I SA/Łd 534/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie: sędzia NSA Paweł Janicki sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.) Protokolant Asystent sędziego Maciej Dębski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 października 2014 r. sprawy ze skargi A Spółki komandytowo - akcyjnej z siedzibą w Ł. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania dla A Spółki komandytowo - akcyjnej zaświadczenia o żądanej treści, tj. o niezaleganiu w podatkach lub o wysokości ujawnionych zaległości podatkowych oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...]., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...]., nr [...], którym odmówiono A spółce komandytowo-akcyjnej w Ł. wydania zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach lub o wysokości ujawnionych zaległości podatkowych przez Spółkę. W sprawie ustalono, że w dniu 7 października 2013 r. Spółka wniosła o wydanie zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach lub o wysokości ujawnionych zaległości podatkowych. Skutkiem wniosku było wskazane postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...]., w uzasadnieniu którego wyjaśnił, że decyzją własną z dnia [...]., nr [...] odmówił zarejestrowania Spółki, nadania jej Numeru Identyfikacji Podatkowej oraz zarejestrowania w rejestrze podatników podatku od towarów i usług bowiem Spółka nie figuruje pod adresem ujawnionym w Krajowym Rejestrze Sądowym, a nadto brak jest oznak prowadzenia przez nią działalności, co stanowiło przesłankę odmowy wydania wnioskowanego zaświadczenia. Spółka wniosła zażalenie na powyższe postanowienie, zarzucając mu naruszenie art. 306 a § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), poprzez przyjęcie, iż brak jest podstaw do wydania zaświadczenia, gdyż istniejący w dniu wydania stan prawny i faktyczny wskazuje na to, iż skarżącemu odmówiono wydania numeru NIP oraz nie prowadzi pod adresem wskazanym w rejestrze przedsiębiorców działalności, podczas gdy wskazane przesłanki nie zostały w sposób przekonujący wyjaśnione, co powoduje iż odmowa wydania zaświadczenia jest wadliwa. Wobec powyższego wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Spółka podkreśliła, że organ podatkowy zobligowany jest do wydania stosownego zaświadczenia, potwierdzającego dane zawarte w prowadzonych przez organ ewidencji, rejestrach lub innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Przy czym zaświadczenie winno uwzględniać stan faktyczny i prawny na dzień jego wydania, zaś organ winien przeprowadzić postępowanie wyjaśniające, o którym mowa w art. 306 b § 2 o.p., celem zbadania okoliczności wynikających z posiadanych ewidencji, rejestrów i innych danych. Postępowanie to powinno ograniczać się do niezbędnego urzędowego stwierdzenia znanych faktów lub stanu prawnego, w zakresie danych pozostających w dyspozycji organu podatkowego. Ponadto zdaniem Spółki organ pierwszej instancji nie uzasadnił, ani nie wskazał na jakiej podstawie ustalił brak oznak prowadzenia działalności przez Spółkę pod adresem zgłoszonym w KRS. Tym samym wątpliwym jest czy przeprowadzone zostało jakiekolwiek postępowanie wyjaśniające, o którym mowa w 306 b § 2 O.p. Organ pominął także okoliczność, iż w trakcie trwania postępowania o wydanie zaświadczenia Spółka złożyła dokumenty wskazujące nowe miejsce wykonywania działalności gospodarczej. Wobec powyższego odmowa wydania zaświadczenia jest wadliwa. Wskazanym na wstępie postanowieniem z dnia 3 lutego 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, w związku z art. 219, art. 239, art. 306 a oraz art. 306 c Ordynacji podatkowej utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy wyjaśnił, że wprawdzie wydanie zaświadczenia jest czynnością materialno-techniczną w postaci urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego, zawartych w źródłach, na których bazuje organ je wydający, to jednak organ winien zbadać okoliczności wynikające z istniejących ewidencji, rejestrów i innych danych. Nadto powinien wyjaśnić czy dane te odnoszą się do osoby wnioskodawcy, faktów, stanu prawnego, którego poświadczenia domaga się zainteresowany, a także ustalenia ewentualnych ich dysponentów. Postępowanie w przedmiocie wydania zaświadczenia jest postępowaniem uproszczonym, którego celem jest jedynie analiza materiału będącego w posiadaniu organu. W tym zakresie wyłączone jest stosowanie zasady dopuszczania jako dowód wszystkiego, co może przyczynić się o wyjaśnienia sprawy, a postępowanie wyjaśniające nie może prowadzić do dokonywania jakichkolwiek ocen, w tym ocen prawnych odnośnie informacji będących w dyspozycji organu. Organ nie może zatem potwierdzać niczego, co nie znajduje oparcia w rejestrach, ewidencjach i danych, a więc również stosować własnych ocen, czy wysuwać własnych wniosków. Tym samym organ może odmówić wydania zaświadczenia w sytuacji, gdy wnioskujący żąda potwierdzenia okoliczności faktycznych lub stanu prawnego, które nie wynikają z danych będących w posiadaniu organu. Przy czym to organ decyduje czy w danej sprawie dotyczącej wydania zaświadczenia o żądanej treści niezbędne jest przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego, którym mowa w art. 306b § 2 O.p. Następnie organ odwoławczy przypomniał dotychczasowy przebieg postępowania, wskazując, że brak jest podstaw do uznania zarzutu naruszenia art. 306 b § 2 i art. 306a § 3 O.p., bowiem wskazane przez organ pierwszej instancji okoliczności jednoznacznie świadczą o uwzględnieniu w zaskarżonym postanowieniu stanu faktycznego i prawnego na dzień jego wydania. Podkreślił przy tym, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego przeprowadził postępowanie wyjaśniające w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę pod adresem Ł., ul. A. 23, które wykazało brak oznak prowadzenia działalności gospodarczej. Odnosząc się do okoliczności, iż w trakcie trwania postępowania o wydanie zaświadczenia nastąpiła zmiana miejsca wykonywania działalności gospodarczej przez Spółkę, Dyrektor wyjaśnił, że zgłoszenie aktualizacyjne NIP-2, dotyczące zmiany adresu siedziby Spółki z ul. A. 23 na ul. B. 10/12, wpłynęło do organu pierwszej instancji w dniu 5 listopada 2013 r., zatem już po wydaniu kwestionowanego postanowienia. Skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] wniosła A spółka komandytowo-akcyjna w Ł., zarzucając mu naruszenie: - art. 233 § 1 pkt 2 lit. b, w związku z art. 306 j pkt 2 Ordynacji podatkowej, w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2011 r. w sprawie zaświadczeń wydawanych przez organy podatkowe (Dz. U. nr 293, poz. 1726), poprzez ich nie zastosowanie i utrzymanie w mocy postanowienia organu pierwszej instancji, wydanego z naruszeniem przepisów o właściwości; - art. 120, w związku z art. 121 Ordynacji podatkowej, poprzez ich niezastosowanie i utrzymanie w mocy orzeczenia wydanego z naruszeniem przepisów prawa. Wskazując na powyższe wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia wraz z poprzedzającym je postanowieniem organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu skargi Spółka wyjaśniła, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. najpierw w dniu 11 października 2013 r. odmówił wydania spornego zaświadczenia, po czym w styczniu 2014 r. uznał się niewłaściwym dla strony skarżącej i przekazał akta spółki do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł. – G. Organ ten zaś decyzją z dnia [...]. nadał Spółce Numer Identyfikacji Podatkowej. Zdaniem skarżącej powyższe okoliczności świadczą o tym, że niewłaściwość organu pierwszej instancji istniała w dniu wydania postanowienia z dnia [...]. Tym samym winno ono zostać uchylone przez organ odwoławczy, a sprawa przekazana do ponownego rozpatrzenia właściwemu organowi. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie. Organ podtrzymał swoje stanowisko zaprezentowane w treści zaskarżonego postanowienia, dodając, iż bez wpływu na rozpoznawaną sprawę pozostaje okoliczność, iż w styczniu 2014 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. uznał się niewłaściwym dla strony skarżącej i przekazał akta Spółki do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł.-G., który nadał jej NIP, bowiem nastąpiło to już po wydaniu postanowienia z dnia [...]. Tymczasem organ pierwszej instancji zobligowany był do rozpoznania wniosku na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dacie orzekania, opierając na dostępnej wówczas czasie dokumentacji. Dyrektor Izby Skarbowej w głosie do protokołu rozprawy dodatkowo wyjaśnił, że organ podatkowy pierwszej instancji słusznie oparł się o ustalenia zawarte w decyzji z dnia [...]. o odmowie zarejestrowania Spółki i nadania NIP oraz jej zarejestrowania w rejestrze podatników podatku od towarów i usług, z których wynikało, że pod adresem ujawnionym w Krajowym Rejestrze Sądowym (tj. [...] Ł., ul. A. 23) brak było oznak prowadzenia działalności przez Spółkę. Podkreślił, że w kontekście wniosku o wydanie zaświadczenia o niezaleganiu w podatku lub o wysokości ujawnionych zaległości podatkowych odmowa zarejestrowania Spółki oznaczała nie tylko, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. nie dysponował rejestrami, ewidencjami i danymi pozwalającymi na rozpatrzenie przedmiotowego wniosku zgodnie z oczekiwaniami strony, ale również to, że na dzień wydania postanowienia o odmowie wydania zaświadczenia o żądanej treści, tj. [...]. brak było organu właściwego do jej rejestracji, a co za tym idzie do ewentualnego rozpatrzenia przedmiotowego wniosku i w trybie uregulowanym w Dziale VIII A O.p. Nadto na dzień wydania przedmiotowego postanowienia, postępowanie odwoławcze od decyzji o odmowie zarejestrowania i nadania NIP oraz zarejestrowania Spółki w rejestrze podatników podatku od towarów i usług nie było jeszcze zakończone, gdyż organ odwoławczy wydał decyzję w dniu [...]. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga podlega oddaleniu, gdyż zaskarżone postanowienie odpowiada prawu. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest właściwość Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego do wydania postanowienia o odmowie wydania zaświadczenia żądanej treści z dnia [...], które to postanowienie utrzymał w mocy Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. ( postanowieniem z dnia [...] ) W pierwszej kolejności należy wskazać, że wnioskodawca jest spółką komandytowo-akcyjną z siedzibą w Ł., której jedynym komplementariuszem jest Spółka A z siedzibą w N. na C. ( wypis z KRS k.9-14, pełnomocnictwo A dla C. N. k.23-31 akt postępowania sądowego ). Zgodnie z art.125 Kodeksu Spółek Handlowych ( ustawa z dnia 15 września 2000 roku – tekst jednolity Dz.U z 2013 roku poz.1030, zwanej dalej ksh ) spółka komandytowo-akcyjna jest spółka osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli a zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczeń ( komplementariusz ), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem - akcjonariusz nie odpowiada za zobowiązania spółki ( art.135 ksh ). Komplementariusze reprezentują spółkę ( art.137 § 1 ksh ) , przede wszystkim mają prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki ( art.140 § 1 ksh ). Komplementariuszowi nie przysługuje prawo do prowadzenia spraw spółki, przekazanych do kompetencji walnego zgromadzenia albo rady nadzorczej przez przepisy rozdziału 4 kodeksu, albo statut spółki ( art.141 ksh ). Rada nadzorcza sprawuje stały nadzór nad działalności spółki we wszystkich sferach jej działalności ( art.143 § 1 ksh ). Walne zgromadzenie podejmuje uchwały m.in. w zakresie rozpatrzenia i zatwierdzenia sprawozdania komplementariuszy z działalności spółki oraz sprawozdania finansowego spółki za ubiegły rok obrotowy, udziela komplementariuszom prowadzącym sprawy spółki absolutorium z wykonania przez nich obowiązków, udziela członkom rady nadzorczej absolutorium z wykonania przez nich obowiązków, podejmuje uchwałę o rozwiązaniu spółki ( art.146 § 1 ksh ). Zgody wszystkich komplementariuszy wymagają pod rygorem nieważności uchwały walnego zgromadzenia w sprawach m.in. powierzenia prowadzenia spraw oraz reprezentowania spółki jednemu albo kilku komplementariuszom, podziału zysku za rok obrotowy w części przypadającej akcjonariuszom, zbycia i wydzierżawienia przedsiębiorstwa spółki lub jego zorganizowanej części oraz ustanowienia na nim prawa użytkowania, zbycia nieruchomości spółki ( art.146 § 2 ksh ) Zgodnie z Internetowym Słownikiem Języka Polskiego czasownik "zarządzać" oznacza "wydać polecenie", "sprawować nad czymś zarząd". Z kolej "zarząd" oznacza: "zespół ludzi kierujących pracą jakiejś instytucji lub organizacji", "instytucja nadrzędna kierująca działalnością innych instytucji lub organizacji", "zarządzanie instytucją, organizacją lub majątkiem". Uwzględniając powyżej przywołane przepisy Kodeksu Spółek Handlowych sąd doszedł do przekonania, że komplementariusz ( komplementariusze ) sprawuje zarząd nad spółką komandytowo-akcyjną. Przysługuje mu prawo reprezentowania spółki, ma obowiązek prowadzenia jej spraw, zaś pozostałe organy ( walne zgromadzenie i rada nadzorcza ) realizują podobne funkcje do tych, które realizują te organy w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością i akcyjną. Zresztą tu także pozycja komplementariusza jest wyraźnie uprzywilejowana w stosunku do akcjonariuszy chociażby w zakresie uchwał jakie podejmuje walne zgromadzenie i wymogów dotyczących większości w najistotniejszych sprawach o charakterze strategicznym z punktu widzenia spółki ( art. 146 § 2 i 3 ksh ) Jak wyżej już wskazano jedynym komplementariusze skarżącej jest Spółka A ( spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ) z siedzibą w N. na C. Stosowanie do art. 2 ust.1 pkt.2 lit.a ustawy z dnia 27 lipca 2002 roku – Prawo dewizowe ( tekst jednolity Dz.U z 2012 roku poz.826 z późniejszymi zmianami ), A jest nierezydentem. Właściwość rzeczową i miejscową tzw. dużych urzędów skarbowych ( m.in. [...] Urzędu Skarbowego ) określają przepisy ustawy z dnia 21 czerwca 1996 roku o urzędach i izbach skarbowych ( tekst jednolity Dz.U z 2004 roku, Nr.121 poz.1267 ze zmianami ) oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 listopada 2003 roku w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib naczelników urzędów skarbowych i dyrektorów izb skarbowych ( tekst jednolity Dz.U z 2013 roku poz.1441 ). Zgodnie z § 2 tego rozporządzenia ustala się siedziby i terytorialny zasięg działania naczelników urzędów skarbowych, właściwych wyłącznie w zakresie podatników określonych w art. 5 ust. 9b ustawy z dnia 21 czerwca 1996 r. o urzędach i izbach skarbowych, zwanej dalej "ustawą", w wykazie stanowiącym załącznik nr 2 do rozporządzenia. Artykuł 5 ust.9b pkt.7 lit.c ustawy o urzędach i izbach skarbowych stanowi, że właściwość tzw. dużego urzędu skarbowego ( [...] Urząd Skarbowy ) może dotyczyć, m.in. osób prawnych lub jednostek nieposiadających osobowości prawnej, które są zarządzane bezpośrednio lub pośrednio przez nierezydenta w rozumieniu przepisów prawa dewizowego lub nierezydenta dysponuje co najmniej 5% głosów na zgromadzeniu wspólników albo na walnym zgromadzeniu. Punkt 5 załącznika numer 2 do powołanego wyżej rozporządzenia stanowi, że terytorialny zasięg działania Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego ( w zakresie podatników określonych w art.5 ust.9b ) obejmuje województwo [...]. Do zakresu działania naczelników urzędów skarbowych należy m.in. ustalanie lub określanie i pobór podatków oraz niepodatkowych należności budżetowych ( art.5 ust.6 pkt.1 ustawy o urzędach i izbach skarbowych ). Reasumując te rozważania, A jest spółka komandytowo-akcyjną, mającą siedzibę w Ł., której komplementariuszem jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będąca nierezydentem w rozumieniu prawa dewizowego, komplementariusz zarządza bezpośrednio spółką komandytowo-akcyjną. Oznacza to, że organem właściwym miejscowo i rzeczowo w sprawie zobowiązań podatkowych A spółki komandytowo-akcyjnej jest Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego. Właściwość organów podatkowych w zakresie wydawania zaświadczeń określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2011 roku w sprawie zaświadczeń wydawanych przez organy podatkowe ( Dz.U 293 poz.1726 ). Zgodnie z § 9 tego rozporządzenia zaświadczenia są wydawane przez organ podatkowy właściwy rzeczowo i miejscowo w sprawach poszczególnych zobowiązań podatkowych. Oznacza to tyle, że organem właściwym do wydania zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach skarżącej był także Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego, zatem wydanie postanowienia z dnia [...] przez ten organ odbyło się bez naruszenia przepisów o właściwości miejscowej i rzeczowej. Tym samym utrzymując to rozstrzygnięcie w mocy Dyrektor Izby Skarbowej nie naruszył art.233 § 1 pkt.2 lit.b OP, ani też przepisów art.120 i art.121 § 1 tej ustawy. Wpływu na to rozstrzygnięcie nie ma okoliczność, że po uchyleniu przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia [...] w sprawie odmowy zarejestrowania i nadania Numeru Identyfikacji Podatkowej oraz zarejestrowania w rejestrze podatników podatku od towarów i usług swą właściwość w tym zakresie uznał Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł. – G. wydając decyzję z dnia [...]. W ocenie sądu to ta decyzja została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości. Rozpoznając sprawę w granicach zakreślonych dyspozycja art.135 p.p.s.a sąd nie dostrzegł naruszeń prawa. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art.151 p.p.s.a należało skargę oddalić. dc.