I SA/Lu 180/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz, Sędziowie WSA Halina Chitrosz,, WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (sprawozdawca), Protokolant Asystent sędziego Anna Gilowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 lipca 2014 r. sprawy ze skargi H. L. B. L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpatrzeniu odwołania B. L. od decyzji Prezydenta Miasta C. z dnia [...] r. w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za [...] r., utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że Prezydent Miasta decyzją z dnia [...] r. ustalił małżonkom H. i B. L. podatek od nieruchomości za [...] r. w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ podatkowy pierwszej instancji powołując się na zebrany w sprawie materiał dowodowy, w tym informację w sprawie podatku od nieruchomości, zawiadomienia o zmianie danych z ewidencji gruntów i budynków, akt notarialny z dnia [...] r., akt notarialny z dnia [...] r., projekt budowlany samoobsługowej myjni bezdotykowej, ewidencję środków trwałych Firmy A, protokół oględzin z dnia [...] r. oraz zgromadzone do akt sprawy pisma i decyzje ustalił, że skarżący są właścicielami nieruchomości składającej się z działek gruntu nr [...] i [...]o łącznej powierzchni [...] m² zabudowanych myjnią samochodową. Skarżący prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą B. W informacjach w sprawie podatku od nieruchomości z [...] r. podatnicy wykazali do opodatkowania grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni [...]m², grunty pozostałe [...] m², budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej [...] m² i budowle o łącznej wartości [...] zł, na którą składają się obiekty pomocnicze do budynku. Organ podatkowy zakwestionował wskazaną w informacjach w sprawie podatku od nieruchomości wartość budowli, powierzchnię budynku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz gruntów pozostałych. Według ustaleń organu z projektu budowlanego i warunków pozwolenia na budowę i użytkowanie nie wynika, że w wyniku prac budowlanych miał powstać budynek. Organ uznał, że myjnia samochodowa jest budowlą, która wraz z kontenerem podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W wyniku rozpoznania odwołania od decyzji organu pierwszej instancji z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że skarżący prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą B. Na podstawie umowy sprzedaży z dnia [...] r. i umowy zamiany z dnia [...] r. małżonkowie L. stali się współwłaścicielami działek gruntu nr [...] i nr [...] o powierzchni [...] m². Na podstawie decyzji Prezydenta Miasta z dnia [...] r. zatwierdzony został projekt budowlany i udzielone zostało skarżącemu pozwolenie na budowę samoobsługowej myjni samochodowej z wewnętrzną instalacją gazu ziemnego oraz zbiornikiem bezodpływowym na ścieki. Organ odwoławczy zaznaczył, że istota sporu w niniejszej sprawie wymaga wykazania, czy kontener techniczny posadowiony na fundamencie jest budynkiem jak twierdzi skarżący, czy też jest budowlą jak uważa organ podatkowy. Organ zauważył, że zakres pojęcia "budowla" oznacza przede wszystkim każdy obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury. Organ nadmienił, że podatnicy uzasadniali swoje stanowisko twierdzeniem, że kontener techniczny jest wybudowany w formie budynku i jest trwale z gruntem związany. Dla potwierdzenia swojego stanowiska powołali opinię niezależnego specjalisty w specjalności konstrukcji budowlanych A. K. Z opinii tej wynika, że budynek myjni nie spełnia definicji budowli i prawidłowym jest zakwalifikowanie budynku technicznego myjni jako budynku wraz z instalacjami, urządzeniami technicznymi, gdyż między innymi jest on posadowiony na murowanych ścianach fundamentowych trwale związanych z gruntem, posiada ściany i dach z prefabrykatów żelbetonowych. W przedmiotowej sprawie Kolegium podzieliło ustalenia organu pierwszej instancji, że kontener techniczny myjni samochodowej wraz z urządzeniami nie jest budynkiem, ale jest budowlą stanowiącą całość techniczno-użytkową. Organ odwoławczy zaznaczył, że strona kwestionowała dowód z oględzin przeprowadzonych z udziałem pracownika organu podatkowego, z powodu jego stronniczości. W ocenie organu odwoławczego nie jest uprawniony zarzut, że jest on stronniczy, gdyż skarżący w żaden sposób nie uzasadnił tego zarzutu, natomiast przeciwko tej opinii ma świadczyć opinia w jego ocenie niezależnego specjalisty A. K., którą złożył do akt sprawy. Organ powołał się na pismo Dyrektora Wydziału Gospodarki Przestrzennej i Architektury z dnia [...] r., w którym, powołując się na projekt budowlany myjni wraz z decyzją Prezydenta Miasta C.udzielającą pozwolenia na budowę myjni poinformował, że zakres projektowanej inwestycji nie zawiera budynku w rozumieniu art. 3 prawa budowlanego. Konkludując Kolegium stwierdziło, że myjnia samoobsługowa nie jest ani budynkiem, ani obiektem małej architektury, jest więc budowlą i w tym zakresie ustalenia organu pierwszej instancji należy uznać za prawidłowe. W skardze na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. wniesiono o jej uchylenie wraz z poprzedzającym ją rozstrzygnięciem organu pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: - art. 187 § 1 oraz art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego oraz zaniechanie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, - art. 191 Ordynacji podatkowej przez dokonanie oceny dowodów z przekroczeniem prawa oceny swobodnej przez uznanie, iż kontener posadowiony na nieruchomości stanowi budowlę, a nie budynek. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że zasadniczy spór w sprawie dotyczy tego, czy kontener wykonany z prefabrykatów i posadowiony na fundamencie jest budynkiem czy budowlą. Skarżący zadeklarowali we wniosku o wszczęcie postępowania podatkowego, iż sporny obiekt jest budynkiem, a w toku postępowania podatkowego przedłożyli prywatną opinię osoby posiadającej uprawnienia budowlane w specjalności konstrukcyjno-budowlanej. Organ podatkowy pierwszej instancji przeprowadził oględziny nieruchomości, których dokonał m.in. pracownik tego organu posiadający uprawnienia budowlane, przy czym nie wiadomo jakiej specjalności. Pracownicy stwierdzili, iż kontener jest budowlą. Skarżący podkreślili, że w głównej mierze z judykatury wynika nakaz, aby organy podatkowe były aktywne w zbieraniu materiału dowodowego i negatywnie ocenia bierność w tym zakresie. Zaniechanie przez organ administracji podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania pełnego materiału dowodowego, zwłaszcza gdy strona powołuje się na określone i ważne dla niej okoliczności, jest uchybieniem przepisom postępowania administracyjnego, skutkującym wadliwością decyzji. Podstawą prawidłowego zastosowania prawa materialnego jest wcześniejsze prawidłowe i dokładne wyjaśnienie wszystkich istotnych w sprawie okoliczności faktycznych. Zdaniem skarżących organy podatkowe obu instancji naruszyły przepisy procedury podatkowej. W sprawie istnieje spór co do kwalifikacji kontenera. Skoro skarżący przedstawił opinię osoby posiadające uprawnienia budowlane w specjalności konstrukcyjno-budowlanej, to organ podatkowy kwestionując okoliczność faktyczną podnoszoną przez stronę powinien był przeprowadzić dowód z opinii biegłego. Dowodu takiego zdaniem skarżących w żaden sposób nie zastępują oględziny dokonane przez pracownika posiadającego uprawnienia budowlane, gdyż po pierwsze budzi to co najmniej uzasadnione wątpliwości co do obiektywizmu, po drugie nie jest wiadomym jakie uprawnienia budowlane posiada pracownik biorący udział w oględzinach. Skarżący zauważyli, że swobodna ocena dowodów wiąże się z etapem postępowania poprzedzającym wydanie rozstrzygnięcia w sprawie, kiedy to organ podatkowy zebrał już cały materiał dowodowy i wszechstronnie go rozpatrzył. Ocena dowodu, to nic innego jak swoisty osąd organu podatkowego o wartości materiału dowodowego. Osąd powinien być przeprowadzony swobodnie. Oznacza to, że wypowiedź organu podatkowego powinna być zgodna z wewnętrzną wolą osoby podejmującej rozstrzygnięcie. Swobodna ocena dowodów nie jest uprawnieniem organu podatkowego. Jest to nakaz skierowany do organu podatkowego. Swobodna ocena dowodów nie oznacza jednak, że organ jest uprawniony do oceny dowodów w sposób dowolny, swoją ocenę w tej mierze obowiązany jest bowiem oprzeć na przekonywujących podstawach i dać temu wyraz w uzasadnieniu. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W niniejszej sprawie spór dotyczył ustalenia czy obiekt (kontener techniczny myjni samochodowej) posadowiony na fundamencie jest budynkiem jak uważają skarżący, czy też jest to budowla jak wykazywały organy podatkowe. Zarzuty skargi dotyczą naruszenia zasad postępowania podatkowego, w konsekwencji czego zaskarżona decyzja została wydana w oparciu o niepełny materiał dowodowy. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę uważa, że wbrew powyższym zarzutom organy podatkowe prawidłowo ustaliły zaistniały w niniejszej sprawie stan faktyczny. Zdaniem Sądu organy podatkowe zebrały materiał dowodowy zgodnie z art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Przeprowadzone w niniejszej sprawie dowody mieszczą się w katalogu określonym w art. 181 Ordynacji podatkowej zgodnie z którym, dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. W myśl natomiast art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zauważyć należy, że wbrew stanowisku skarżących organy podatkowe zebrany w trakcie postępowania materiał dowodowy oceniły zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów określoną w art. 191 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z nią organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organy podatkowe dokonują klasyfikacji określonych dowodów z uwzględnieniem zasad wiedzy i doświadczenia życiowego nie będąc jednocześnie związanymi regułami dotyczącymi wartości poszczególnych dowodów. Organy podatkowe powinny zatem ocenić wszystkie zebrane dowody osobno jak również we wzajemnym ich związku. W przypadku dowodów przeciwstawnych organy mogą jednym z nich dać wiarę, a innym tej wiarygodności odmówić. Nie można zatem zgodzić się z argumentacją skarżących dotyczącą naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej, która w ich ocenie miała polegać na przekroczeniu przez organy podatkowe zasady swobodnej oceny dowodów poprzez brak rozpoznania przez organy całokształtu materiału dowodowego i przyjęcie, że kontener posadowiony na nieruchomości stanowi budowlę, a nie budynek. Do takiego wniosku organy podatkowe doszły po analizie całego zgromadzonego materiału dowodnego, co wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji jak też decyzji organu pierwszej instancji. Sąd zauważa, że zgromadzony przez organy materiał dowodowy był wystarczający do rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, a przeprowadzone postępowanie było zgodne z przepisami art. 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe z przeprowadzonych dowodów wyciągnęły prawidłowe wnioski. Ponadto Sąd zauważa, że poza zakresem zainteresowania organów nie pozostała żadna okoliczność, która mogłaby stanowić o zaniechaniu podjęcia czynności zmierzających do pełnego zgromadzenia materiału dowodowego, o skutku stanowiącym o jej wadliwości. Odnosząc się do regulacji wynikających z prawa materialnego zauważyć należy, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.) w skrócie "u.p.o.l". budynek to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Z kolei budowla to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem (art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.). Z przytoczonych przepisów wynika, iż zasadnym jest sięgnięcie do uregulowań zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz 1409) w skrócie "p.b". W myśl art. 3 pkt 1 p.b. przez obiekt budowlany należy rozumieć: budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, obiekt małej architektury. Przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadający fundamenty i dach (art. 3 pkt 2 p.b.). Z kolei zgodnie z art. 3 pkt 3 p.b. budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Mając na uwadze powyższe przepisy i odnosząc się do istoty sporu oraz uwzględniając materiał dowodowy zgromadzony w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że organy podatkowe prawidłowo zakwalifikowały sporny obiekt jako budowlę. Należy bowiem zauważyć, że przez budynek rozumie się obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem. Natomiast z protokołu oględzin z dnia [...] r., jak też z przedłożonej przez skarżącego opinii mgr inż. A. K. wywnioskować można, iż trwale związany z gruntem nie jest obiekt budowlany lecz fundament (na którym istnieje możliwość posadowienia określonego obiektu). Okoliczności tej nie kwestionuje także skarżący, jednak w jego ocenie posadowienie na fundamencie kontenera, który jest "przymocowany" do fundamentu za sprawą masy własnej i siły grawitacji pozwala uznać sporny obiekt za budynek. Sąd stanowiska tego nie podziela. Sam fakt posadowienia kontenera na fundamencie nie oznacza, że staje się on budynkiem. Kontener postawiony na fundamencie i utrzymujący się na mim za sprawą masy własnej i siły grawitacji nie jest z gruntem trwale związany. Wbrew zarzutom skargi istnieje możliwość przeniesienia go bez jego uszkodzenia w inne miejsce. Także w ocenie Dyrektora Wydziału Gospodarki Przestrzennej i Architektury Urzędu Miasta C. sporny obiekt nie jest budynkiem. W aktach sprawy znajduje się pismo z dnia [...] r., w którym, powołując się na projekt budowlany myjni kontenerowej i decyzję Prezydenta Miasta C. udzielającą pozwolenia na budowę myjni organ ten stwierdził, że zakres projektowanej inwestycji nie zawiera budynków w rozumieniu art. 3 prawa budowlanego. Powyższe stanowisko nie jest dla organu podatkowego wiążące, jednak pismo je zawierające stanowi dowód w postępowaniu podatkowym i jako takie także podlega swobodnej ocenie organu. Powyższych ustaleń nie zmieniają spostrzeżenia poczynione przez pracowników Urzędu Miasta C. w trakcie oględzin dokonanych na przedmiotowej nieruchomości w dniu [...] r. Ubocznie należy zauważyć, że protokół z oględzin zawiera niedopuszczalną ocenę dokonaną przez wspomnianych pracowników, iż kontener technologiczny posadowiony na fundamencie stanowi budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Należy bowiem mieć na uwadze, że oględziny służyć mają ustaleniu stanu faktycznego w danej sprawie, a sporządzony protokół ma być odzwierciedleniem dokonanych ustaleń faktycznych, a nie oceną prawną, do dokonania której uprawniony jest organ stosujący prawo. Powyższy mankament nie zmienia jednak ustaleń poczynionych przez organy podatkowe na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego. Konkludując stwierdzić należy, że okoliczności sprawy zostały przez organy podatkowe należycie i prawidłowo ustalone oraz ocenione w aspekcie znajdujących zastosowanie w sprawie przepisów prawa materialnego. W sprawie nie doszło zatem do zarzucanego naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Według Sądu nie doszło także do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. W tym miejscu, odnosząc się do jednego z zarzutów skargi, należy dodać, że wbrew stanowisku skarżących brak jest podstaw ku temu, aby za każdym razem, kiedy występuje rozbieżność co do klasyfikacji przedmiotu opodatkowania między organem a stroną, dopuszczać dowód z opinii biegłego. Warto również zauważyć, że art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii. Kwestia dopuszczenia dowodu z opinii biegłego została pozostawiona ocenie organu podatkowego, na co wskazuje użyte w tym przepisie słowo "może". Zatem uznanie przez organ, że dysponuje on wszelkimi niezbędnymi informacjami na temat spornego obiektu pozwoliło organowi rozstrzygnąć sprawę bez wcześniejszego powoływania biegłego jak domagali się tego skarżący i uzyskania stosownej opinii. W okolicznościach rozpoznawanej sprawy uznać należy, że odstąpienie przez organ od przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, a w konsekwencji podjęcie rozstrzygnięcia na podstawie dokumentów zgromadzonych w toku postępowania podatkowego było prawidłowe. Uwzględniając powyższe skargę należało oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).