II FSK 1176/15

Dnia 16 czerwca 2015 r. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA: Jerzy Płusa po rozpoznaniu w dniu 16 czerwca 2015 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Gminy B. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 grudnia 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 3359/14 w sprawie ze skargi Burmistrza Miasta i Gminy B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie z dnia 25 września 2014 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości postanawia: oddalić skargę kasacyjną, Zaskarżonym postanowieniem z dnia 3 grudnia 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 3359/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie odrzucił skargę Burmistrza Miasta i Gminy B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie (dalej jako "SKO") z dnia 25 września 2014 r. w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości. Przedstawiając w uzasadnieniu powyższego postanowienia stan sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że Burmistrz Miasta i Gminy B. pismem z dnia 8 października 2014 r. wniósł skargę na ww. decyzję SKO z dnia 25 września 2014 r. Zaskarżoną decyzją SKO, po rozpatrzeniu odwołania "Q." sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej jako "Spółka"), uchyliło decyzję Burmistrza Miasta i Gminy B. z dnia 15 listopada 2012 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości oraz orzekło o stwierdzeniu nadpłaty w tym podatku w wysokości 883 635,72 zł. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej odrzucenie podnosząc, że skarga wniesiona została przez organ niemający legitymacji procesowej strony w tym postępowaniu. Sąd pierwszej instancji na mocy art. 58 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", odrzucił skargę. Jednocześnie wskazał, że w świetle art. 50 P.p.s.a. wyróżnia się dwie grupy podmiotów mających legitymację do wniesienia skargi. Do pierwszej grupy zalicza się te, którym uprawnienie to przysługuje w celu ochrony ich naruszonego interesu prawnego. Drugą grupę podmiotów stanowią zaś te, których uprawnienie do wniesienia skargi zostało przyznane w celu obrony cudzych spraw, ze względu na konieczność ochrony porządku prawnego. W sprawie skarga wniesiona została przez organ administracji publicznej - Burmistrza Miasta i Gminy, który orzekał w sprawie administracyjnej w pierwszej instancji. W orzecznictwie utrwalony jest natomiast pogląd, zgodnie z którym w postępowaniu administracyjnym jednostka samorządu terytorialnego może występować albo w charakterze strony, korzystając z gwarancji procesowych, jakie przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. 2000 r. Nr 98, poz. 1071, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "K.p.a.", przyznają stronom postępowania administracyjnego, albo jako organ administracji publicznej w rozumieniu art. 5 § 2 pkt 3 K.p.a. W takim przypadku organ ten będzie chronił interesu jednostki samorządu terytorialnego w formach właściwych dla organu prowadzącego postępowanie. Powierzenie więc organowi jednostki samorządu terytorialnego właściwości do orzekania w sprawie indywidualnej w formie decyzji administracyjnej, niezależnie od tego czy nastąpiło to na mocy ustawy, czy też w drodze porozumienia, wyłącza możliwość dochodzenia przez tę jednostkę jej interesu prawnego w trybie postępowania administracyjnego, czy też sądowoadministracyjnego (uchwała siedmiu sędziów NSA z 19 maja 2003 r. sygn. akt OPS 1/03). W skardze kasacyjnej ustanowiony przez Burmistrza pełnomocnik Gminy B. zaskarżył w całości postanowienie Sądu pierwszej instancji wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji. Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zarzucił postanowieniu naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., poprzez odrzucenie skargi w sytuacji, gdy stroną skarżącą jest faktycznie Gmina, a nie Burmistrz i pomijając przy tym ocenę legitymacji czynnej Gminy w świetle orzecznictwa sądowoadministracyjnego, a w szczególności postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 kwietnia 2014 r. w sprawie sygn. akt II FSK 542/14. W uzasadnieniu zarzucając Sądowi pierwszej instancji brak wnikliwego odczytania treści skargi, a szczególnie jej komparycji, w której strona skarżąca wyraźnie została określona jako "Gmina" a nie "Burmistrz Miasta i Gminy" jak uczynił to Sąd. Uprawnienie gminy jako jednostki samorządu terytorialnego, posiadającej osobowość prawną, a tym samym i zdolność sądową w sprawach jak niniejsza jednoznacznie potwierdza przywołane wcześniej postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 kwietnia 2014 r., w którym Sąd podniósł, co następuje, że w świetle art. 50 P.p.s.a. w związku z art. 14b § 1, art. 14j § 1 i art. 14c § 3 Ordynacji podatkowej gmina, której organ wykonawczy, tj. wójt, burmistrz lub prezydent miasta, wydał indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego na wniosek tejże gminy, jest legitymowana do wniesienia skargi do sądu administracyjnego, jeżeli ma w tym interes prawny, który należy rozumieć, jako uprawnienie do kontroli sądowej aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a P.p.s.a., o ile gmina była podmiotem zainteresowanym w postępowaniu interpretacyjnym, o którym mowa w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, czyli dążyła, w drodze uzyskania interpretacji podatkowej, do wyjaśnienie swoich obowiązków podatkowych." Powyższa teza, odnosząc się do innego stanu faktycznego, ma jednak pełne zastosowanie w sprawie. Dzieje się tak wobec rozstrzygnięcia doniosłej kwestii oceny sytuacji Gminy jako zainteresowanej osoby prawnej, którą reprezentuje Burmistrz oraz tegoż Burmistrza, jako organu powołanego przepisami Ordynacji podatkowej do wydania decyzji w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty podatkowej. W niniejszej sprawie Burmistrz występuje w dwóch funkcjach: z jednej strony wzywającego Spółkę (podatnika) do zapłaty podatku jako reprezentant Gminy, z drugiej zaś jako organ podatkowy orzekający o odmowie stwierdzenia nadpłaty. Odwołanie Spółki od tej decyzji, a następnie wydanie przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzji stwierdzająca istnienie nadpłaty mieszczą się w zakresie tej drugie funkcji orzeczniczej Burmistrza. Gmina B. skarżąc zatem tę ostatnią decyzję zachowywała prawa strony, a Burmistrz pozostawał tu w wykonaniu pierwszej funkcji jako reprezentant Gminy, która to uprawnienie zachowała wyłącznie, będąc sobą prawną, wykazującą w złożonej skardze interes prawny do jej wniesienia. Sąd pierwszej instancji odrzucając skargę pominął istnienie dualizmu funkcji Burmistrza, oceniając, iż skarżącym decyzję SKO jest Burmistrz, a nie Gmina, której tu Burmistrz był tylko reprezentantem. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna jako pozbawiona usprawiedliwionych podstaw podlega oddaleniu. Mając na uwadze treść tej skargi, na wstępie należy wyjaśnić, że stosownie do art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest wskazanymi w niej podstawami. W myśl art. 174 P.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność precyzyjnego wskazania konkretnych przepisów prawa, którym zdaniem autora skargi kasacyjnej, sąd uchybił. Naczelny Sąd Administracyjny jako sąd kasacyjny będąc związany granicami skargi kasacyjnej nie jest uprawniony do samodzielnego konkretyzowania zarzutów i wychodzenia poza ramy, które zostały nakreślone w skardze kasacyjnej. Nie jest też powołany do uzupełniania ani interpretowania niejasno sformułowanych zarzutów kasacyjnych. Należy przy tym podkreślić, że przy sporządzaniu skargi kasacyjnej wprowadzono, tzw. przymus adwokacki, dotyczący także radców prawnych, a w sprawach obowiązków podatkowych - doradców podatkowych (art. 175 § 1 i 3 P.p.s.a.), aby nadać temu środkowi zaskarżenia charakter pisma o wysokim stopniu sformalizowania, gdy chodzi o wymagania dotyczące podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia, jako istotnych elementów konstrukcji skargi kasacyjnej. Poczynienie powyższych uwag było niezbędne, wobec wystąpienia uchybień w konstrukcji rozpoznawanej skargi kasacyjnej, które objawiały się w nieprawidłowym formułowaniu zarzutów, co z kolei rzutuje w bezpośredni sposób na możliwość i zakres dokonania merytorycznej oceny zaskarżonego wyroku w ramach sprawowanej przez Naczelny Sąd Administracyjny kontroli instancyjnej. Jedyny zarzut tej skargi kasacyjnej dotyczy naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., poprzez odrzucenie skargi w sytuacji, gdy stroną skarżącą jest faktycznie gmina B., a nie Burmistrz B. i pomijając przy tym ocenę legitymacji czynnej Gminy B. (...). Dokonując oceny zasadności tak sformułowanego zarzutu na wstępie należy zauważyć, że przedmiotem zaskarżenia skargą kasacyjną było w niniejszej sprawie rozstrzygnięcie Sądu pierwszej instancji o charakterze formalnym, tj. postanowienie o odrzuceniu skargi. Wskazany w skardze kasacyjnej jako naruszony przez Sąd pierwszej instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. stanowi, iż sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie, uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy. Jak więc wynika z treści tego przepisu, stanowi on dla sądu pierwszej instancji podstawę prawną do uchylenia zaskarżonego do tego sądu aktu administracyjnego, tj. decyzji lub postanowienia, w przypadku stwierdzenia wskazanego w tym przepisie naruszenia przepisów procesowych. Przepis nie wykazuje żadnego związku z rozpoznawaną sprawą, a w każdym razie autor skargi kasacyjnej istnienia tego związku nie wyjaśnił. Sąd pierwszej instancji nie oceniał zaskarżonej do tego Sądu decyzji pod względem naruszeń prawa procesowego, lecz orzekł o odrzuceniu skargi na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 P.p.s.a., czyli dokonał jedynie oceny względów formalnych związanych z wniesieniem tej skargi. Przepis ten nie został wymieniony w skardze kasacyjnej jako naruszony, co mając na uwadze omówione wcześniej związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej, nie pozwala na dokonanie merytorycznej oceny, czy zastosowany został w sposób prawidłowy. W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji