I SA/Wr 1546/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Ciołek - sprawozdawca, Sędziowie Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska, Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Protokolant starszy inspektor sądowy Katarzyna Motyl, po rozpoznaniu w dniu 24 lipca 2014 r. w Wydziale I na rozprawie sprawy ze skargi A. z/s w W. na indywidualną interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia 30 stycznia 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego I. uchyla zaskarżoną interpretację, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów na rzecz skarżącego kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi "A" Spółka Akcyjna w W. (dalej: strona, skarżący, wnioskodawca) jest interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego za Ministra Finansów (dalej: Dyrektor Izby Skarbowej, Minister Finansów, organ podatkowy, organ interpretacyjny) z dnia [...] r. nr [...] dotycząca podatku akcyzowego. We wniosku o udzielenie interpretacji dotyczącym zdarzenia przyszłego, skarżąca podała, że zajmuje się wytwarzaniem, przesyłaniem oraz dystrybucją ciepła, wykorzystując w swojej działalności wyroby gazowe wskazane w art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy z dnia 8 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 752, dalej: upa). Strona należy do Izby Gospodarczej Ciepłownictwo Polskie. Strona zużywa gaz ziemny w instalacjach typu kotłownie wbudowane, zlokalizowanych w W., w trzydziestu dwóch źródłach o łącznej mocy zainstalowanej 6,432 MWt oraz w dwóch w K. (dalej podała strona wykaz kotłowni i moc). Strona stwierdziła, że spełnia warunek z art. 31b ust. 10 upa i w związku z tym zamierza skorzystać ze zwolnienia od akcyzy wyrobów gazowych z art. 31b ust. 1 pkt 5 upa. Podała, że jest przedsiębiorstwem energetycznym sprzedającym ciepło odbiorcom końcowym przyłączonym do sieci na terytorium RP, a więc jest objęta obowiązkiem nabycia i umorzenia świadectw energetycznych (tzw. białych certyfikatów) na podstawie art. 12 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o efektywności energetycznej (Dz.U. nr 94, poz. 551 ze zm., dalej: uee). Wnioskodawca zadał następujące pytanie: Czy strona spełniając warunek z art. 31b ust. 10 upa oraz podlegając obowiązkom określonym w art. 12 ust. 1 i 2 uee, będzie uprawniona do korzystania ze zwolnienia z podatku akcyzowego przewidzianego w art. 31b ust. 1 pkt 5 upa? Zdaniem skarżącej spełnienie warunku z art. 31b ust. 10 upa oraz podleganie obowiązkom z art. 12 ust. 1 i 2 uee uprawnia ją do skorzystania ze zwolnienia z art. 31b ust. 1 pkt 5 upa. Argumentowała strona, że wprowadzenie do ustawy akcyzowej szerokiego katalogu zwolnień od podatku akcyzowego dla wyrobów gazowych w art. 31b, w tym ust. 1 pkt 5 upa, stanowi implementację dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz.Urz. UE L Nr 283, str. 51 ze zm., dalej dyrektywa energetyczna). Dalej wskazała na zwolnienie przewidziane w ww. dyrektywie w art. 17 ust. 1 lit. a oraz na definicję zakładu energochłonnego z art. 31 ust. 10 upa i stwierdziła, że spełnia wymóg posiadania statusu zakładu energochłonnego. Wskazała strona, że przepis art. 31b ust. 1 pkt 5 upa nie zawiera żadnego literalnie określonego katalogu systemów prowadzących do osiągnięcia celów dotyczących ochrony środowiska lub podwyższenia efektywności energetycznej. Zdaniem strony system tzw. "białych certyfikatów" stworzony w ustawie o efektywności energetycznej wypełnia intencję ustawodawcy z art. 31b ust. 1 pkt 5 upa. Powyższy system jest uzupełnieniem wachlarza działań systemowych zmierzających do poprawy efektywności energetycznej i ochrony środowiska wynikających dotąd ze wspólnotowego systemu handlu emisjami (ETS), angażując w ten sposób w ww. cele mniejsze instalacje spalania paliw, bowiem zgodnie z art. 2 ust. 2 pkt 2 uee instalacje uczestniczące w systemie ETS nie są objęte obowiązkami tej ustawy. Podkreśliła strona, że uzyskanie, a następnie umorzenie świadectw efektywności energetycznej lub uiszczenie opłaty zastępczej z art. 12 ust. 1 i 2 uee stanowi odzwierciedlenie działań proefektywnościowych, zgodnie z wytycznymi tej ustawy. Oznacza to według strony, że objęcie systemem "białych certyfikatów" ma na celu wprowadzenie takich rozwiązań i wnioskodawcy, które pozwolą ograniczyć negatywne oddziaływanie na środowisko. Uczestniczenie w systemie "białych certyfikatów" niewątpliwie przyczynia się do ochrony środowiska, dlatego zdaniem strony całość zużywanych przez nią wyrobów gazowych podlega omawianemu zwolnieniu. Reasumując uznała strona, że posiadanie statusu zakładu energochłonnego oraz objęcie systemem "białych certyfikatów" wypełnia ustawowe warunki zastosowania wobec całości zużywanych przez nie wyrobów gazowych zwolnienia z art. 31b ust. 1 pkt 5 upa. W interpretacji indywidualnej z dnia 30 stycznia 2014 r. organ podatkowy uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe. W uzasadnieniu interpretacji przeanalizował organ przepisy ustawy o podatku akcyzowym: art. 2 ust. 1 pkt 1b, art. 2 ust. 1 pkt 19a, art. 9c ust. 1 pkt 2, art. 9c ust. 1 pkt 5 oraz art. 31 ust. 1 pkt 10. Wskazał organ, że zgodnie z wnioskiem strona spełnia warunek posiadania statusu zakładu energochłonnego. Sporne pozostaje natomiast, czy podleganie obowiązkom z art. 12 ust. 1 i 2 uee uprawnia stronę do zwolnienia z art. 31b ust. 1 pkt 5 upa. Dalej wyjaśnił organ, że dla potrzeb interpretacji wystarczającym jest wskazanie, że obowiązki z ww. art. 12 ust. 1 i 2 uee dotyczą uzyskania i przedstawienia do umorzenia świadectwa efektywności energetycznej lub uiszczenia opłaty zastępczej. Zauważył organ interpretacyjny, że prawodawca posługuje się analogicznym terminem efektywności energetycznej w ustawie akcyzowej i w ustawie o efektywności energetycznej, to jednak w ustawie podatkowej nie odsyła do ustawy o efektywności energetycznej. Oznacza to, że przyjęcie a priori, że podleganie obowiązkom z ustawy o efektywności energetycznej jest zgodne z dyspozycją art. 31b ust. 1 pkt 5 upa jest błędne. Analiza przepisu art. 31b ust. 1 pkt 5 upa prowadzi według organu do wniosku, że finalny nabywca gazowy (zakład energochłonny) powinien wprowadzić w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej. Wobec braku definicji legalnej pojęcia "system" według organu należy odwołać się do reguł językowych. A zgodnie z Małym słownikiem języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1999r., str. 900 "system" to przykładowo - zbiór jednostek tworzących jakąś całość organizacyjną, służących jednemu celowi, układ, - określony sposób, metoda wykonywania jakiejś czynności. Jest to zatem zdaniem organu układ elementów stanowiących organizacyjną całość służących jednemu celowi. Wobec powyższego wprowadzenie w życie przez zakład energochłonny systemu o jakim mowa w art. 31b ust. 1 okt 5 upa polega na wdrożeniu u tego finalnego nabywcy gazowego uporządkowanego układu elementów stanowiących organizacyjną całość dla osiągnięcia celów z ww. przepisu. Zdaniem organu realizowanie obowiązków z ustawy o efektywności energetycznej jest wyłącznie kwestią przestrzegania jej przepisów. "Białe certyfikaty" same w sobie nie są systemami. Są to przede wszystkim prawa (zbywalne), które mogą zostać zastąpione uiszczeniem opłaty zastępczej. Podkreślił organ, że ustawodawca w przepisie podatkowym wskazuje na systemy, tj. konkretne działania, a za takie nie można uznać opisanych we wniosku przypadków. Tym samym zużycie wyrobów gazowych przez stronę nie może korzystać ze zwolnienia z akcyzy, gdyż nie następuje przez zakład energochłonny w "instalacji objętej jednym z ww. systemów", ale przez podmiot gospodarczy, który dodatkowo podlega uregulowaniom ustawy o efektywności energetycznej. Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia, prawa skarżący wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (WSA) we Wrocławiu skargę. Wnosząc o uchylnie zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie kosztów, zarzucił naruszenie art. 31b ust. 1 pkt 5 upa poprzez uznanie, że spółka jako przedsiębiorstwo energetyczne stosując się do obowiązku z art. 12 ust. 1 i 2 uee, nie będzie uprawniona do korzystania ze zwolnienia z podatku akcyzowego. W uzasadnieniu skargi strona stwierdziła, że stanowisko organu podatkowego w sposób niezasadny ogranicza zakres zwolnienia i jest tym samym niezgodne z przepisami podatkowymi oraz unijnymi. Odwołała się strona do celu wprowadzenia przepisów ustawy o efektywności energetycznej i do implementacji dyrektywy energetycznej. Omówiła strona system "białych certyfikatów", wskazała, że są one potwierdzeniem uzyskania konkretnej oszczędności energii przez określone grupy konsumentów i odbiorców energii, natomiast podmioty zajmujące się sprzedażą energii są narzędziem do efektywnego przeprowadzenia procesu finansowania i realizowania tych przedsięwzięć. Podkreśliła, że tylko taki sposób uregulowania pozwala na właściwe funkcjonowanie całego systemu. Jako niezrozumiałe oceniła spółka stanowisko organu, że system funkcjonujący na podstawie ustawy o efektywności energetycznej nie pozwala na stwierdzenie, że został on stworzony w celu poprawy efektywności energetycznej. Powyższe według strony jest sprzeczne z celem wskazanym w art. 16 ust. 3 uee. Dalej przywołała strona opracowanie Ministerstwa Gospodarki "System białych certyfikatów w Polsce", z którego wynika, że stanowi on narzędzie służące do wspierania działań poprawiających efektywność energetyczną polskiej gospodarki i pełni rolę motywacyjną dla przedsiębiorstw do podjęcia działań przyśpieszających poprawę efektywności energetycznej. Zdaniem strony pojęcie system nie obejmuje wyłącznie układu elementów fizycznych, ale za system mogą być uznane określone regulacje prawne. W swojej argumentacji strona odniosła się również do systemu wspólnotowego handlu emisjami ETS, który działa na takich samych zasadach, a który przez orzecznictwo sądowe został uznany za system mający na celu podwyższenie efektywności energetycznej. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sad Administracyjny zważył, co następuje: Sąd uznał, że skarga zasługiwała na uwzględnienie, przy czym nie wszystkie zarzuty skargi Sąd podzielił. Zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Sąd rozpoznaje zatem sprawę z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa. Dodać też trzeba, że stosownie do treści art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz wskazaną podstawą prawną. Spór w sprawi dotyczy spełnienia przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe warunku uprawniającego do zwolnienia z art. 31b ust. 1 pkt 5 upa, tj. "wprowadzenia w życie systemu prowadzącego do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energochłonnej" poprzez podleganie obowiązkom z art. 12 ust. 1 i 2 uee. Nie ma sporu co do tego, że wnioskodawca jest zakładem energochłonnym wykorzystującym wyroby gazowe. Według strony skarżącej, warunek taki spełnia podleganie obowiązkom wynikającym z art. 12 ust. 1 i 2 uee, ponieważ system tzw. "białych certyfikatów" stworzony w ustawie o efektywności energetycznej powstał w celu poprawy efektywności energetycznej i wypełnia intencję ustawodawcy z art. 31b ust. 1 pkt 5 upa. Zdaniem strony pojęcie system nie obejmuje wyłącznie układu elementów fizycznych, ale za system mogą być uznane określone regulacje prawne. Natomiast zdaniem Ministra Finansów wprowadzenie w życie przez zakład energochłonny systemu o jakim mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 upa polega na wdrożeniu u tego finalnego nabywcy gazowego uporządkowanego układu elementów stanowiących organizacyjną całość, natomiast realizowanie obowiązków z ustawy o efektywności energetycznej jest wyłącznie kwestią przestrzegania jej przepisów. "Białe certyfikaty" same w sobie nie są systemami, są to prawa (zbywalne), które mogą zostać zastąpione uiszczeniem opłaty zastępczej. Organ wskazał, że ustawodawca w przepisie podatkowym wskazuje na systemy, tj. konkretne działania, a za takie nie można uznać opisanych przez stronę przypadków. Zgodnie z art. 31 b ust. 1 pkt 5 upa zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej. Zauważyć należy, że zasadą jest opodatkowanie użycia wyrobów gazowych do prowadzonej działalności gospodarczej, a zwolnienie jest wyjątkiem od tej zasady. Dlatego jako wyjątek od zasady opodatkowania należy interpretować je ściśle. Istotą wprowadzonego zwolnienie jest zachęcenie podatników do wprowadzenia systemów prowadzących do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższania efektywności energetycznej. Słusznie zatem Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest wprowadzenie przez podmiot gospodarczy systemów prowadzących do osiągania ww. celów. Jednocześnie jednak w ocenie Sądu organ podatkowy nieprawidłowo założył, że dla spełnienia ww. warunku nie będzie miała zatasowania ustawa o efektywności energetycznej, ponieważ realizowanie obowiązków, o których stanowi ta ustawa jest wyłącznie kwestią przestrzegania jej przepisów, a "białe certyfikaty" same w sobie nie są systemami, są to prawa zbywalne, które mogą być zastąpione uiszczeniem opłaty zastępczej. Ponadto jak stwierdził organ interpretacyjny w ustawie o podatku akcyzowym nie ma odesłania do ustawy o efektywności energetycznej. Powyższe twierdzenie organu podatkowego, wykluczające ustawę o efektywności energetycznej poza zakres zastosowania zwolnienia z art. 31b ust. 1 pkt 5 upa, jest w ocenie Sądu zbyt daleko idące. Nie ulega wątpliwości, że przepisy upa nie precyzują, co należy rozumieć przez system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej. Konieczne jest zatem odwołanie się do potocznego znaczenia słowa "system". Organ, z czym Sąd się zgadza, wskazał na definicję zawartą w Małym Słowniku Języka Polskiego, Wyd. PWN Warszawa 1999 r., zgodnie z którą za system należy uznać zbiór jednostek tworzących jakąś całość organizacyjną służących jednemu celowi, układ, określony sposób, metoda wykonywania jakiejś czynności. A zatem odwołując się do potocznego znaczenia słowa "system" należy przyjąć, że zwolnienie uregulowane w art. 31b ust. 1 pkt 5 upa dotyczy takich zakładów energochłonnych, w których wprowadzono w życie określone zasady, procedury funkcjonowania służące osiąganiu celów dotyczących ochrony środowiska lub podwyższaniu efektywności energetycznej. Wbrew stanowisku organu interpretacyjnego powyższe rozumienie pojęcia systemu nie wyklucza stosowania ustawy o efektywność energetycznej (realizacja obowiązków wynikających z tej ustawy) dla uzyskania przez zakład energochłonny prawa do zwolnienia. Ustawa o efektywności energetycznej wdraża dyrektywę 2006/32/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 5 kwietnia 2006 r. w sprawie efektywności końcowego wykorzystania energii i usług energetycznych (dalej: "dyrektywa"). Celem dyrektywy, a co za tym idzie – ustawy, jest "opłacalna ekonomicznie poprawa efektywności końcowego wykorzystania energii w Państwie Członkowskim" (por. art. 1 dyrektywy, por. także uzasadnienie do projektu ustawy o efektywności energetycznej z dnia 14 czerwca 2010 r.), poprzez określenie orientacyjnych celów i stworzenie mechanizmów, zachęt i ram instytucjonalnych, finansowych i prawnych, niezbędnych w celu usunięcia istniejących barier rynkowych i niedoskonałości rynku utrudniających efektywne końcowe wykorzystanie energii oraz stworzenie warunków dla rozwoju i promowania rynku usług energetycznych oraz dla dostarczania odbiorcom końcowym innych środków poprawy efektywności energetycznej. (Agnieszka Damasiewicz, Komentarz do ustawy o efektywności energetycznej, Lex Omega) Głównymi celami ustawy są poprawa efektywności energetycznej oraz promowanie innowacyjnych technologii, które zmniejszają szkodliwe oddziaływanie sektora energetycznego na środowisko. Z art. 2 ust. 1 uee wynika, że przepisy ustawy stosuje się do przedsięwzięć służących poprawie efektywności energetycznej realizowanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W ustawie wskazano jakie w szczególności działania mogą zostać uznane za służące poprawie efektywności energetycznej. Za przedsięwzięcia służące poprawie efektywności energetycznej uznaje ona działanie polegające na wprowadzeniu zmian lub usprawnień w obiekcie, urządzeniu. Zgodnie z art. 17 ust. 1 uee są nimi np.: 1) izolacja instalacji przemysłowych; 2) przebudowa lub remont budynków; 3) modernizacja urządzeń przeznaczonych do użytku domowego, oświetlenia, urządzeń potrzeb własnych, urządzeń i instalacji wykorzystywanych w procesach przemysłowych, lokalnych sieci ciepłowniczych i lokalnych źródeł ciepła; 4) odzysk energii w procesach przemysłowych; 5) ograniczenie przepływów mocy biernej, strat sieciowych w ciągach liniowych, strat w transformatorach; 6) stosowanie do ogrzewania lub chłodzenia obiektów energii wytwarzanej we własnych lub przyłączonych do sieci odnawialnych źródłach energii, w rozumieniu ustawy - Prawo energetyczne, ciepła użytkowego w kogeneracji, w rozumieniu ustawy - Prawo energetyczne, lub ciepła odpadowego z instalacji przemysłowych. A zgodnie z art. 17 ust. 2 uee Minister właściwy do spraw gospodarki ogłasza, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski", szczegółowy wykaz przedsięwzięć służących poprawie efektywności energetycznej. Ustawa określa także zasady sporządzania tzw. audytów efektywności energetycznej. Potwierdzeniem podejmowania działań proefektywnościowych jest świadectwo efektywności energetycznej, tzw. biały certyfikat. Świadectwa efektywności energetycznej, czyli tzw. białe certyfikaty, to mechanizm stymulujący i wymuszający zachowania prooszczędnościowe. Białe certyfikaty można uzyskać tylko za przedsięwzięcia o najwyższej efektywności ekonomicznej. Na przedsiębiorstwa sprzedające energię elektryczną, ciepło lub paliwa gazowe odbiorcom końcowym ustawa efektywności energetycznej nakłada obowiązek pozyskania i przedstawienia do umorzenia prezesowi Urzędu Regulacji Energetyki określonej ilości świadectw efektywności energetycznej lub uiszczenia opłaty zastępczej. Do wydawania tych świadectw oraz ich umarzania upoważniony jest prezes URE, a wynikające z nich prawa majątkowe są zbywalne, stanowiąc towar giełdowy. System białych certyfikatów realizowany przez różne kraje nie jest jednakowy, choć zasadnicze elementy powtarzają się. Polski system białych certyfikatów jest następujący: wyznacza się podmiot odpowiedzialny za wydawanie certyfikatów (w Polsce: URE, art. 16), definiuje się świadectwo efektywności energetycznej (biały certyfikat), wskazując m.in. że potwierdza ono zaoszczędzoną wartość energii w określonym czasie użytkowania i określa się ich nominał oraz sposób liczenia wartości i okres ważności (art. 12 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 oraz art. 21) oraz działania, za które są przyznawane (art. 21 i 17), wskazuje się podmioty obowiązane do przedstawienia białych certyfikatów lub uiszczenia opłaty (art. 12 ust. 2 oraz art. 13) oraz te spośród nich, które na zasadzie wyjątku są wyłączone z tych obowiązków (art. 12 ust. 3), określa się, na czym polega obowiązek uzyskania i przedłożenia białych certyfikatów lub zamiast tego uiszczenia opłaty (art. 12 ust. 1 i 5) i przeznaczenia tej opłaty (art. 12 ust. 6); formułuje się "zasady gry", a więc sposób uzyskania białych certyfikatów – przetarg – i zasady jego przeprowadzenia (art. 16) oraz kryteria przystąpienia do przetargu (art. 18 i 19), warunki wygranej (art. 20) i obowiązek realizacji projektu, który wygrał przetarg (art. 22), zasady weryfikacji (art. 23 i 24) oraz możliwość wymiany i podleganie obrotowi, aż wreszcie warunki i terminy obrotu białymi certyfikatami. (A.Damasiewicz, komentarz do art. 12 uee, Lex Omega) W świetle przepisów ustawy o efektywności energetycznej za podmiot, który wprowadził system poprawy efektywności energetycznej uznaje się taki podmiot, który wygrał przetarg i otrzymał świadectwo efektywności energetycznej z tytułu wygrania przetargu na przedsięwzięcie służące poprawie efektywności energetycznej i zrealizował to przedsięwzięcie. W ocenie Sądu, wbrew twierdzeniu organu interpretacyjnego świadectwo efektywności energetycznej, "biały certyfikat" dokumentuje wdrożenie w życie systemu poprawy efektywności energetycznej. A zatem podmiot, który uzyskał takie świadectwo, "biały certyfikat" może skorzystać ze zwolnienia o jakim stanowi art. 31b ust. 1 pkt 5 upa. Dlatego też nie można, tak jak uczynił to Minister Finansów wykluczyć posiadania "białego certyfikatu" jako podstawy – udokumentowania uprawnienia do skorzystania ze zwolnienia od akcyzy z art. 31b ust. 1 pkt 5 upa Jednocześnie jednak zauważa Sąd, że przepis ustawy o podatku akcyzowym stanowi o zwolnieniu w określonych warunkach, tj. dla podmiotu, "w którym wprowadzony został w życie system..", a zatem ustawodawca wymaga, aby dany podmiot wdrożył u siebie realne przedsięwzięcia, metody, procedury, które mogą być uznane za system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, co wyklucza ze zwolnienia podmiot, który uiścił opłatę zastępczą. Dlatego też Sąd stoi na stanowisku, że samo podleganie ustawie o efektywności energetycznej i obowiązek pozyskania i przedstawienia do umorzenia świadectwa efektywności energetycznej lub uiszczenia opłaty zastępczej nie daje jeszcze podstaw do skorzystania ze zwolnienia z art. 31b ust. 1 pkt 5 upa. Dopiero faktyczne wdrożenie w życie danego przedsięwzięcia, co potwierdzić może uzyskany zgodnie z ustawą o efektywności energetycznej biały certyfikat - pozwala na skorzystanie ze zwolnienia. Ponownie rozpoznając sprawę, organ podatkowy winien wydać interpretację indywidualną uwzględniającą zaprezentowane wyżej stanowisko Sądu. Mając na względzie powyższe, Sąd - na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. - uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego znalazło swoje oparcie w treści art. 200 p.p.s.a.