenie "L", niewątpliwie nie mają związku z zakwalifikowaniem pojazdu do pojazdów specjalnych. Takie nieprawidłowe rozumienie tej rubryki prowadziłoby bowiem do absurdalnych wniosków, iż pojazdami specjalnymi są np. taksówki, pojazdy przystosowane do zasilania gazem, autobusy, pojazdy przystosowane do ciągnięcia przyczepy itp. Wpis w dowodzie rejestracyjnym samochodu ciężarowego Man o nr rej. [...] oznaczenia "L" nie powoduje więc, że pojazd ten został zakwalifikowany do pojazdów specjalnych. Kwestię ustalenia rodzaju danego środka transportowego (jego przeznaczenia i funkcji) rozstrzyga starosta powiatu - jako organ rejestrujący pojazdy, opierając się przede wszystkim na danych wynikających, ze świadectwa homologacji lub karty pojazdu, a także stosując klasyfikację pojazdów znajdującą się w załączniku nr 4 do ww. rozporządzenia Ministra Infrastruktury w sprawie szczegółowych czynności organów w sprawach związanych z dopuszczeniem pojazdu do ruchu oraz wzorów dokumentów w tych sprawach. Skoro zatem w rozpoznawanej sprawie, z dokumentu urzędowego w postaci dowodu rejestracyjnego jednoznacznie wynika, iż pozostające własnością Skarżącej pojazdy zostały zarejestrowane z wpisem jego rodzaju jako samochody ciężarowe, przyczepa ciężarowa autobus, to nie mogły być one uznane przez organ podatkowy za "pojazdy specjalne". Uznanie pojazdu za pojazd specjalny powinno nastąpić w sposób odpowiadający przepisom o ruchu drogowym, a nie w postępowaniu podatkowym, nawet jeżeli w potocznym rozumieniu pojazd może być uznawany za "specjalny". Z uwagi na powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2012, poz. 270 ze zm.), skarga podlegała oddaleniu.