I SA/Wr 2511/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Barbara Ciołek, sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Protokolant starszy specjalista Małgorzata Jakubiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 kwietnia 2015 r. przy udziale sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. z siedzibą w R. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zarachowania wpłaty na poczet podatku od nieruchomości oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem Samorządowe Kolegium Odwoławcze w J. utrzymało w mocy postanowienie Burmistrza Gminy i Miasta W. z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie zarachowania wpłaty "A" sp. z o.o. w kwocie 16.104 zł otrzymanej w dniu 21 lipca 2014 r. na podatek od nieruchomości za czerwiec 2014 r. oraz odsetek za zwłokę, Wnioskiem z 13 czerwca 2014 r. Strona wniosła o zaliczenie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za maj 2014 r. w kwocie 16.104 zł na poczet m. inn podatku od nieruchomości za miesiąc czerwiec 2014 r. Poleceniem przelewu z dnia 21 lipca 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. dokonał wpłaty zgodnie z wnioskiem przedsiębiorcy. Termin zapłaty zaliczki w na podatek od nieruchomości upływał 16 czerwca 2014r. Do tej daty należność nie została zapłacona.. Kwota wpłaty nie pokryła w całości należności za miesiąc czerwiec 2014 r. i odsetek za zwłokę. Burmistrz Gminy i Miasta W. postanowieniem z dnia [...] r., powołując art. 55 § 2, art. 62 § 1 i 4 oraz art. 216 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm. – dalej: O.p. ) orzekł o zarachowaniu wpłaty w kwocie 16.104 zł na podatek od nieruchomości za czerwiec 2014 r. w ten sposób, że kwotę 15.950 zł zaliczył na podatek za ten miesiąc, a kwotę 154 zł zaliczył na poczet odsetek. Po takim zarachowaniu wpłaconej kwoty, według stanu istniejącego w dniu 28 lipca 2014 r., na koncie podatnika pozostała do zapłaty należność podatkowa za miesiąc czerwiec 2014 r. w kwocie 154 zł. W zażaleniu na to postanowienie strona zarzuciła naruszenie art. 51 § 1, art. 59 § 1, art. 76a § 2 pkt. 2 i art. 76 b O.p. W uzasadnieniu zażalenia strona zarzuciła, że zaliczenie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług na poczet zaliczki w podatku od nieruchomości następuje z dniem złożenia deklaracji wykazującej zwrot podatku. Strona w dniu 11 czerwca 2014 r. drogą elektroniczną złożyła deklarację VAT-7, zawierającą wniosek o zwrot podatku. Z tą data powinno nastąpić zaliczenie nadpłaty. Termin zapłaty zaliczki podatku od nieruchomości za czerwiec 2014 r. upływał 16 czerwca 2014 r. Tym samym nie wystąpiła zaległość podatkowa. Samorządowe Kolegium Odwoławcze postanowieniem z dnia [...] października 2014 r., nr [...], utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie. Organ odwoławczego stwierdził, że organ I instancji prawidłowo uznał, iż kwota wpłacona dnia 21 lipca 2014 r. z tytułu podatku od nieruchomości za miesiąc czerwiec 2014 r. został wpłacona po upływie terminu zapłaty podatku, który upływał z dniem 15 czerwca 2014 r. Wpłacona kwota nie pokryła więc w całości zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę. Ponadto organ odwoławczy podkreślił, że złożony do Urzędu Skarbowego wniosek o przekazanie organowi I instancji zwrotu nadwyżki podatku na poczet podatku od nieruchomości nie może być traktowany jako wywiązanie się przez podatnika ze swojego zobowiązania podatkowego, bowiem podatnik miał obowiązek bezwzględnie uiścić ratę podatku od nieruchomości do dnia 15 czerwca 2014 r. Wniosek ten stanowi jedynie jego dyspozycję, złożoną zresztą zaledwie na dwa dni przed upływem terminu zapłaty podatku, nie można więc przyjąć, aby w ciągu dwóch dni dokonane zostały wszelkie czynności związane z przekazaniem przez Urząd Skarbowy nadwyżki podatku na poczet podatku od nieruchomości Zgodnie z art. 62 § 1 i 4 oraz art. 55 § 2 O. p. jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Jeżeli zaś dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Odnosząc się do podniesionego przez stronę zarzutu naruszenia art. 76 § 2 pkt 2 i art. 76 b O.p., organ odwoławczy stwierdził, że przepisy te nie mają zastosowania, dotyczą bowiem zaliczenia nadpłaty, która jednak w tej sprawie nie wystąpiła. Nie było bowiem żadnej nadpłaty w podatku od nieruchomości, a tylko taka okoliczność uzasadniałaby zastosowanie art. 76 § 2 pkt 2 O.p. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona wniosła o uchylenie postanowień obu instancji. W uzasadnieniu skargi strona zarzuciła, że dokonanie zarachowania na podatek i na odsetki, przyjmując że zapłata nastąpiła dopiero 21 lipca 2014 r. (z chwilą fizycznego przekazania środków ) pozostaje w sprzeczności z art. 76 a § 2 ust. 2 O.p. Przepis ten jednoznacznie stanowi, że zaliczenie nadpłaty następuje z chwilą złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Nie przewiduje on innej możliwości określenia daty zaliczenia nadpłaty (zwrotu podatku) na inne należne zobowiązanie podatkowe. Przepis nie mówi też nic o sytuacji, gdy nadpłata podatku powstała w jednym organie podatkowym, a jest zaliczana na podatek należny innemu organowi podatkowemu. Bezsporna jest jednak możliwość dokonywania zaliczenia w takich przypadkach (dwa różne organy). Obowiązujące przepisy tego nie wykluczają, nie przewidują też w tym przypadku szczególnych wymogów, czy rozwiązań. Wobec zatem braku szczególnych rozwiązań przewidzianych do tego typu sytuacji należy stosować przepisy ogólne, z nich natomiast bezsprzecznie wynika, iż do zaliczenia zwrotu podatku na poczet innego podatku, a tym samym do zapłaty tego drugiego podatku, dochodzi z chwilą złożenia odpowiedniego wniosku przez podatnika, a nie z chwilą rzeczywistego przekazania środków. Skoro więc strona złożyła odpowiedni wniosek w dniu 13.06.2014r., to tylko i wyłącznie ta data powinna być traktowana jako data uregulowania podatku od nieruchomości za miesiąc czerwiec. Dlatego zapłata tego podatku nastąpiła w terminie i nie było podstaw do naliczania odsetek za zwłokę. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje : Skarga nie jest zasadna. Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 poz. 270) – w skrócie upsa. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) upsa. Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 upsa, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W tak określonym zakresie kognicji Sąd ocenił, iż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Przedmiotem sporu w sprawie jest data, w której powinno być dokonane zaliczenie zwrotu podatku VAT na poczet zobowiązania w podatku od nieruchomości. W ocenie skarżącego zaliczenie powinno nastąpić z dniem złożenia przez niego wniosku. Stanowisko to jest w ocenie sądu nietrafne W pierwszej kolejności należy wskazać, że zaskarżone postanowienie, wbrew poglądom skarżącego, nie dotyczy zaliczenia nadpłaty. Postanowienie to wydanie zostało przez samorządowy organ podatkowy. Organ ten – na co słusznie wskazało Samorządowego Kolegium Odwoławczego - żadną nadpłatą nie dysponował. Kwota podatku VAT do zwrotu, do której zgodnie z art. 76b § 1 Ordynacji podatkowej " Przepisy art. 76, art. 76a, art. 77b i art. 80 stosuje się odpowiednio" pozostawała w dyspozycji Naczelnika Urzędu Skarbowego. Tylko ten organ mógł więc wydawać rozstrzygnięcia w przedmiocie zaliczenia nadpłaty. Do tego organu podatnik prawidłowo skierował wniosek o zaliczenie zwrotu podatku na poczet innych zobowiązań podatkowych. Samorządowy organ podatkowy dysponował jedynie wpłatą dokonaną dnia 21 lipca 2014. Skarżąca nie kwestionuje stanu faktycznego sprawy. Organ ten mógł więc orzec jedynie w przedmiocie tej wpłaty, a nie w przedmiocie nadpłaty. W przedmiocie istnienia nadpłaty organem właściwym był bowiem Naczelnik urzędu Skarbowego. Z tego też względu podstawą wydania postanowienia nie mógł być art. 76a § 1 Ordynacji podatkowej, a jedynie art. 62 § 4 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji więc – zgodnie z art. 60 § 1 Ordynacji podatkowej - datą zapłaty jest: "(...)1) przy zapłacie gotówką - dzień wpłacenia kwoty podatku w kasie organu podatkowego lub na rachunek tego organu w banku, w placówce pocztowej w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe, w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, biurze usług płatniczych lub w instytucji płatniczej albo dzień pobrania podatku przez płatnika lub inkasenta; 2) w obrocie bezgotówkowym - dzień obciążenia rachunku bankowego podatnika lub rachunku podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub rachunku płatniczego podatnika w instytucji płatniczej na podstawie polecenia przelewu." Ponadto w ocenie Sądu, że możliwość zaliczenia nadpłaty (zwrotu) w podatku VAT na poczet podatku od nieruchomości budzi poważne wątpliwości. Pokreślić bowiem należy, że w tym wypadku – inaczej niż w wypadku innych zobowiązań podatkowych – nie ma tożsamości stron stosunku podatkowo-prawnego. Podatnik ma bowiem roszczenie o zwrot w stosunku do budżetu Państwa, natomiast dłużnikiem pozostaje w stosunku do budżetu Gminy. Gmina jest odrębnym od Państwa podmiotem, samodzielnie dysponującym własnymi dochodami. Takim dochodem jest między innymi podatek od nieruchomości. Zgodnie z art. 167 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej "1. Jednostkom samorządu terytorialnego zapewnia się udział w dochodach publicznych odpowiednio do przypadających im zadań. 2. Dochodami jednostek samorządu terytorialnego są ich dochody własne oraz subwencje ogólne i dotacje celowe z budżetu państwa. 3. Źródła dochodów jednostek samorządu terytorialnego są określone w ustawie. 4. Zmiany w zakresie zadań i kompetencji jednostek samorządu terytorialnego następują wraz z odpowiednimi zmianami w podziale dochodów publicznych." Trybunał Konstytucyjny wielokrotnie definiował treść zasady samodzielności finansowej jednostek samorządu terytorialnego. Jest nią prawo samodzielnego prowadzenia gospodarki finansowej, czyli pobierania dochodów określonych w ustawach i dysponowania nimi, tak by móc realizować ustalone ustawowo zadania (por. wyrok TK z 16 marca 1999 r., sygn. K 35/98, OTK ZU nr 3/1999, poz. 37). W związku z powyższym, jednym z głównych celów tej zasady jest zapewnienie jednostce samorządu terytorialnego środków finansowych odpowiednich do realizacji powierzonych jej zadań (por. wyrok TK z 30 marca 1999 r., sygn. K 5/98, OTK ZU nr 3/1999, poz. 39). Jej istotą jest jednak również pozostawienie jednostkom samorządu terytorialnego swobody kształtowania wydatków (z uwzględnieniem pewnych zastrzeżeń ustawowych) oraz stworzenie gwarancji formalnych i proceduralnych, zapewniających realizację powyższej zasady (por. wyroki TK z: 24 marca 1998 r., sygn. K 40/97, OTK ZU nr 2/1998, poz. 12; 7 czerwca 2001 r., sygn. K 20/00, OTK ZU nr 5/2001, poz. 119; 18 września 2006 r., sygn. K 27/05, OTK ZU nr 8/A/2006, poz. 105). W związku z powyższym, na ustawodawcy ciąży pozytywny obowiązek ustanowienia regulacji prawnych, które będą zapewniały jednostkom samorządu terytorialnego rzeczywisty dochód własny, odpowiedni do powierzonych im zadań. Stosownie do tego na ustawodawcę nałożony jest zakaz podejmowania takich działań, które prowadziłyby do faktycznej eliminacji dochodów własnych jednostek samorządu terytorialnego albo takiej ich modyfikacji, która będzie przekreślać ich odpowiednią wysokość do realizacji powierzonych tym jednostkom zadań (por. orzeczenia TK z: 4 października 1995 r., sygn. K 8/95, OTK ZU nr 2/1995, poz. 8; 23 października 1996 r., sygn. K 1/96 oraz wyrok TK z 7 czerwca 2001 r., sygn. K 20/00). W tym kontekście nie jest dopuszczalne, aby uznać, że o wygaśnięciu zobowiązania wobec Gminy orzekał inny niż gminny organ podatkowy- w tym Naczelnik Urzędu Skarbowego. Taki zaś skutek miało by w istocie zaliczenie nadpłaty w podatku VAT na poczet zaległości ( zobowiązania) w podatku od nieruchomości. Co więcej, zaliczenie nastąpiłoby z innym dniem, aniżeli rzeczywiste otrzymanie środków przez budżet Gminy. Równałoby się to przynajmniej okresowemu pobawieniu Gminy należnych i zagwarantowanych ustawą dochodów. Reasumując zastosowanie w sprawie przepisów o zaliczeniu nadpłaty było w ocenie Sądu niedopuszczalne ze względów zarówno proceduralnych, jak i materialnoprawnych. Dlatego postanowienie o zaliczeniu wpłaty należało uznać za prawidłowe. Z tych przyczyn, zgodnie z art. 151 ppsa, skarga została oddalona.