I SA/Op 486/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Łozowska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Marta Wojciechowska Sędzia WSA Anna Wójcik Protokolant st. sekretarz sądowy Maria Żymańczyk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 marca 2013 r. sprawy ze skargi E.S. i S.S. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 30 maja 2012 r., nr [...] w przedmiocie potrącenia wierzytelności na poczet zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2003 r. I. uchyla zaskarżone postanowienie, II. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane, III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu na rzecz strony skarżącej kwotę 100,00 zł (sto 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Przedmiotem skargi jest postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu wydane w dniu 30 maja 2012 r., na podstawie art. 1 i art. 18 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (Dz. U. z 2001r., Nr 79, poz. 856 z późn. zm.) oraz art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z poźn. zm.) – dalej jako:[O.p.] utrzymujące w mocy postanowienie Burmistrza N. z dnia 28 listopada 2011 r. w przedmiocie dokonania potrącenia wierzytelności z faktury VAT nr [...] z dnia 14 listopada 2005 r., wystawionej dla Gminy N. w kwocie 250 zł, przez S. Ś. (dalej skarżącego), prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "A" z tytułu wykonanej w 2005 r. usługi w trybie przepisów ustawy o zamówieniach publicznych oraz zaliczenia kwoty 250 zł, na poczet zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2003 r., ustalonego E. i S. Ś., na podstawie decyzji Burmistrza N. z dnia 26 lutego 2003 r. w sprawie podatku od nieruchomości za 2003 r. Zaskarżone rozstrzygnięcie zostało wydane w poniższym stanie faktycznym. Decyzją z dnia 26 lutego 2003 r. Burmistrz N. ustalił E. i S. małżonkom Ś. podatek od nieruchomości za 2003 rok w kwocie 6.601 zł. W decyzji wskazano terminy płatności przypadające na 15 marca 2003 r., co do kwoty I raty podatku 1.650, 40 zł oraz 15 maja, 15 września i 15 listopada 2003 r. odnośnie II -IV raty podatku po 1.650,20 zł. Decyzję doręczono skarżącym w dniu 3 marca 2003 r. W 2005 r. S. Ś., prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą "A"wykonał na rzecz Gminy N. usługę w trybie przepisów ustawy o zamówieniach publicznych i z tego tytułu wystawił dla Gminy fakturę VAT z dnia 14 listopada 2005 r. Nr [...] w kwocie 250 zł. Następnie pismem z dnia 14 listopada 2005 r. (złożonym w organie I instancji w tym samym dniu), S. Ś. zwrócił się o przeksięgowanie kwoty 250 zł wynikającej z faktury Nr [...], na poczet podatku od nieruchomości za 2003 r., a także o pisemne poinformowanie o sposobie zaksięgowania ww. kwoty. Postanowieniem z dnia 28 listopada 2011 r., wydanym na podstawie art. 64 § 1, 2 i 6a w zw. z art. 59 § 1 pkt 3, art. 65 i art. 216 O.p., Burmistrz N. dokonał potrącenia wierzytelności z faktury Nr [...], wystawionej dla Gminy N. w dniu 14 listopada 2005 r. w kwocie 250 zł, przez S. Ś., prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "A" z tytułu wykonanej w 2005 r. usługi oraz zaliczenia kwoty 250 zł, z zobowiązaniem podatkowym w podatku od nieruchomości za 2003 r., ustalonym E. i S. Ś., na podstawie decyzji Burmistrza N. z dnia 26 lutego 2003 r. w sprawie podatku od nieruchomości za 2003 r., poprzez zaliczenie kwoty 182 zł na należność główną oraz kwoty 68 zł na odsetki od zaległości podatkowej naliczone do dnia złożenia wniosku. W uzasadnieniu powyższego rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał, że S.Ś. jest podatnikiem podatku od nieruchomości zobowiązanym do zapłaty podatku na podstawie powołanej wyżej decyzji. Z kolei objęta ww. fakturą wierzytelność jest wzajemna, bezsporna i wymagalna. Przywołując treść art. 64 § 1 i 65 § 1 O.p. wskazano, że zaistniały przesłanki do dokonania potrącenia zgodnie z wolą podatnika wyrażoną w piśmie z dnia 14 listopada 2005 r. a potrącenie nastąpiło z dniem złożenia wniosku wraz z fakturą VAT tj. z dniem 14 listopada 2005 r. Ponadto wyjaśniono, iż stosownie do treści art. 53 O.p. naliczane są odsetki za zwłokę od dnia następującego po terminie płatności (art. 53 § 4 O.p.), które powinny być wpłacone bez wezwania. Zgodnie zatem z art. 55 § 2 O.p, Burmistrz N. zaliczył potrąconą kwotę proporcjonalnie na istniejącą w dniu potrącenia zaległość podatkową tj. kwotę 182 zł i odsetki w wysokości 68 zł. Zdaniem organu zobowiązanie podatkowe wygasło w tej części na skutek potrącenia stosownie do art. 59 § 1 pkt 3 O.p. Od powyższego postanowienia E. i S. Ś. wnieśli odrębne zażalenia. Domagając się uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia w całości zarzucili działanie organu niezgodne z prawem z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego za 2003 r. Po rozpatrzeniu odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu, powołanym na wstępie postanowieniem utrzymało w mocy postanowienie Burmistrza N. W uzasadnieniu postanowienia, przywołując treść art. 62 § 1 i § 4 O.p. wskazano, że w sytuacji, gdy na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Z kolei stosownie do art. 64 § 1 i 2 O.p., zobowiązania podatkowe oraz zaległości podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa podlegają, na wniosek podatnika, potrąceniu z wzajemnej, bezspornej i wymagalnej wierzytelności podatnika wobec Skarbu Państwa lub państwowych jednostek budżetowych z tytułu zamówień wykonanych przez niego na podstawie umów zawartych w trybie przepisów o zamówieniach publicznych, pod warunkiem, że potrącenie jest dokonywane przez tego podatnika i z tej wierzytelności. Następnie Kolegium wyjaśniło, że jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim w dniu wpłaty pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Natomiast uprawnienie do dokonania potrącenia na zasadach określonych w art. 64 § 1 O.p. przysługuje również podatnikom w stosunku do gminy, przy czym przepisy art. 64 § 2-7 O.p. stosuje się odpowiednio. W ocenie organu odwoławczego dokonane przez organ I instancji potrącenia i zarachowanie wpłaty jest zgodne z prawem i wnioskiem podatnika. Zdaniem Kolegium bezspornym w sprawie jest fakt, że posiadana przez podatnika wierzytelność była wzajemna oraz wymagalna. Świadczy o tym fakt, że S. Ś. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą "A" w 2005 r. wykonał na rzecz Gminy N. usługę w trybie przepisów ustawy o zamówieniach publicznych i z tego tytułu wystawił Gminie fakturę VAT Nr [...] w kwocie 250 zł. Następnie pismem z dnia 14 listopada 2005 r., złożonym w organie I instancji tym dniu, skarżący zwrócił się o przeksięgowanie kwoty 250 zł na poczet podatku od nieruchomości za 2003r., ustalonego decyzją Burmistrza N. z dnia 26 lutego 2003 r. w kwocie 6.601 zł. W dalszej części uzasadnienia postanowienia, odnosząc się do zarzutu dokonania potrącenia po upływie okresu przedawnienia wskazano, że w wyniku potrącenia kwoty objętej zaskarżonym postanowieniem doszło do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego za 2003 r. Wyjaśniono, iż stosownie do treści art. 59 § 1 pkt 3 w zw. z art. 64 § 5 O.p. potrącenie powoduje wygaśniecie zobowiązania podatkowego, a skutek potrącenia następuje z dniem złożenia wniosku, który został uwzględniony, czyli w stanie sprawy w dniu 14 listopada 2005 r. Ponieważ podstawowy termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2003 r. upływał z końcem 2008 r. zobowiązanie w tej części wygasło w wyniku potrącenia, tym samym nie mogło wygasnąć wskutek zapłaty. Zatem niezależnie od daty wydania postanowienia w przedmiocie potrącenia skutek wygaśnięcia zobowiązania podatkowego w zakresie w nim wskazanym nastąpił. Zdaniem Kolegium podatnik złożył wniosek o potrącenie przed upływem terminu przedawnienia, w związku z czym podniesiony zarzut przedawnienia nie mógł zostać uwzględniony. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu E. i S. Ś. domagając się uchylenia zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia wydanego przez organ I instancji wnieśli o zwrot wpłaconej w 2005 r. przedpłaty kwoty 250 zł wraz z odsetkami do dnia zapłaty oraz zwrot kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu skarżący zarzucili naruszenie przepisów postępowania tj. art. 120 i 121, 122, 123 O.p. oraz to, że postanowienia organów I i II instancji wydane zostały bez podstawy prawnej po upływie 9 lat od prowadzonego postępowania podatkowego, albowiem w obrocie prawnym nie istnieje prawomocna decyzji Burmistrza N. ustalająca małżonkom Ś. podatek od nieruchomości za 2003 r. Zdaniem skarżących decyzja Burmistrza N. z dnia 26 lutego 2003 r., ustalająca wysokość podatku od nieruchomości za 2003r., którą strony otrzymały w dniu 3 marca 2003 r. jest nieprawomocna, albowiem z dniem 4 marca 2003 r. nastąpiło wszczęcie postępowania podatkowego przez stronę tj. na podstawie art.6 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. Wobec powyższego organ I instancji winien wydać nową decyzję podatkową dotyczącą podatku od nieruchomości za 2003 r. - czego nie uczynił. Żadna z wydanych decyzji podatkowych podatku od nieruchomości za 2003r. nie była i nie jest prawomocna i dlatego nie ma podstawy prawnej do ustalania i żądania zapłacenia od strony podatku od nieruchomości za 2003 r., tym bardziej rozliczenia dokonanej w 2007 r. przedpłaty kwoty 200 zł w 2011 i 2012 r., jakiego dokonały organy I i II instancji z podziałem na należność główną i odsetki. Brak prawomocnej decyzji podatkowej skutkuje przyjęciem, że wszystkie działania i postanowienia organów I i II instancji dotyczące zobowiązania podatkowego skarżących są bezprzedmiotowe. Tym samym wpłacone zaliczki na poczet podatku winny być stronom zwrócone. Zdaniem skarżących wierzytelności wzajemnej nie było, a organ podatkowy nie dokonał potrącenia tylko zaliczył wpłatę 250 zł, jako przedpłatę na poczet podatku. Z tych względów organy I i II instancji nie mogą twierdzić, że posiadana przez podatnika wierzytelność była wzajemna, bezsporna oraz wymagalna. Strona nie posiadała żadnego zobowiązania podatkowego za 2003 r. w roku 2005, a dokonane rozliczenie wpłaconej kwoty na należność główną i odsetki nastąpiło w 2011 r. i 2012 r. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację faktyczną i prawną zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zmianami) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej (§ 1). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2). Stosownie do art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zwanej dalej - p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty Stwierdzenie zatem, że zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, zobowiązuje Sąd do uchylenia zaskarżonego postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy p.p.s.a.). Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozpoznając sprawę w tak określonym zakresie kognicji, skargę w rozpoznawanej sprawie należy uznać za zasadną, gdyż zaskarżone postanowienie narusza przepisy postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przedmiotem sporu jest kwestia czy w niniejszej sprawie zachodziły przesłanki z art. 64 i art. 65 O.p. umożliwiające potrącenie wierzytelności z faktury VAT nr [...] z dnia 14 listopada 2005 r., wystawionej dla Gminy N. w kwocie 250 zł, przez S. Ś. (dalej skarżącego), prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "A" z tytułu wykonanej w 2005 r. usługi w trybie przepisów ustawy o zamówieniach publicznych oraz zaliczenia kwoty 250 zł, na poczet zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2003 r., ustalonego E. i S. Ś., na podstawie decyzji Burmistrza N. z dnia 26 lutego 2003 r. w sprawie podatku od nieruchomości za 2003 r., doręczonej stronom dnia 3 marca 2003 r. Znaczyć należy, iż instytucja potrącenia (kompensaty) stanowi jedną z form wygasania zobowiązań i wykorzystywana jest także w określonym zakresie w prawie podatkowym, stanowiąc szczególny sposób zapłaty podatku. Z potrąceniem mamy do czynienia wówczas, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami. Każdy z wierzycieli zostaje zwolniony ze swojego zobowiązania do wysokości wartości mniejszej, natomiast reszta należności podlega uiszczeniu. Jednak w prawie podatkowym potrącenie może być dokonane jedynie przy spełnieniu warunków m.in. określonych w art. 64, art. 65 O.p. Stosownie do art. 65 § 1 i § 2 O.p., zobowiązanie podatkowe oraz zaległości podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę mogą być kompensowane również w zakresie podatków stanowiących dochody gminy, gdy jest ona dłużnikiem podatnika z tytułu potrąconej wierzytelności. Kompensata w przypadku jednostek samorządu terytorialnego obejmuje także wierzytelności wynikające z robót budowlanych, dostaw i usług oraz wierzytelności powstające z tytułów wymienionych w art. 65 § 1 O.p. W tym przypadku przepisy art. 64 § 2 – 7 stosuje się odpowiednio. Zgodnie z treścią przepisu art. 64 § 2 O.p. kompensata dotyczy także wzajemnych, bezspornych i wymagalnych wierzytelności podatnika wobec państwowych jednostek budżetowych z tytułu robót budowlanych, dostaw lub usług wykonywanych przez niego w trybie przepisów o zamówieniach publicznych, pod warunkiem, że potrącenie dokonywane jest przez tego podatnika i z tej wierzytelności. Z przytoczonych regulacji jednoznacznie wynika, że wierzytelność podatnika względem państwowych jednostek budżetowych ma spełniać łącznie trzy warunki. Ma to być wierzytelność wzajemna, bezsporna i wymagalna. Bezsporność wierzytelności występuje wówczas, gdy żadna ze stron nie kwestionuje nie tylko jej istnienia, ale również wielkości i terminu płatności, wierzytelność jest wymagalna z chwilą upływu terminu jej płatności natomiast wzajemność wierzytelności to sytuacja, w której obie strony są względem siebie jednocześnie wierzycielem i dłużnikiem. Jeżeli wierzytelność podatnika względem Skarbu Państwa, czy państwowych jednostek budżetowych nie spełnia łącznie wymienionych w art. 64 § 1 O.p. warunków, nie podlega potrąceniu na zasadach określonych w powołanych przepisach. Sąd przyjął, że wierzytelność podatnika wynikała z tytułu wykonanych przez niego usług na rzecz Urzędu Miejskiego w N. w trybie przepisów o zamówieniach publicznych, co nie było przez strony kwestionowane. Nie budziło wątpliwości Sądu, że przedmiotowa wierzytelność była wzajemna. Świadczy o tym faktura z dnia 14 listopada 2005 r. wystawiona przez podatnika, jak też wskazywana przez organy decyzja ostateczna z dnia 26 lutego 2003 r., w której Burmistrz N. ustalił E. i S.Ś. podatek od nieruchomości za 2003 r. w kwocie 6.601 zł. W tym miejscu odnosząc się do zarzutów skargi podnieść trzeba, iż w aktach sprawy brak jest dowodu wskazującego na wyeliminowanie powyższej decyzji z obrotu prawnego. Strona skarżąca w sposób przekonujący nie uzasadniła, dlaczego twierdzi, iż nie istnieje żadna decyzja ustalająca podatek od nieruchomości na 2003 r. Zauważyć należy, iż sam podatnik wystąpił z wnioskiem o potrącenie, co w sytuacji podważania istnienia zaległości byłoby nieracjonalne, ponadto na żadnym etapie postępowania przez organami nie podnoszono takich argumentów. Załączony do skargi wniosek strony z dnia 31.12.2002 r. (wpływ do organu – 04.03.2003 r.) dotyczący zmiany powierzchni użytkowej budynku, nie dowodzi, że nie istniało zobowiązanie, czy zaległość podatkowa za 2003 r. W świetle powyższego trafnie wskazano w zaskarżonym postanowieniu, że wierzytelność była wzajemna i bezsporna (nie była kwestionowana przez żadną ze stron). Niemniej jednak, aby można dokonać potrącenia w oparciu o powołane przepisy Ordynacji podatkowej musi być spełniony także trzeci warunek z art. 64 O.p. – wierzytelność musi być również wymagalna, a więc taka, co do której minął już termin spełnienia świadczenia (zob. wyrok z dnia 10 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 1087/11, LEX 1150928). Skoro w przedmiotowej sprawie skutek potrącenia nastąpił na podstawie art. 64 § 5 pkt 1 O.p., z dniem złożenia wniosku, który został uwzględniony, tj. z dniem 14 listopada 2005 r. – to na ten dzień wierzytelność S. Ś. musiała być wzajemna, bezsporna i wymagalna. W stanie faktycznym sprawy, wbrew stanowisku organu, stwierdzić trzeba, że wierzytelność nie była wymagalna, co wynika z załączonej do wniosku strony faktury z dnia 14 listopada 2005 r. Na fakturze tej określono termin płatności – 14 dni, a zatem na dzień 14 listopada 2005 r. nie upłynął jeszcze termin płatności. Zatem organ nie miał podstaw do wydania zaskarżonego postanowienia, w sytuacji, kiedy wierzytelność podatnika względem jednostki budżetowej nie spełniała łącznie wymienionych w art. 64 § 1 O.p. warunków. Nie podlegała więc potrąceniu na zasadach określonych w powołanych przez organy przepisach. Zdaniem Sądu zaskarżony akt wydano z naruszeniem art. 64 § 1 w związku z art. 65 § 1 i § 2 O.p., co uzasadnia uchylenie postanowienia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. Gdyby nie było stwierdzonego w postępowaniu sądowym naruszenia przepisów postępowania, to rozstrzygnięcie sprawy najprawdopodobniej mogłoby być inne (oparte o przepis art. 64 § 6 O.p.). Rozpatrując sprawę ponownie, organ uwzględniając stanowisko Sądu w tej sprawie, odmówi potrącenia, na podstawie art. 64 § 6 w zw. z art. 65 § 2 O.p. Kierując się zatem wyżej przytoczonymi względami Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 152 p.p.s.a. orzekł jak sentencji (pkt 1 i 2). O kosztach orzeczono na postawie art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a. (pkt 3).