I SA/Kr 1288/14

|Sygn. akt I SA/Kr 1288/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 20 listopada 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski, Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek (spr.), Sędzia: WSA Urszula Zięba, Protokolant: Ewelina Knapczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 listopada 2014 r., sprawy ze skargi M.G., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 29 maja 2014 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy oprocentowania nadpłaty w podatku od towarów i usług za luty 2008 r., I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. określa, że wymieniona decyzja nie może być wykonana do chwili prawomocności wyroku, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 757 zł (siedemset pięćdziesiąt siedem złotych). W złożonej deklaracji VAT-7 za miesiąc lipiec 2007 r. M.G. wykazał nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 9.052,00 zł, a za miesiąc wrzesień 2007 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 4.636,00 zł. W deklaracjach podatnik wykazał zwolnioną od podatku od towarów i usług sprzedaż niezabudowanej nieruchomości (w deklaracji za lipiec - w związku z wystawieniem faktury zaliczkowej, w deklaracji za wrzesień - w związku z wystawieniem faktury końcowej). Następnie podatnik wystąpił z wnioskiem o udzielenie interpretacji indywidualnej. Dyrektor Izby Skarbowej działając z upoważnienia Ministra Finansów w interpretacji z dnia 22 stycznia 2008 r. nr [...] wskazał, że dokonana przez podatnika sprzedaż nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki 22%. W związku z powyższym w dniu 6 lutego 2008 r. naliczając podatek należny z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości podatnik złożył korygujące deklaracje VAT-7: za miesiąc lipiec 2007 r., wykazując zobowiązanie podatkowe w kwocie 619.576,00 zł oraz za miesiąc wrzesień 2007 r., wykazując zobowiązanie podatkowe w kwocie 910.794,00 zł. W dniu 1 lutego 2008r. podatnik wpłacił kwotę 1.596.161,00 zł tytułem ww. zobowiązań: 619.576,00 zł - 910.794,00 zł = 1.530.370,00 zł, wraz z odsetkami za zwłokę: 34.076,00 zł + 31.715,00 zł = 65.791,00 zł. Jednocześnie podatnik zaskarżył otrzymaną interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, który prawomocnym wyrokiem z dnia 16 listopada 2011r. , sygn. akt I SA/Kr 1370/11, WSA w Krakowie uchylił interpretację Dyrektor Izby Skarbowej i wskazał, że dokonana przez podatnika sprzedaż nieruchomości gruntowej jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji Dyrektor Izby Skarbowej działając w imieniu Ministra Finansów w dniu 24 kwietnia 2012 r. wydał interpretację nr [...], zgodnie z którą dokonana przez podatnika sprzedaż nieruchomości gruntowej podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług. W związku z powyższym w dniu 27 grudnia 2012 r. ponownie złożył korygujące deklaracje VAT-7, których treść była tożsama z tymi pierwotnymi. Następnie wnioskiem z dnia 24 stycznia 2013 r. podatnik wystąpił o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów za okres luty 2008r. w kwocie 1.540.000,00 zł powiększonej o zapłacone odsetki w kwocie 56.121,00 zł czyli łącznie nadpłaty w kwocie 1.596.121,00 zł oraz o dokonanie zwrotu ww. nadpłaconego podatku (wraz z ustawowymi odsetkami od dnia zapłaty tej kwoty do dnia jej zwrotu). W związku ze złożeniem deklaracji korygujących za miesiące lipiec i wrzesień 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu 25 stycznia 2013 r. oraz w dniu 27 lutego 2013 r. wezwał podatnika do złożenia wniosku o stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za te miesiące. Natomiast w związku z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów za miesiąc luty 2008 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu 28 lutego 2013 r. wezwał podatnika do złożenia deklaracji korygującej za ten miesiąc. Do powyższych wezwań podatnik nie zastosował się, wskazując w piśmie z dnia 8 marca 2013 r., że wpłaty dokonał w lutym 2008 r. po uzyskaniu interpretacji indywidualnej, zatem zasadny jest wniosek o stwierdzenie nadpłaty za ten miesiąc, jednocześnie jednak brak jest podstaw do złożenia deklaracji korygującej za ten okres rozliczeniowy. W związku z tym, że z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty za luty 2008 r. nie została złożona deklaracja korygująca VAT- za ten miesiąc, Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 26 marca 2013 r. nr [...] odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów za miesiąc luty 2008 r. w kwocie 1.540.000,00 zł powiększonej o zapłacone odsetki w kwocie 56.121,00 zł. W uzasadnieniu postanowienia wskazano na przepisy art. 75 § 2 pkt 1 lit b Ordynacji podatkowej oraz art. 75 § 3 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu zażalenia, postanowieniem nr [...] z dnia 21 czerwca 2013 r. uchylił postanowienie organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Organ odwoławczy wskazał, że ponownie rozpatrując przedmiotowy wniosek o stwierdzenie nadpłaty, organ pierwszej instancji powinien odnieść się do jego treści, uznając że dotyczy nadpłat za miesiące lipiec i wrzesień 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał zwrotu ww. nadpłat działając na podstawie art. 75 § 4 Ordynacji podatkowej (zgodnie z pismem z dnia 11 marca 2013 r.). W dniu 12 lipca 2013 r. na rachunek bankowy podatnika dokonano przelewu kwoty 1.647.041,00 zł tytułem nadpłat za miesiące lipiec i wrzesień 2007 r., wraz z oprocentowaniem. Na kwotę tę składały się: - wpłacone przez podatnika w dniu 1 lutego 2008 r. kwoty zobowiązań wykazanych w złożonych w dniu 6 lutego 2008 r. deklaracjach korygujących za miesiące lipiec i wrzesień 2007 r. - wpłacone przez podatnika w dniu 1 lutego 2008 r. kwoty odsetek od zaległości podatkowych - odsetki od nienależnej wpłaty z dnia 1 lutego 2008 r. naliczone za okres od 29 marca do 12 lipca 2013 r. Wnioskiem 24 października 2013 r. podatnik zwrócił się o dokonanie zapłaty oprocentowania od nadpłaty w kwocie 1.530.370,00 zł w podatku od towarów i usług za luty 2008 r. - od dnia 2 lutego 2008 r. do dnia zapłaty. Decyzją z dnia 26 listopada 2013 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił podatnikowi oprocentowania nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiąc luty 2008 r. w kwocie 1.540.000,00 zł powiększonej o zapłacone odsetki w kwocie 56.121,00 zł. W uzasadnieniu opisano przebieg postępowania oraz przypomniano, że kwestię oprocentowania od stwierdzonej nadpłaty normuje art. 78 Ordynacji podatkowej, który w § 3 zawiera katalog przypadków wskazujących kiedy przysługuje oprocentowanie nadpłaty. Katalog ten ma charakter zamknięty. Tym samym oprocentowaniu podlegają nadpłaty jedynie w sytuacjach ściśle określonych, związanych m.in. z podważeniem decyzji organu podatkowego bądź przekroczeniem przez ten organ terminu zwrotu nadpłaty. Oznacza to, że nie wszystkie nadpłaty korzystają z oprocentowania. Odrębności w ukształtowaniu zasad oprocentowania nadpłat są zatem uzależnione od sposobu ich powstania oraz od realizacji przez organ podatkowy obowiązku zwrotu. W sprawie wystąpiła natomiast jedynie sytuacja wskazana w art. 78 § 3 pkt 3 lit. c Ordynacji podatkowej i dlatego w dniu 12 lipca 2013 r. dokonano zwrotu nadpłat w podatku od towarów i usług za miesiące lipiec i wrzesień 2007 r. wraz z oprocentowaniem naliczonym za okres od 29 marca 2013 r. do 12 lipca 2013 r. W odwołaniu od tej decyzji podatnik zarzucił organowi naruszenie: - art. 14k Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie, gdyż z zasady określonej w tym przepisie wynika, że nadpłata powstała wskutek zastosowania się przez podatnika do interpretacji indywidualnej następnie uchylonej przez sąd administracyjny winna być zwrócona wraz z oprocentowaniem, - art. 78 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, wskutek przyjęcia, jakoby stanowił on "enumeratywny katalog oprocentowania nadpłat, a co za tym idzie, nadpłata nie mogłaby być oprocentowana na podstawie samej zasady nieszkodzenia zastosowania się wnioskodawcy do interpretacji indywidualnej prawomocnie uchylonej przez sąd administracyjny. Decyzją z dnia 29 maja 2014 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. W uzasadnieniu wskazano, że w świetle przepisu art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej nienależnie wpłacona przez podatnika w dniu 1 lutego 2008 r. kwota 1.596.161,00 zł stanowiła nadpłatę w podatku od towarów i usług za miesiące lipiec i wrzesień 2007 r. przy czym zgodnie z art. 73 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej nadpłata powstała w lutym 2008 r. Organ odwoławczy przypomniał, że organ pierwszej instancji uznawszy, iż wysokość nadpłat za ww. miesiące nie budzi wątpliwości, na podstawie art. 75 § 4 Ordynacji podatkowej dokonał w dniu 12 lipca 2013 r. przelewu kwoty 1.647.041,00 zł na rachunek bankowy podatnika, tytułem zwrotu nadpłat za te miesiące, wraz z odsetkami uznanymi przez organ pierwszej instancji za należne od tych nadpłat na podstawie art. 78 § 3 pkt 3 lit. c Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem w przypadkach przewidzianych m.in. w art. 77 § 1 pkt 6 (tj. w przypadku złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowaną deklaracją, gdy nadpłata jest zwracana bez wydawania decyzji stwierdzającej nadpłatę), oprocentowanie przysługuje od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowaną deklaracją - jeżeli nadpłata nie została zwrócona w terminie, o którym mowa w art. 77 § 1 pkt 6 (tj. w terminie do 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowaną deklaracją), chyba że do opóźnienia w zwrocie nadpłaty przyczynił się podatnik, płatnik lub inkasent. Natomiast według podatnika, jak wynika z treści wniosku z dnia 24 października 2013 r., oprocentowanie nadpłaty powstałej w wyniku wpłaty dokonanej w dniu 1 lutego 2008 r., przysługuje od następnego dnia po tej wpłacie, tj. od 2 lutego 2008 r. Zgodnie z przyjętą linią orzeczniczą sądów administracyjnych, jeżeli pomiędzy organem podatkowym a podatnikiem powstaje spór co do kwoty oprocentowania powstałej nadpłaty, organ jest obowiązany załatwić sprawę rozstrzygając w przedmiocie wysokości należnego oprocentowania w formie decyzji wydanej na podstawie art. 207 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji organ odwoławczy uznał, że wniosek z dnia 24 października 2013 r. winien być ponownie rozpatrzony przez organ pierwszej instancji. Winien on jednoznacznie wyjaśnić, z uwzględnieniem całości akt sprawy, czy w istocie wniosek ten dotyczy oprocentowania nadpłat w podatku od towarów i usług za miesiące lipiec i wrzesień 2007 roku, a następnie załatwić sprawę z przedmiotowego wniosku w sposób zgodny z przepisami podatkowego prawa materialnego oraz z uwzględnieniem orzecznictwa sądowego dotyczącego obowiązującej w takich przypadkach procedury postępowania. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie podatnik zarzucił organowi naruszenie: - art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie i przyjęcie, iż z zasady nieszkodzenia zastosowania się przez wnioskodawcę do interpretacji indywidualnej później prawomocnie uchylonej przez sąd administracyjny nie wynika autonomiczna względem art. 78 § 3 Ordynacji podatkowej norma prawna, że w przypadku stwierdzenia nadpłaty podatku dokonanej w wyniku zastosowania się do niezgodnej z prawem interpretacji indywidualnej zwrot nadpłaty następuje wraz z oprocentowaniem od chwili dokonania nadpłaty podatku, - art. 78 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, z uwagi na przyjęcie, jakoby stanowił on enumeratywny katalog oprocentowania nadpłat, a co za tym idzie, nadpłata nie mogłaby być oprocentowana na podstawie samej zasady nieszkodzenia zastosowania się przez wnioskodawcę do interpretacji indywidualnej później prawomocnie uchylonej przez sąd administracyjny, - art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na jego zastosowaniu w sytuacji, w której postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone przez organ pierwszej instancji w całości i nie ma już potrzeby przeprowadzania jakichkolwiek dodatkowych dowodów przez ten organ, a zatem naruszenie polegało na uchyleniu decyzji pierwszej instancji w całości i przekazaniu sprawy do ponownego rozpatrzenia, pomimo braku zaistnienia przesłanki ustawowej takowego uchylenia tj. okoliczności, że rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części — wątpliwość organu zaś dotyczyła wyłącznie treści i rozumienia wniosku o stwierdzenia nadpłaty, co do których słusznie nie miał wątpliwości organ pierwszej instancji, gdyż z całokształtu wniosku wynika, że określenie "za luty" należy interpretować jako moment wpłaty i powstania nadpłaty, a nie jej powiązanie z rozliczeniem podatku VAT w ramach deklaracji za luty 2008 r. — w razie powstania wątpliwości okoliczność ta powinna być wyjaśniona poprzez wezwanie wnioskodawcy do złożenia wyjaśnień i sprecyzowania swojego żądania, a nie poprzez uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. W konsekwencji tak sformułowanych zarzutów skarżący wniósł o uchylenie w całości opisanej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej, jak również uchylenie w całości poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymując w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., powoływanej dalej jako "p.p.s.a.") kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 cytowanej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W kontekście powyższego trzeba zaznaczyć, że każde naruszenie przepisów prawa materialnego, czy procesowego należy oceniać przez pryzmat jego wpływu na treść rozstrzygnięcia. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w oparciu o wyżej opisane zasady, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że narusza ona prawo w sposób powodujący konieczność jej wyeliminowania z obrotu prawnego, a zatem skarga zasługuje na uwzględnienie, choć nie wszystkie podnoszone w niej zarzuty są zasadne. W pierwszym rzędzie podnieść należy, że przedmiotem kontroli orzekającego w niniejszej sprawie Sądu jest decyzja organu odwoławczego wydana w oparciu o art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), a zatem decyzja, która z istoty rzeczy ma charakter procesowy. Obowiązkiem Sądu jest zatem wyłącznie zbadanie czy organ odwoławczy prawidłowo zastosował tryb określony we wskazanym wyżej przepisie, tzn. czy w sprawie wystąpiły przesłanki wymienione w art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej. Mając powyższe na względzie należy wskazać, że zgodnie z tym przepisem organ odwoławczy może uchylić decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub znacznej części. Wydanie decyzji kasacyjnej i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji jest wyjątkiem od zasady merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy podatkowej, a zatem niedopuszczalna jest wykładnia rozszerzająca (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 maja 1983 r., sygn. akt II SA 403/83). Przewidziana w powyższym przepisie możliwość uchylenia przez organ odwoławczy zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji stanowi odstępstwo od zasady szybkiego i wnikliwego rozpatrzenia sprawy co do jej istoty przez organy podatkowe obu instancji (art. 125 i art. 127 Ordynacji podatkowej) i może być stosowana jedynie wyjątkowo przy rzeczywistym zaistnieniu okoliczności, o których mowa w powołanym przepisie. Konieczność uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części, niezbędna dla rozstrzygnięcia sprawy, powinna zostać szczegółowo uzasadniona w decyzji organu odwoławczego, który powinien także wskazać, jakie konkretne okoliczności należy wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Nadto należy przyjąć, że organ odwoławczy może powołać się na przepis art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej tylko wówczas, gdy wykaże w uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia, że przeprowadzenie przezeń dodatkowego postępowania wyjaśniającego w granicach wyznaczonych przez art. 229 cytowanej ustawy nie jest wystarczające do rozstrzygnięcia sprawy. W sytuacji bowiem, gdy przeprowadzenie przez organ odwoławczy postępowania wyjaśniającego przewidzianego w art. 229 Ordynacji podatkowej umożliwiłoby temu organowi prawidłowe załatwienie sprawy, podjęcie przez organ odwoławczy decyzji kasacyjnej z tym uzasadnieniem, że rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania w całości lub w znacznej części, jest równoznaczne z naruszeniem obu tych przepisów (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 października 2000 r., sygn. akt I SA/Lu 860/99). Innymi słowy, stosując ten przepis, organ odwoławczy musi w uzasadnieniu decyzji kasacyjnej przekonująco uzasadnić istnienie przesłanek w nim wymienionych oraz wskazać, z jakich przyczyn nie zastosował art. 229 Ordynacji podatkowej (wyrok NSA z dnia 30 października 2000 r., sygn. akt I SA/Lu 860/99). Istota administracyjnego toku instancji polega bowiem na dwukrotnym rozstrzygnięciu tej samej sprawy. Organ odwoławczy nie ogranicza się więc jedynie do kontroli decyzji organu pierwszej instancji, ale zobowiązany jest ponownie rozstrzygnąć sprawę (tak: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 marca 1996 r., sygn.. akt II SA/Wr 1996/95, B. Adamiak, J. Borkowski. Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Warszawa 2000, str. 81, 533), a co za tym idzie ze względu na zasadę szybkości i ekonomiki procesowej również ma obowiązek gromadzenia materiału dowodowego w zakresie możliwości prowadzenia tzw. uzupełniającego postępowania dowodowego. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że organ drugiej instancji w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji nie wykazał przesłanek zastosowania art. 233 § 2 w zw. z art. 229 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ odwoławczy może przeprowadzić, na żądanie strony lub z urzędu, dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji zawiera w zasadzie w większości streszczenie wyników dotychczasowego postępowania. Natomiast jako okoliczności, które według organu odwoławczego uzasadniały uchylenie decyzji Naczelnik Urzędu Skarbowego, podano kwestię wyjaśnienia, czy w istocie wniosek ten dotyczy oprocentowania nadpłat w podatku od towarów i usług za miesiące lipiec i wrzesień 2007 r., a następnie konieczność załatwienia sprawy z przedmiotowego wniosku w sposób zgodny z przepisami podatkowego prawa materialnego oraz z uwzględnieniem orzecznictwa sądowego dotyczącego obowiązującej w takich przypadkach procedury postępowania. Tymczasem wbrew twierdzeniom Dyrektora Izby Skarbowej, organ pierwszej instancji badał już kwestię okresu rozliczeniowego, którego dotyczył wniosek o oprocentowanie nadpłaty i na tym właśnie tle powstał spór pomiędzy stronami, który sprowadzał się do odmiennej oceny treści wniosku. W tej sytuacji nie chodzi o dodatkowe gromadzenie nowego materiału dowodowego, ale ocenę dowodów już znajdujących się w aktach sprawy. Obowiązkiem organu odwoławczego była zatem ponowna, własna ocena wskazywanych okoliczności. W aktach administracyjnych zawarty był już bowiem całokształt okoliczności faktycznych, w oparciu o które organ mógł wypowiedzieć się w przedmiocie konsekwencji podatkowoprawnych przez pryzmat przywoływanych przez skarżącego przepisów art. 14k i art. 78 Ordynacji podatkowej. Oprocentowanie nadpłaty podatku powstaje z mocy samego prawa w przypadkach wskazanych w ustawie. Dodatkowo, powstanie obowiązku oprocentowania nadpłaty uzależnione jest od spełnienia warunków, związanych zarówno z okolicznościami, z jakich wyniknęła nadpłata, jak i terminami działań organów podatkowych, względnie zachowaniem samego podatnika. W rozpoznawanej sprawie fakt powstania nadpłaty nie budzi wątpliwości, jasne są również okoliczności, z jakich wyniknęła nadpłata, jak i terminy działań organów podatkowych, kwestia sporna dotyczy natomiast wysokości oprocentowania tej nadpłaty. Z racji faktu, że zaskarżona decyzja z istoty rzeczy ma charakter procesowy przedwczesne byłoby odnoszenie się do zarzutów naruszenia przepisów, stanowiących o merytorycznych podstawach zasadności żądania oprocentowania, a zatem przywołanych przez skarżącego art. 14k § 1 i art. 78 § 3 Ordynacji podatkowej. Mając na uwadze powyższe rozważania stwierdzić należy, że Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu decyzji kasacyjnej w sposób niedostateczny wykazał istnienie przesłanek z art. 233 § 2 w zw. z art. 229 Ordynacji podatkowej, tym samym naruszając wyżej wskazane przepisy postępowania, a zatem należało orzec jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. W konsekwencji w toku ponownego postępowania obowiązkiem Dyrektora Izby Skarbowej będzie zatem merytoryczne rozpoznanie sprawy, ze szczególnym odniesieniem się do zarzutów odwołania. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a., zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Mając powyższe na względzie na mocy art. 205 § 1 i 2 p.p.s.a. Sąd zasądził zwrot uiszczonego przez skarżącego wpisu od skargi w wysokości 500,00 zł, wynagrodzenia pełnomocnika w kwocie 240,00 zł (zgodnie z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu) oraz opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (17,00 zł).