I SA/Gd 591/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 lipca 2014 r. sprawy ze skargi A. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 27 marca 2014 r. nr [...] w przedmiocie kosztów egzekucyjnych 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 347 (trzysta czterdzieści siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 27 marca 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 127 § 2 i art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. — Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jednolity: Dz. U. z 2013 r., poz. 267) oraz art. 64 c § 3 i § 7 w trybie art. 17 § 1 i art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity: Dz. U. z 2012r., poz. 1015 ze zm.), po rozpatrzeniu zażalenia wniesionego przez A. M., utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 14 stycznia 2014 r., którym odmówiono zwrotu należności pobranych z tytułu kosztów egzekucyjnych wraz z ustawowymi odsetkami – powstałych w związku z postępowaniem egzekucyjnym prowadzonym przez ten organ na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 7 grudnia 2009 r. Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny: Naczelnik Urzędu Skarbowego – wierzyciel – wystawił na A. M. tytuł wykonawczy nr [...] z dnia 7 grudnia 2009 r. Podstawę prawną wystawienia tytułu wykonawczego stanowiła decyzja ww. organu z dnia 2 września 2009 r. ustalająca skarżącemu wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. z tytułu przychodów z nieujawnionych źródeł lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach w kwocie 270.307 zł. Egzekucja administracyjna została wszczęta w dniu 10 grudnia 2009 r. z dniem doręczenia zobowiązanemu odpisu ww. tytułu, a zakończona została w dniu 14 grudnia 2010 r. z uwagi na wyegzekwowanie należności objętych przedmiotowym tytułem wykonawczym. Kolejno Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania strony, decyzją z dnia 26 września 2013 r. uchylił ww. decyzję organu I instancji i umorzył postępowanie w sprawie. W związku z powyższym, skarżący pismem z dnia 15 listopada 2013 r. wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o zwrot należności pobranych z tytułu kosztów egzekucyjnych wraz z ustawowymi odsetkami, pobranych w oparciu o ww. decyzję uchyloną przez organ odwoławczy. Organ I instancji postanowieniem z dnia 17 stycznia 2014 r. odmówił zwrotu należności pobranych z tytułu kosztów egzekucyjnych wraz z ustawowymi odsetkami. Po rozpatrzeniu zażalenia na ww. postanowienie, Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ odwoławczy analizując treść przepisu art. 64c ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji wyjaśnił, że użyte przez ustawodawcę w art. 64c § 3 tej ustawy sformułowanie "było niezgodne z prawem" należy odnosić do stanu z chwili wszczęcia i (lub) prowadzenia egzekucji. Stwierdzenie tego stanu następuje w okresie późniejszym, na co wskazuje określenie "okaże się". W ocenie organu wszczęcie i prowadzenie egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego, obejmującego należności wynikające z podlegającej wykonaniu decyzji, która następnie została uchylona nie oznacza, że organ wydający decyzję i wystawiający tytuł wykonawczy postępował niezgodnie z prawem w sytuacji, gdy od chwili wszczęcia do czasu zakończenia egzekucji, poprzez jej wykonanie, decyzja będąca podstawą wystawienia tytułu pozostawała w obrocie prawnym. Jeżeli zatem w chwili wystawienia tytułu wykonawczego, decyzja stanowiąca jego podstawę istniała w obrocie prawnym i podlegała wykonaniu oraz w chwili wszczęcia samej egzekucji, do momentu jej zakończenia, wskutek wyegzekwowania wykonania objętego nim obowiązku albo umorzenia postępowania egzekucyjnego sytuacja ta nie uległa zmianie, to samo uchylenie wykonanej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie, w postępowaniu wznowieniowym, nie oznacza wadliwości wszczętego i prowadzonego postępowania egzekucyjnego, a tym samym nie zwalnia zobowiązanego z obowiązku poniesienia kosztów postępowania egzekucyjnego. Odnosząc się do stanu faktycznego sprawy, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 7 grudnia 2009 r., obejmującego należności wynikające z podlegającej wykonaniu decyzji, która następnie została uchylona nie oznacza, że organ wydający decyzję i wystawiający tytuł wykonawczy postępował niezgodnie prawem w sytuacji, gdy od chwili wszczęcia do czasu zakończenia egzekucji, poprzez jej wykonanie, decyzja będąca podstawa wystawienia tytułu wykonawczego pozostawała w obrocie prawnym. Wobec powyższego, jeżeli w chwili wystawienia tytułu wykonawczego, decyzja stanowiąca jego podstawę istniała w obrocie prawnym i podlegała wykonaniu oraz w chwili wszczęcia samej egzekucji, do momentu jej zakończenia, wskutek wyegzekwowania wykonania objętego nim obowiązku albo umorzenia postępowania egzekucyjnego sytuacja ta nie uległa zmianie, to samo uchylenie wykonanej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie, w postępowaniu wznowieniowym nie oznacza wadliwości wszczętego i prowadzonego postępowania egzekucyjnego, a tym samym nie zwalnia zobowiązanego z obowiązku poniesienia kosztów przedmiotowego postępowania egzekucyjnego. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 26 września 2013 r. (w związku z odwołaniem A. M. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 2 września 2009 r., ustalającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. z tytułu przychodów z nieujawnionych źródeł lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach w kwocie 270.307,00 zł) - uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości umorzył postępowanie w sprawie. Zatem decyzja z dnia 2 września 2009 r., będąca podstawą prawną do wystawienia tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 7 grudnia 2009 r. została uchylona decyzją organu odwoławczego z dnia 26 września 2013 r., tak więc po wyegzekwowaniu należności objętych przedmiotowym tytułem wykonawczym, co nastąpiło w dniu 14 grudnia 2010 r. Wobec powyższego, w ocenie organu, nie można stwierdzić, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem. Ponadto Dyrektor wskazał, iż jak wynika z akt sprawy brak jest informacji w zakresie istnienia ewentualnego postanowienia, bądź wyroku sądowego, powodującego wyłączenie odpowiedzialności zobowiązanego za koszty egzekucyjne - w trakcie trwania postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższe rozstrzygnięcie strona zaskarżyła w całości ww. postanowienie wnosząc o jego uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi, po przedstawieniu dotychczasowego przebiegu postępowania, skarżący podniósł, że podtrzymuje wszelkie argumenty i zarzuty postawione dotychczas we wniosku o zwrot kosztów egzekucji jak i w zażaleniu na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego. W ocenie strony skarżącej odmowa zwrotu kosztów egzekucji wraz z ustawowymi odsetkami narusza przepis art. 64c § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji a także zasadę wyrażoną w art. 262 § 1 ust. 1 kodeksu postępowania administracyjnego. Jak podnosi autor skargi, niezgodność z prawem wszczęcia i prowadzenia egzekucji wobec skarżącego wynika z faktu, że po zakończeniu postępowania egzekucyjnego w wyniku, którego organ wyegzekwował kwotę wskazaną w tytule wykonawczym oraz pobrał koszty egzekucji, okazało się, że podstawa prawna podlegającego egzekucji obowiązku – decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 2 września 2009 r. – została wyeliminowana z obrotu prawnego, a tym samym egzekucja, była wszczęta i prowadzona niezgodnie z prawem. Zatem skarżącemu przysługuje zwrot pobranych kosztów egzekucyjnych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego z punktu widzenia jego legalności, tj. zgodności tego postanowienia z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. dalej jako "P.p.s.a.") wynika, że zaskarżone postanowienie winno ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art.134 § 1 tej ustawy Sąd nie jest związany granicami skargi, co oznacza, że skarga powinna zostać uwzględniona, jeśli tylko Sąd, niezależnie od zarzutów i wniosków w niej sformułowanych, stwierdzi istnienie któregoś z naruszeń prawa, powodujących wzruszenie zaskarżonego postanowienia. Posiadając tak określony zakres swojej kognicji Sąd uznał, że w ustalonym stanie faktycznym skarga zasługuje na uwzględnienie a zaskarżone postanowienie narusza prawo w stopniu uzasadniającym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego. Stan faktyczny w przedmiotowej sprawie jest bezsporny. Egzekucja administracyjna prowadzona wobec A. M. w oparciu o tytuł wykonawczy nr [...] z dnia 7 grudnia 2009 r. wszczęta została na podstawie nieostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 2 września 2009 roku, ustalającej skarżącemu wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. z tytułu przychodów z nieujawnionych źródeł lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach w kwocie 270.307 zł. Egzekucja ta została wszczęta w dniu 10 grudnia 2009 r. z dniem doręczenia zobowiązanemu odpisu ww. tytułu wykonawczego, a zakończona została w dniu 14 grudnia 2010 r. z uwagi na wyegzekwowanie należności objętych przedmiotowym tytułem wykonawczym. Decyzją z dnia z dnia 26 września 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w całości ww. decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 2 września 2009 r. i umorzył postępowanie w sprawie. Decyzja organu odwoławczego stała się ostateczna. Wobec powyższego, skarżący pismem z dnia 15 listopada 2013 r. wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o zwrot należności pobranych z tytułu kosztów egzekucyjnych wraz z ustawowymi odsetkami, pobranych w oparciu o ww. decyzję uchyloną przez organ odwoławczy. Organ I instancji postanowieniem z dnia 17 stycznia 2014 r. odmówił zwrotu należności pobranych z tytułu kosztów egzekucyjnych wraz z ustawowymi odsetkami, które to postanowienie zostało utrzymane w mocy przez organ II instancji. W tym miejscu Sąd wskazuje, że w świetle art. 64c § 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm. dalej jako "u.p.e.a.") organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie kosztów egzekucyjnych na żądanie zobowiązanego albo z urzędu, jeżeli koszty te obciążają wierzyciela. Na postanowienie to przysługuje zażalenie. Jak wynika z art. 64c § 3 ww. ustawy jeżeli po pobraniu od zobowiązanego należności z tytułu kosztów egzekucyjnych okaże się, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem, należności te, wraz z naliczonymi od dnia ich pobrania odsetkami ustawowymi, organ egzekucyjny zwraca zobowiązanemu, a jeżeli niezgodne z prawem wszczęcie i prowadzenie egzekucji spowodował wierzyciel, obciąża nimi wierzyciela. W niniejszej sprawie wierzyciel - Naczelnik Urzędu Skarbowego jest jednocześnie organem egzekucyjnym. Zdaniem składu orzekającego w przedmiotowej sprawie w rozumieniu przepisu art. 64c § 3 "niezgodność z prawem" oznacza również uchylenie decyzji będącej podstawą wystawienia skierowanego do egzekucji tytułu wykonawczego. W całej bowiem ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie ma innego przepisu stanowiącego podstawę zwrotu kosztów egzekucyjnych zobowiązanemu, jeżeli okaże się ostatecznie, że egzekwowana nieprawomocna decyzja została uchylona. Z niezgodnym z prawem prowadzeniem postępowania egzekucyjnego mamy więc do czynienia m.in. wówczas, gdy egzekucję tę wszczęto i prowadzono na podstawie nieostatecznej decyzji organu podatkowego, a następnie okazało się, że na skutek uchylenia decyzji przez organ odwoławczy zobowiązanie podatkowe jest nienależne. W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że nieostateczna decyzja podatkowa może być wprawdzie podstawą do wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego, co w wielu przypadkach warunkuje jego skuteczność, jednakże ryzyko prawidłowości tego postępowania nie może – w demokratycznym państwie prawnym – obciążać obywatela (lub innego podmiotu, wobec którego bezpodstawnie wszczęto egzekucję) – zob. wyrok SN z 8 maja 1998 r., III RN 27/98, Prawo Gospodarcze 1998, Nr 11, s. 11. Wszczęcie i prowadzenie egzekucji administracyjnej na podstawie nieostatecznej decyzji administracyjnej związane jest z ryzykiem jej późniejszego uchylenia. Organ egzekucyjny w stanie prawnym obowiązującym w dacie wszczęcia egzekucji miał wprawdzie prawo wszcząć i prowadzić egzekucję na podstawie decyzji nieostatecznej, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności, jednakże to on ponosi ryzyko następczej wadliwości tej decyzji, jeżeli podmiot zobowiązany nie ponosi winy w zakresie doprowadzenia do tych działań organu. Innymi słowy mówiąc, w postępowaniu egzekucyjnym należy odpowiednio stosować zasadę z art. 262 § 1 kodeksu postępowania administracyjnego, a więc nie można obciążać strony kosztami postępowania, jeżeli nie wynikły one z jej winy (zob. wyrok NSA z 9 grudnia 1998 r., I SA/Gd 1893/97, LEX pod nr 36119). W przedmiotowej sprawie skarżący nie ponosił winy w zakresie doprowadzenia do czynności egzekucyjnych, gdyż ryzyko wszczęcia egzekucji na podstawie decyzji nieostatecznej obciążało Naczelnika Urzędu Skarbowego. W postępowaniu podatkowym zakończonym decyzją ostateczną organu odwoławczego uchylono zaś decyzję będąca podstawą wystawienia tytułu wykonawczego i umorzono postępowanie w przedmiocie zaległości podatkowych skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 rok. Powyższe okoliczności wskazują więc, że w konsekwencji przeprowadzona egzekucja okazała się niezgodna z prawem, a koszty egzekucyjne zostały pobrane nienależnie. W tej sytuacji na zasadzie cyt. art. 64c § 3 u.p.e.a. organ egzekucyjny zobowiązany był zwrócić pobrane koszty egzekucyjne wraz z ustawowymi odsetkami (por. wyrok NSA z dnia 15 lutego 2012 r., sygn. II FSK 1521/10). Rozpatrując ponownie sprawę organ uwzględni powyższe rozważania. Wobec stwierdzonych naruszeń przepisów prawa orzeczono o uchyleniu zaskarżonego postanowienia na podstawie art. 145 § 1 P.p.s.a. Orzeczenie o niewykonywaniu zaskarżonego postanowienia Sąd oparł o przepis art. 152 p.p.s.a., a o kosztach postępowania orzekł stosownie do treści art. 200 w zw. z art. 205 § 2 tejże ustawy.