III SA/Wa 1517/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz, sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Protokolant starszy referent Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 stycznia 2015 r. sprawy ze skargi W. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] marca 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku od środków transportowych za lata 2004-2005 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz W. P. kwotę 500 zł (słownie: pięćset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wnioskiem z 25 marca 2008 r. W. P. (dalej "Skarżący") zwrócił się do Prezydenta W. o umorzenie zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych za lata 2001-2005 wraz z odsetkami za zwłokę za pojazd o numerze rejestracyjnym [...] , którego jest właścicielem. W piśmie Skarżący wskazał, iż zaległość podatkowa jest wynikiem zmiany przepisów (w latach 2001-2005) dot. samochodów ciężarowych, które uniemożliwiały mu wyrejestrowanie i wyrejestrowanie czasowe pojazdu [...] . W okresie powstania zaległości podatkowej ww. pojazd nie był używany i stał na prywatnej posesji. Skarżący wyjaśnił, iż ze względu na brak środków finansowych i nie prowadzenie usług transportowych nie był w stanie płacić tak wysokiego zobowiązania podatkowego. Wskazał, iż w momencie, gdy przywrócono możliwość czasowego wyrejestrowania pojazdu pojazd wyrejestrował, a następnie rozpoczął procedurę związaną z przekwalifikowaniem na samochód zabytkowy. Decyzją z dnia [...] lutego 2009 r. nr [...] Prezydent W. , po rozpoznaniu powyższego wniosku, umorzył postępowanie w przedmiocie umorzenia zaległości z tytułu podatku od środków transportowych za ww. za lata 2001 - 2002 oraz odmówił umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od środków transportowych za lata 2003 – 2005. Wskutek złożenia przez Skarżącego odwołania od powyższej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (dalej: "Kolegium", "organ odwoławczy") decyzją z [...] września 2009 r. nr [...] uchyliło ww. decyzję organu pierwszej instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Następnie decyzją z dnia [...] maja 2010 roku nr [...] Prezydent W. odmówił umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami z tytułu podatku od środków transportowych za lata 2004 - 2005 w wysokości 4.896,80 zł oraz odsetek za zwłokę w kwocie 2.015,00 zł liczonych od dnia złożenia wniosku oraz umorzył postępowanie w przedmiocie zaległości za lata 2001 - 2003. W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji stwierdził, iż postępowanie dotyczące zaległości z tytułu podatku od transportowych za lata 2001-2003 należało umorzyć, gdyż zobowiązanie uległo przedawnieniu. Organ zauważył natomiast, iż zaległość podatkowa z tytułu podatku od środków transportowych za rok 2004 nie uległa przedawnieniu, gdyż bieg terminu przedawnienia został przerwany w wyniku zastosowania środka egzekucyjnego, co zostało potwierdzone przez Biuro Podatków i Egzekucji Urzędu W. w piśmie z dnia [...] kwietnia 2010 r. nr [...] Organ pierwszej instancji wyjaśnił, iż nie zachodzą w sprawie wystarczające przesłanki dające podstawę do umorzenia zaległości podatkowych, zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.; dalej: "Ordynacja podatkowa", "O.p."). Wskazał, iż nie dopatrzył się przesłanek świadczących o istnieniu "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". W opinii organu zaległości podatkowe Skarżącego wraz z odsetkami za zwłokę powstały na skutek niedopełnienia obowiązków podatkowych, bowiem nie złożył on deklaracji na podatek od środków transportowych za lata 2004 – 2005, a pojazd, którego dotyczy podatek nie został wyrejestrowany pomimo – jak twierdzi Skarżący - jego faktycznego nieużywania. Prezydent W. wskazał, iż z zebranych w sprawie dokumentów wynika, że Skarżący od dnia 2 lutego 2003 r. prowadzi działalność gospodarczą (P. PHUP; centrum serwisowe; auto centrum serwisowe). W 2006 r. osiągnął dochód w wysokości 30.565,04 zł, w 2007 r. w wysokości 7.843,21 zł, w 2008 r. w wysokości 0,00 zł (przy przychodzie 52.888,24 zł), natomiast w 2009 r. w wysokości 4.608,99 zł. W złożonym oświadczeniu o stanie majątkowym z dnia 13 maja 2008 r. Skarżący oświadczył, iż posiada gospodarstwo rolne o powierzchni 1 ha 77 arów oraz w dzierżawie 2,67 ha. Samodzielnie prowadzi gospodarstwo domowe, posiada samochody [...] (rok produkcji 1978) oraz [...] (rok 1993). Skarżący miesięcznie wydaje 350 zł w związku z wynajmem pokoju oraz 350 zł z tytułu alimentów na syna. Deklaruje, że nie korzysta z opieki społecznej, nie jest zadłużony, nie korzysta z kredytu, nie posiada żadnych oszczędności, a jednocześnie utrzymuje dwa samochody. Wykazuje, iż posiada gospodarstwo rolne z czego część w dzierżawie, nie informując czy osiąga z ww. gruntów jakieś dochody. Organ uznał, iż brak dodatkowych dochodów i oszczędności przy poziomie wydatków minimum 700 zł (tylko alimenty i mieszkanie) oraz deklarowany brak zadłużenia uzasadnia stwierdzenie, iż oświadczenie Skarżącego o stanie majątkowym jest niewiarygodne. Zdaniem organu pierwszej instancji, umorzenie zaległego podatku, przy posiadaniu przez Skarżącego majątku prowadziłoby do utrzymywania go przez pozostałych członków wspólnoty samorządowej oraz uszczupliłoby dochody własne jednostki samorządu terytorialnego. Skarżący pismem z 17 czerwca 2010 r. złożył odwołanie od ww. decyzji, ponownie podnosząc argumenty przemawiające w jego ocenie za umorzeniem podatku od środków transportowych. Między innymi w odwołaniu podniósł, że zaległość podatkowa z tytułu podatku od środków transportowych za rok 2004 uległa przedawnieniu. Odnośnie kwestii wiarygodności oświadczenia majątkowego Skarżący stwierdził, że dochody netto wykazane w zaświadczeniach z urzędu skarbowego są prawdziwe. Pojazd [...] nie generuje żadnych kosztów, zaś pojazd [...] jest samochodem firmowym i wszelkie koszty są księgowane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Skarżący wyjaśnił, iż nie posiada gospodarstwa rolnego, a jedynie ziemię orną V i VI klasy. Jest dzierżawcą ziemi swojej ciotki, która ze względu na stan zdrowia i podeszły wiek nie może jej sama uprawiać. Z dzierżawy tej nie osiąga zysków. Decyzją z dnia [...] marca 2014 r. nr [...] Kolegium po rozpatrzeniu ww. odwołania orzekło o utrzymaniu w mocy decyzji organu pierwszej instancji. Uzasadniając wydane rozstrzygnięcie Kolegium odwołało się do treści art. 67a § 1 O.p. wskazując, iż decyzje dotyczące ulg podatkowych należą do rozstrzygnięć podejmowanych w ramach tzw. uznania administracyjnego, przy czym zgodnie z ww. przepisem organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną, odroczyć lub rozłożyć na raty zaległości podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Kolegium zauważyło, iż ulga w postaci umorzenia zaległości podatkowych, stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, musi ona zatem mieć charakter wyjątkowy, związany z wystąpieniem zdarzeń o takim też charakterze, z reguły od samego podatnika niezależnych. W ocenie Kolegium organ pierwszej instancji w sposób wyczerpujący zebrał dostępny mu materiał dowodowy i dokonał jego wszechstronnej oceny. Wskazano, iż w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ pierwszej instancji przedstawił dokonane ustalenia faktyczne oraz ich prawnopodatkową ocenę w aspekcie odnoszącym się do przedmiotu sprawy. Nadto, zdaniem Kolegium, organ pierwszej instancji w sposób nienaruszający prawa, z zachowaniem czynnego udziału strony w postępowaniu, zebrał i rozważył wyczerpująco wszystkie okoliczności sprawy, a to sytuację majątkową i zdrowotną Skarżącego oraz okoliczności związane z charakterem powstałych zobowiązań podatkowych. W ocenie SKO organ pierwszej instancji prawidłowo ustalił sytuację majątkową w oparciu o posiadane informacje, wskazując, iż Skarżący jest właścicielem gospodarstwa rolnego o powierzchni 1 ha 77 arów, dzierżawi 2,67 ha oraz samochodów marki [...] oraz [...]. Kolegium zauważyło także, iż organ pierwszej instancji po przeprowadzeniu analizy oświadczenia majątkowego Skarżącego uznał je za niewiarygodne. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący podniósł, iż decyzja Kolegium z dnia [...] marca 2014 r. została wydana z naruszaniem prawa, tj. art. 35 oraz art. 36 k.p.a. Ponadto powołał okoliczność przedawnienia zobowiązań podatkowych od środków transportowych za lata 2004 -2005 oraz błędną i nieaktualną ocenę stanu majątkowego, na którym opiera się zaskarżona decyzja. Wskazał również, że nie jest właścicielem gospodarstwa rolnego, nie dzierżawi 2,67 ha ziemi, a samochody [...] oraz [...] razem nie stanowią większej wartości niż 2000 zł. Odwołał się nadto do niezależnych od podatnika zmian przepisów podatkowych od środków transportu. Zdaniem Skarżącego nielogiczne jest wyliczanie podatku majątkowego od ładowności samochodu, nie mającej nic wspólnego z jego wartością materialną. Ponadto wskazał, iż pojazd, którego dotyczy ta sprawa został uznany przez Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków za pojazd zabytkowy. Skarżący zawarł prośbę o dogłębne zbadanie sprawy, gdyż uważa, że zaskarżona decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa. W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o oddalenie skargi oraz rozpatrzenie jej także pod nieobecność reprezentanta Kolegium, podtrzymując swoje stanowisko. Na rozprawie dnia 8 stycznia 2015 r. Skarżący wniósł o zasądzenie kosztów postępowania. Podniósł również, iż od czasu wydania decyzji organu pierwszej instancji zmieniła się jego sytuacja finansowa. Wskazał, iż nie dzierżawi ziemi, gdyż ciotka zmarła. Z powodu braku zdolności kredytowej nie posiada zadłużenia w bankach. Jest natomiast zadłużony u najbliższych na kwotę ok. 50.000 zł. Aktualnie nie prowadzi działalności gospodarczej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Skarga jest uzasadniona. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji i postanowień z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej jako "p.p.s.a."). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Jego wykładnia wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem Sąd stwierdził, że decyzja narusza prawo. Podstawą prawną rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie był art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Stosownie do art. 67a § 1 pkt 3 organ podatkowy w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może na wniosek podatnika umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. W powołanym przepisie ustawodawca przewidział wyjątek od obowiązującej w polskim prawie zasady obowiązkowego płacenia podatków, realizowany poprzez dopuszczenie możliwości udzielenia pomocy publicznej w postaci umorzenia zaległości podatkowej, odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjnej. Umorzenie to może nastąpić w razie zaistnienia ściśle określonych przesłanek, tj. ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Każdy z tych warunków samodzielnie, jak również oba łącznie mogą stanowić podstawę umorzenia zaległości podatkowej. Decyzje dotyczące umorzenia zaległości podatkowych podejmowane są w ramach tzw. uznania administracyjnego, które polega na przyznaniu organom podatkowym możności dokonania wyboru między dwoma równowartościowymi rozwiązaniami. Zakres uznania administracyjnego nie jest jednak uprawnieniem nieograniczonym, a dowolność w rozpoznawaniu wniosków o umorzenie zaległości podatkowych jest niedopuszczalna. Podkreślić należy, że ustalenie istnienia przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. nie jest oparte o kryterium uznania. Na tle okoliczności faktycznych konkretnej sprawy organ podatkowy zobowiązany jest (korzystając z systemu ocen pozaprawnych) skonkretyzować użyte w art. 67 § 1 pkt 3 O. p. pojęcia: "ważny interes podatnika" i "interes publiczny". W orzecznictwie podkreśla się, że kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Kontroli Sądu nie podlega zatem uznanie samo w sobie, ale sposób, w jaki nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, uzasadnienie stanowiska organu, a także to czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne (por. m.in. wyrok NSA z dnia 8 maja 2002 r., sygn. akt SA/Sz 2548/00, wyrok NSA z 28 listopada 2001 r., sygn. akt SA/Sz 1292/00). W doktrynie oraz utrwalonym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie budzi wątpliwości, że ocena, czy przesłanki umorzenia istnieją w konkretnej sprawie, może być dokonana tylko po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, a poprzedzać ją powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 lutego 2002 r., sygn. akt III SA 2302/00). Obowiązki te bezpośrednio wynikają z treści art. 191, art. 187 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu ww. przepisy zostały w sprawie naruszone. Sąd zauważa bowiem, iż podejmując rozstrzygnięcie co do odmowy umorzenia zaległości podatkowych organ odwoławczy nie dysponował kompletnym materiałem dowodowym, albowiem materiał zgromadzony w aktach sprawy nie był aktualny na dzień wydania decyzji w drugiej instancji. Zaskarżone rozstrzygnięcie organu odwoławczego oparte zostało o ustalenia, iż Skarżący od dnia 2 lutego 2003 r. prowadzi działalność gospodarczą. W 2006 r. osiągnął dochód w wysokości 30.565,04 zł, w 2007 r. w wysokości 7.843,21 zł, w 2008 r. w wysokości 0,00 zł (przy przychodzie 52.888,24 zł), natomiast w 2009 r. w wysokości 4.608,99 zł. Ponadto ustalono, iż Skarżący posiada gospodarstwo rolne o powierzchni 1 ha 77 arów oraz w dzierżawie 2,67 ha. Samodzielnie prowadzi gospodarstwo domowe, posiada samochody marki [...] oraz [...] . Miesięcznie wydaje 350 zł na wynajem pokoju oraz 350 zł z tytułu alimentów na syna. Ustalono również, że Skarżący nie korzysta z opieki społecznej, nie jest zadłużony, nie korzysta z kredytu, nie posiada żadnych oszczędności. Powyższy stan faktyczny został ustalony w decyzji organu pierwszej instancji z dnia [...] maja 2010 r. Natomiast organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji z [...] marca 2014 r. przyjął za organem pierwszej instancji, bez weryfikacji ww. ustaleń, iż brak jest podstaw do przyznania Skarżącemu ulgi w postaci umorzenia zaległości w podatku od środków transportowych. Organ nie podjął żadnej próby zebrania dokumentacji obrazującej aktualną na dzień orzekania sytuację materialną i życiową Skarżącego celem prawidłowej oceny przesłanki "ważnego interesu podatnika". Należy tutaj podkreślić, iż ustalenia organu pierwszej instancji dotyczyły sytuacji Skarżącego w roku 2010 i w okresie wcześniejszym, zaś decyzja organu odwoławczego wydana została w roku 2014. Sąd zauważa, że przy rozpatrywaniu wniosku o umorzenie zaległości podatkowej organ ma obowiązek brać pod uwagę sytuację, w jakiej podatnik znajduje się w chwili, gdy podejmowana jest decyzja w sprawie umorzenia zaległości podatkowej. Jeśli wniesiono odwołanie, będzie to chwila wydania decyzji przez organ II instancji (por. B. Brzeziński i inni, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Toruń 2007, t. I, s. 473). Organ winien więc orzekać zgodnie ze stanem faktycznym ustalonym na dzień wydania decyzji. W szczególności stwierdzenie to odnosi się do spraw, których przedmiotem jest udzielenie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych (art. 67 a § 1 O.p.), w których dla prawidłowego zastosowania prawa materialnego należy badać i uwzględniać sytuację podatnika, która to w czasie postępowania podatkowego może ulegać zmianom. Skarżący podniósł w skardze, iż decyzja organu odwoławczego narusza przepisy art. 35 i 36 kodeksu postępowania administracyjnego. Wyjaśnić wobec tego należy, iż wskazane przepisy nie mają w niniejszej sprawie zastosowania, albowiem do spraw podatkowych, w tym również dotyczących umorzenia zaległości podatkowych zastosowanie znajdują przepisy Ordynacji podatkowej. Należy tu równocześnie wskazać, iż odpowiednikami przepisów art. 35 i 36 k.p.a. w Ordynacji podatkowej są przepisy art. 139 oraz 140. Zgodnie z ich treścią załatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej (art. 139 § 1 O.p.). Niezwłocznie powinny być załatwiane sprawy, które mogą być rozpatrzone na podstawie dowodów przedstawianych przez stronę łącznie z żądaniem wszczęcia postępowania lub na podstawie faktów powszechnie znanych i dowodów znanych z urzędu organowi prowadzącemu postępowanie (art. 139 § 2 O.p.). Załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym powinno nastąpić nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy, a sprawy, w której przeprowadzono rozprawę lub strona złożyła wniosek o przeprowadzenie rozprawy - nie później niż w ciągu 3 miesięcy (art. 139 § 3 O.p). Natomiast o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy. Ten sam obowiązek ciąży na organie podatkowym również w przypadku, gdy niedotrzymanie terminu nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu (art. 140. § 1 i 2 O.p). Nie ulega wątpliwości, iż ww. przepisy dotyczące terminów załatwiania spraw podatkowych zostały w sposób rażący przez SKO naruszone, z uwagi na to, iż zaskarżona decyzja wydana została niemal cztery lata po wydaniu decyzji przez organ pierwszej instancji. Z akt sprawy wynika bowiem, iż Prezydent W. wydał decyzję w sprawie Skarżącego dnia [...] maja 2010 r. Natomiast zaskarżona decyzja Kolegium wydana została dopiero dnia [...] marca 2014 r. Tym bardziej więc, przy tak znacznym upływie czasu, organ odwoławczy powinien uaktualnić informacje zebrane przez organ pierwszej instancji. Sąd zauważa w tym miejscu, iż sam Skarżący na rozprawie w dniu 8 stycznia 2015 r. podniósł, iż od czasu wydania decyzji organu pierwszej instancji zmieniła się jego sytuacja finansowa. Tak więc wobec okoliczności, iż brak jest w aktach jakichkolwiek dokumentów świadczących o tym, iż organ odwoławczy próbował ustalić aktualną na dzień orzekania sytuację materialną i życiową Skarżącego, zarzut dotyczący "błędnej i nieaktualnej oceny stanu majątkowego, na którym opiera się zaskarżona decyzja" zawarty w rozpatrywanej skardze, okazał się w pełni uzasadniony. Zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Wynikający z tej normy obowiązek organu podatkowego nie może być pojmowany tak szeroko, aby organ był zobowiązany do poszukiwania z urzędu dowodów, które mogłyby ewentualnie podważyć zasadność jego własnych ustaleń, w sytuacji, gdy sama strona wniosków leżących w jej własnym, procesowym interesie, nie zgłasza. Jednak w niniejszej sprawie, organ odwoławczy w istocie rzeczy nie poczynił żadnych własnych ustaleń, ograniczając się do stanu faktycznego przytoczonego przez organ pierwszej instancji, w tym nie wezwał Skarżącego do przedstawienia dokumentów potwierdzających obecną sytuację finansową i życiową. Sąd stwierdza w tym miejscu, iż jakkolwiek niekiedy konstrukcja przepisów materialnoprawnych sprawia, że inicjatywa dowodowa zostaje częściowo przerzucona na stronę to jednak niezmiennie zasadniczy ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym spoczywa na organach podatkowych (art. 122, art. 187 § 1 O. p.). Sąd stwierdza ponadto, iż organ odwoławczy ograniczając się w zaskarżonej decyzji jedynie do kontroli decyzji organu pierwszej instancji i dokumentacji zgromadzonej przez ten organ, naruszył zasadę dwuinstancyjności wyrażoną w art. 127 O.p. Zgodnie z tą zasadą, organ odwoławczy obowiązany jest ponownie rozpoznać i rozstrzygnąć sprawę rozstrzygniętą decyzją organu pierwszej instancji. Nie może więc ograniczyć się do kontroli decyzji organu pierwszej instancji, ale obowiązany jest ponownie rozstrzygnąć sprawę. Istota administracyjnego toku instancji polega na dwukrotnym rozstrzygnięciu tej samej sprawy, nie zaś na kontroli zasadności argumentów postawionych w stosunku do orzeczenia organu pierwszej instancji. Wobec opisanych powyżej uchybień organ odwoławczy ponownie rozpatrując sprawę przeprowadzi szczegółowe postępowanie dowodowe, zmierzające do ustalenia sytuacji obecnej finansowej strony skarżącej, a mianowicie ustali źródła dochodów i ich wysokość, obciążające podatnika zobowiązania, przysługujące mu prawa majątkowe większej wartości, warunki mieszkaniowe oraz sytuację rodzinną, a następnie dokona analizy stwierdzonych okoliczności w świetle ustawowych przesłanek umorzenia zaległości podatkowych. Organ winien posiadać aktualne na dzień orzekania informacje. Niezależnie od powyższego Sąd wskazuje, iż organy orzekające w sprawie, swoje ustalenia w kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2004 rok oparły na informacji zawartej w piśmie Urzędu Miasta W. Biura Podatków i Egzekucji z dnia [...] kwietnia 2010 r. nr [...] skierowanym do Głównego Księgowego T. W. (k. akt. administracyjnych nr 101). W piśmie tym wskazano, że w przypadku zaległości podatkowej Skarżącego za rok 2004 bieg terminu przedawnienia został przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności u Naczelnika Urzędu Skarbowego W. . Wskazać w tym miejscu należy, iż Sąd orzeka na podstawie akt sprawy, a ponieważ w aktach sprawy brak jest dokumentów źródłowych (akta egzekucyjne) pozwalających na weryfikację ww. informacji dotyczącej przerwania biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego, kwestia ta nie poddaje się kontroli Sądu w niniejszym postępowaniu. Ponownie rozpatrując sprawę organ odwoławczy wykona zalecenia Sądu zawarte na str. 9 niniejszego uzasadnienia oraz uzupełni akta sprawy o dokumenty źródłowe świadczące o zaistnieniu okoliczności, o których mowa w piśmie M.S. , zastępcy dyrektora biura podatków i egzekucji z dnia 30 kwietnia 2010r. Następnie, opierając się na zgromadzonej dokumentacji źródłowej oceni czy nie nastąpiło przedawnienie ww. zobowiązania. Biorąc pod uwagę powyższe Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 152 i art. 200 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.