I SA/Bd 111/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Sędzia WSA Mirella Łent (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędzia WSA Jarosław Szulc Protokolant: Asystent sędziego Maciej Stępień po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 01 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi P. S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2014r. Oddala skargę Decyzją z dnia [...] r. Wójt Gminy C. określił stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2014 r. w kwocie [...] zł. Podatek został wymierzony od gruntów, budynków i budowli będących własnością podatnika lub znajdujących się u niego w użytkowaniu wieczystym. W złożonym odwołaniu skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, zarzucając jej naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r., nr 95, poz. 613 ze zm., dalej: "u.p.o.l.") poprzez błędną wykładnię określenia względy techniczne polegającą na zawężeniu jego zakresu; art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "O.p.") w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez błędne przyjęcie, że budynki będące w posiadaniu przedsiębiorcy o łącznej powierzchni [...] m2 są i mogą być wykorzystywane w działalności gospodarczej spółki oraz nie zachodzą względy techniczne wykluczające ten stan; art. 2 ust. 2 u.p.o.l. poprzez błędne przyjęcie, że grunty rolne będące w posiadaniu spółki oznaczone w ewidencji gruntów symbolami B-RIIIb zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ wskazał, że treść art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nie pozostawia wątpliwości, że dla uznania budynków związanych z działalnością gospodarczą wystarczające jest ich posiadanie przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystany do prowadzonej działalności gospodarczej ze względów technicznych, co jednak nie miało miejsca w przedmiotowej sprawie. W ocenie organu, w przedmiotowej sprawie prawidłowo zostały zastosowane stawki podatkowe. Względy techniczne, które upoważniają do stosowania stawek preferencyjnych nie mogą wynikać z subiektywnej oceny podatnika. Przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości lub jej części służącej do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Przeprowadzenie remontów w budynkach (co ma miejsce w przedmiotowej sprawie) nie oznacza pozbawienia tych budynków związku z działalnością gospodarczą w szerokim znaczeniu, tym bardziej że adaptacja budynków do prowadzenia zamierzonej w przyszłości działalności gospodarczej stanowi jeden z wyznaczników prowadzenia tejże działalności. Odnosząc się do okoliczności dotyczących poszczególnych budynków, a zawartych w opiniach technicznych wykonanych przez mgr inż. T. K., inż. A. U. i mgr inż. M. W. (opinia techniczna wykonana z I. sp. z o.o.) oraz przez mgr inż. T. C. (opinia w zakresie ochrony przeciwpożarowej), organ wskazał, że z opinii I. jednoznacznie wynika, że wszystkie budynki i obiekty zlokalizowane na nieruchomości znajdują się w dobrym stanie technicznym ze względu na konstrukcję - nie zagrażają bezpieczeństwu ludzi. Są przyłączone do sieci zewnętrznych zgodnie z wymogami prawa budowlanego. Budynek portierni, trociarnia i kotłownia są eksploatowane, a wszystkie naprawy mogą być dokonywane w ramach bieżącej konserwacji. Z budynków produkcyjnych i biurowych żaden w chwili obecnej (tj. na dzień 25 kwietnia 2014 r.) nie jest w pełni gotowy do użytkowania. Także w części szczegółowej tej opinii, przy opisie poszczególnych budynków zawarte są jednoznaczne oceny, że konstrukcje budynków znajdują się w dobrym stanie technicznym. W ocenie organu odwoławczego, wynika z powyższego niewątpliwie (co znajduje także potwierdzenie w opinii technicznej sporządzonej na zlecenie organu podatkowego podczas kontroli podatkowej), że budynki niewątpliwie spełniają wymogi ustawowe przewidziane w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. W konsekwencji, uwagi zawarte w opinii biegłego I. sp. z o.o., dotyczące zwłaszcza złego stanu instalacji elektrycznej, czy sanitarnej w niektórych budynkach, a także inne okoliczności na które powołuje się na podstawie tej opinii strona, nie mogą stanowić o istnieniu względów technicznych w poszczególnych budynkach. Z kolei opinia biegłego w zakresie ochrony przeciwpożarowej autorstwa mgr inż. T. C. jest nieprzydatna w przedmiotowej sprawie, w szczególności dla ustalenia występowania względów technicznych, w budynkach opisanych w tymże dowodzie. Ustosunkowując się do zarzutu nieprawidłowego opodatkowania podatkiem od nieruchomości działek gruntu nr [...] oznaczonych w ewidencji gruntów symbolem B-RIIIb (grunty rolne zabudowane), Samorządowe Kolegium Odwoławcze podniosło, że rację co do zasady ma spółka wskazując, że zgodnie z treścią art. 2 ust. 2 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Analizując akta sprawy organ odwoławczy doszedł do przekonania, iż grunty oznaczone ww. symbolem są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, zatem zostały prawidłowo opodatkowane podatkiem od nieruchomości. Wskazują na powyższe faktyczne czynności podjęte przez spółkę. Mianowicie w piśmie z dnia 06 czerwca 2013 r. wprost wskazano, że na podstawie dokumentów z Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego w T. strona począwszy od 2011 r. przystąpiła do wykonania robót budowlanych mających na celu kompleksowe przygotowanie budynków na działkach gruntu m. in. nr [...] do prowadzenia działalności gospodarczej. Powyższe świadczy, w ocenie organu, iż działki gruntu oznaczone symbolem B-RIIIb, w istocie zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, zatem na mocy treści art. 2 ust. 2 u.p.o.l. winny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości, nie zaś rolnym jak twierdzi skarżąca. Biorąc pod uwagę ustalony w sprawie stan faktyczny, organ stwierdził, że wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2014 r. wynosi od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej od powierzchni [...] m2 - [...] zł, od powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej [...] m2 - [...] zł, od budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej od wartości [...] zł - [...] zł. Łącznie wartość podatku, po zaokrągleniu, wynosi [...] zł. W skardze spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: 1) art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. w zw. z art. 127 i art. 233 § 1 pkt 1 O.p. polegające na zaniechaniu rozpatrzenia przez organ drugiej instancji wszystkich zarzutów sformułowanych w odwołaniu i wybiórcze odniesienie się tylko do wybranych kwestii, przez co uzasadnienie decyzji nie zawiera wymaganego uzasadnienia prawnego; 2) art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez błędną wykładnię określenia "względy techniczne" polegającą na zaakceptowaniu wykładni zawężającej zakres wskazanego pojęcia, w szczególności poprzez przyjęcie, że "względy techniczne" nie odnoszą się do stanu instalacji znajdujących się w obiekcie oraz stanu posadzek/podłóg; 3) art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez błędną wykładnię określenia "względy techniczne" polegającą na przyjęciu, iż stawka, która ma zastosowanie do przedmiotów opodatkowania, które nie mogą być wykorzystane do działalności gospodarczej "ze względów technicznych" ma charakter preferencyjny; 4) art. 187 § 1 O.p. i art. 191 O.p. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez błędne przyjęcie, że budynki będące w posiadaniu spółki o łącznej powierzchni 3.375 m2 są i mogą być wykorzystane w działalności gospodarczej spółki oraz nie zachodzą "względy techniczne" wykluczające ten stan; 5) art. 187 § 1 O.p. i art. 191 O.p. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez błędne przyjęcie, że w stan budynków będących w posiadaniu skarżącej miał charakter przejściowy i jest wynikiem działań spółki, a w szczególności, że wyłączenie z działalności jest skutkiem podjęcia prac remontowych; 6) art. 2 ust. 2 u.p.o.l. poprzez błędne przyjęcie, że grunty rolne będące w posiadaniu spółki oznaczone w ewidencji gruntów symbolami B-RIIIb zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, zwłaszcza w sytuacji, gdy na części z ww. gruntów nie znajdują się żadne obiekty, które byłyby w posiadaniu skarżącej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269, ze m.), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa będące podstawą wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. poz. 270 dalej jako "p.p.s.a.") lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Badając przedmiotową sprawę według przedstawionych kryteriów Sąd takiego naruszenia się nie dopatrzył. Na początek WSA uznał, że stan faktyczny przyjęty w zaskarżonej decyzji jest prawidłowy i nie budził wątpliwości Sądu. Poza sporem pozostaje to, że skarżący będąc przedsiębiorcą posiadał zabudowane nieruchomości w bezspornej ilości. Przede wszystkim należy stwierdzić, że postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych ma na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego w kontekście określonej normy materialnego prawa podatkowego. Postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych nie jest celem w samym sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja podatnika podpada, czy też nie podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy materialnego prawa podatkowego. W ocenie WSA ustalenia w tym zakresie zostały dokonane w całokształcie materiału dowodowego (art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. t.j. z 2005r., Nr 8, poz.60 ze zm.), zgromadzonego i zbadanego w sposób wyczerpujący (art. 187 § 1 op). Organ rozpatrzył zarówno poszczególne dowody z osobna, jak również we wzajemnej łączności i ustosunkował się do różnic w zebranych dowodach. Mógł kierować się nie tylko wiedzą, ale i doświadczeniem życiowym i jego rozumowanie było zgodne z prawidłami logiki. Kluczowy dla odpowiedzi na postawione wyżej pytanie jest art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., zgodnie z którym grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to: grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Ustawodawca nie wyjaśnił, co należy rozumieć przez względy techniczne. Z treści samego przepisu można wyczytać, że "względy" muszą mieć charakter techniczny, a zatem nie np. prawny, finansowy czy faktyczny oraz, że mogą się one odnosić zarówno do gruntów, budynków, jak i budowli. Wyłączenie przedmiotów opodatkowania z kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej musi mieć charakter obiektywny, tj. przedmiot opodatkowania nie może nadawać się do prowadzenia działalności gospodarczej przez konkretnego przedsiębiorcę i jednocześnie nie mógłby być wykorzystywany przez inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą o innym charakterze. Względy techniczne dotyczą więc jedynie możliwości wykorzystywania konkretnego przedmiotu opodatkowania i są okolicznością faktyczną niezależną od woli przedsiębiorcy, wynikającą bezpośrednio ze stanu technicznego tego przedmiotu powodującego "zerwanie" jego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Stanowią o tym, że pod względem technicznym dany przedmiot nie nadaje się do użytku nie tylko w prowadzonym przedsiębiorstwie, ale do żadnej innej działalności gospodarczej, gdyż nie spełnia określonych wymogów technicznych niezbędnych do jego wykorzystania w celach gospodarczych. Względy techniczne, o których mowa w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, odnoszą się przede wszystkim do złego, trwale nieodpowiadającego prowadzonej działalności gospodarczej stanu technicznego danego przedmiotu opodatkowania. O względach technicznych można byłoby mówić ewentualnie w sytuacji, gdy np. grunt był skażony chemiczne, radioaktywnie czy też bakteriologicznie (por. L. Etel. Komentarz do art. 1(a) ustawy o podatku od nieruchomości LEX 2012 nr 138626). W świetle powyższych uwag odnośnie rozumienia pojęcia "względy techniczne" na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, Wojewódzki Sąd Administracyjny podziela stanowisko organu, że zgromadzony w aktach administracyjnych sprawy materiał dowodowy, pozwala na stwierdzenie, że w odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości nie występują tzw. "względy techniczne" w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Okoliczności istnienia względów technicznych badał w postępowaniu podatkowym organ pierwszej i drugiej instancji. W aktach sprawy znajdują się bowiem: deklaracje podatnika, oświadczenia osoby upoważnionej przez podatnika, wypis z rejestru gruntów, wypis aktu notarialnego, protokół z kontroli podatkowej, pisma przedkładane przez stronę, opinie techniczne wykonane przez mgr inż. T. K., inż. A. U. i mgr inż. M. W. (opinia techniczna wykonana z I. sp. z o.o.) oraz przez mgr inż. T. C. (opinia w zakresie ochrony przeciwpożarowej). Na podstawie tych dokumentów organ ustalił następujące okoliczność: wszystkie budynki i obiekty zlokalizowane na nieruchomości znajdują się w dobrym stanie technicznym ze względu na konstrukcję - nie zagrażają bezpieczeństwu ludzi, są przyłączone do sieci zewnętrznych zgodnie z wymogami prawa budowlanego, budynek portierni, trociarnia i kotłownia są eksploatowane, a wszystkie naprawy mogą być dokonywane w ramach bieżącej konserwacji. Natomiast takie kwestie jak zły stan instalacji elektrycznej, czy sanitarnej w niektórych budynkach itp., są trudnościami przejściowymi, z pewnością nie wykluczają na stałe możliwości prowadzenia w nich działalności gospodarczej podatnika. Nie może tego zmienić wskazywanie przez skarżącego takich kwestii jak brak elementów umożliwiających podatnikowi prowadzenie jego konkretnej działalności (np. brak podłóg przemysłowych), gdyż i tego nie można uznać za cechę obiektu, która eliminuje go z prowadzonej działalności gospodarczej. Organ ostatecznie doszedł do poprawnego przekonania, że charakter zgłoszonych i przeprowadzanych od 2011 r. prac budowlanych nie wskazuje, że budynki będące przedmiotem opodatkowania nie były lub nie mogły być wykorzystywane do działalności gospodarczej ze względów technicznych, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Podkreślić należy, że wady obiektów, szczegółowo opisane w skardze na str. 20-21, są wadami do usunięcia. Nie ma wątpliwości, że skarżący nabył je dla celów prowadzenia swej działalności i nie wykazał, że nie ma możliwości ich dostosowania. Zatem ewentualne trudności to trudności ekonomiczne. Podsumowując, nieruchomość ta jest w stanie dobrym i ma potencjał do prowadzenia na niej działalności gospodarczej, a stan nieruchomości nie wskazywał na trwałą niemożność jej użytkowania, czy to przez podatników, czy to przez innego przedsiębiorcę. Nie ma racji skarżąca wskazując na naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. w zw. z art. 127 i art. 233 § 1 pkt 1 O.p., gdyż organ drugiej instancji przedstawił to, jak odczytuje zastosowane przepisy prawa, a sam fakt, że nie odpowiada to rozumieniu skarżącego, nie wymaga jeszcze by w decyzji zawarto szczegółową polemikę z argumentacją skarżącej. Za niezasadny uznaje się zarzut naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez błędną wykładnię określenia "względy techniczne" polegającą na przyjęciu, iż stawka, która ma zastosowanie do przedmiotów opodatkowania, które nie mogą być wykorzystane do działalności gospodarczej "ze względów technicznych" ma charakter preferencyjny. W żadnym wypadku nie znajduje to przełożenia na ostateczne stanowisko co do oceny prawnej stanu faktycznego w sprawie. Takiego przełożenia nie można odnaleźć również w tym, że organ niejako zbiorczo potraktował obiekty należące do przedsiębiorcy. Jeśli każdy z tych obiektów posiadała cechy, które jedynie czasowo uniemożliwiały prowadzenie na nich działalności gospodarczej, to taka zbiorcza ocena nie może mieć żadnego wpływu na wynik sprawy. Sąd uznał za niezasadny również zarzut oparty o art. 2 ust. 2 u.p.o.l. poprzez błędne przyjęcie, że grunty rolne będące w posiadaniu spółki oznaczone w ewidencji gruntów symbolami B-RIIIb zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Dla porządku należy wskazać, że ustosunkowując się do zarzutu nieprawidłowego opodatkowania podatkiem od nieruchomości działek gruntu nr [...] oznaczonych w ewidencji gruntów symbolem B-RIIIb (grunty rolne zabudowane), Samorządowe Kolegium Odwoławcze podniosło, że rację co do zasady ma spółka wskazując, że zgodnie z treścią art. 2 ust. 2 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Analizując akta sprawy organ odwoławczy doszedł do przekonania, iż grunty oznaczone ww. symbolem są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, zatem zostały prawidłowo opodatkowane podatkiem od nieruchomości. Według niego wskazują na powyższe faktyczne czynności podjęte przez spółkę. W materiale znajduje potwierdzenie to, że w piśmie z dnia 06 czerwca 2013 r. wprost wskazano, że na podstawie dokumentów z Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego w T. strona począwszy od 2011 r. przystąpiła do wykonania robót budowlanych mających na celu kompleksowe przygotowanie budynków na działkach gruntu m. in. nr [...] do prowadzenia działalności gospodarczej. To wystarczy by przyjąć, iż działki gruntu oznaczone symbolem B-RIIIb, w istocie zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, zatem na mocy treści art. 2 ust. 2 u.p.o.l. winny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości, nie zaś rolnym, nawet, gdy na części z ww. gruntów nie znajdują się żadne obiekty, które byłyby w posiadaniu skarżącej. W ocenie Sądu organy podatkowe właściwie wywiązały się z obowiązku zbadania, czy w rozpatrywanej sprawie zachodziła trwała niemożność wykorzystywania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych Analiza postępowania dowodowego przeprowadzonego przez organy podatkowe świadczy o tym, że strona miała zapewniony czynny udział w każdym stadium postępowania. Twierdzenia strony zawarte w skardze kasacyjnej w żaden sposób nie prowadzą do wysnucia przeciwnej tezy gdyż nie są istotne z punktu zapisów prawa. Mając na względzie powyższe oraz art. 151 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji. L. Kleczkowski M. Łent J. Szulc