III SA/Łd 105/15

Dnia 22 kwietnia 2015 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Krzemieniewska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda, Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski, , Protokolant Sekretarz sądowy – Dorota Czubak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 kwietnia 2015 roku sprawy ze skargi J. J. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zarzutów na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego oddala skargę. Postanowieniem z dnia [...]., działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013, poz. 267 ze zm.) oraz w związku z art. 17 § 1, art. 18, art. 33 pkt 1 i pkt 7, art. 34 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 20 listopada 2013 r. oraz w związku z art. 123 ust. 1 ustawy z dnia 11 października 2013 r. o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1289), Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [... ] Nr [...] oddalające zarzuty zgłoszone w piśmie z dnia 24 października 2013 r. w części dotyczącej zarzutów zgłoszonych w piśmie z dnia 24 października 2013 r. na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego Nr [...] i w tej części umorzył postępowanie pierwszej instancji, w pozostałym zaś zakresie utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Powyższe rozstrzygnięcie wydano w oparciu o następujący stan faktyczny: Decyzją z dnia [...] Nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. orzekł o solidarnej odpowiedzialności J. J. - Członka Zarządu Spółki z o. o. A za zaległości podatkowe Spółki: w podatku od towarów i usług za maj 2009 r. w kwocie 202 zł wraz z należnymi odsetkami wynoszącymi na dzień wydania decyzji 51 zł i kosztami postępowania egzekucyjnego w wysokości 12.40 zł, w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r. w kwocie 49 280 zł wraz z należnymi odsetkami wynoszącymi na dzień wydania decyzji 13 653 zł i kosztami postępowania egzekucyjnego w wysokości 3 054 zł, z tytułu odsetek od nieuiszczonej w terminie płatności zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za styczeń 2008 r. w kwocie 10 089 zł wraz z kosztami postępowania egzekucyjnego w wysokości 605,34 zł. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] uchylił ww. decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. w części dotyczącej zaległości w podatku od towarów i usług za maj 2009 r. w kwocie 202 zł wraz odsetkami za zwłokę w wysokości 51 zł i kosztami postępowania egzekucyjnego w wysokości 12,40 zł i w tej części umorzył postępowanie w sprawie, a w pozostałej części utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Wyrokiem z dnia 27 grudnia 2012 r. o sygn. akt I SA/Łd 566/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę na ww. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...]. Wyrok ten został zaskarżony przez zobowiązanego do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. wezwał J. J. upomnieniami z dnia [...] o numerach [...] i [...] do zapłaty należności wynikających z ww. decyzji z dnia [...] Nr [...] w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za grudzień 2008 r. oraz odsetek od nieuiszczonej w terminie płatności zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za styczeń 2008 r. Na skutek nieuregulowania należności w ciągu 7 dni od daty doręczenia ww. upomnień wierzyciel wystawił w dniu [...] na J. J. tytuły wykonawcze o numerach: [...] i [...], obejmujące zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2008 r., odsetek od nieuiszczonej w terminie płatności zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za styczeń 2008 r. i przekazał je Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w Z. do realizacji. W dniu 17 października 2013 r. poborca skarbowy doręczył J.J. odpisy tytułów wykonawczych oraz spisał protokół o stanie majątkowym zobowiązanego. Pismem z dnia 24 października 2013 r. J. J. powołując się na art. 33 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji złożył zarzuty w sprawie postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o tytuły wykonawcze z dnia [...] o numerach: [...] i [...]. W uzasadnieniu ww. pisma zobowiązany podniósł, iż obowiązek egzekwowany na podstawie tytułu wykonawczego Nr [...] został określony niezgodnie z treścią tego obowiązku wynikającą z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] z uwagi na zawyżenie kwoty odsetek. Zarzucił również, iż egzekwowane należności uległy przedawnieniu, a wskazane w tytułach wykonawczych upomnienia nie zostały mu doręczone. Dodatkowo zaznaczył, iż organ egzekucyjny zamierza dokonać zajęcia posiadanego przez niego samochodu, co w jego ocenie będzie stanowiło zbyt uciążliwy środek egzekucyjny, ponieważ jest osobą niepełnosprawną i zajęcie samochodu pozbawi go możliwości dojazdu do lekarzy i na rehabilitację. Pismem z dnia 31 października 2013 r. Nr [...] organ egzekucyjny przekazał ww. zarzuty wierzycielowi celem zajęcia stanowiska w sprawie. W dniu [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. wydał postanowienie w sprawie zawieszenia prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Postanowieniem z dnia [...] Nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł., działając jako wierzyciel, nie uznał zarzutów zgłoszonych w sprawie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] o numerach: [...] i [...], obejmujących zobowiązania wynikające z decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] Nr [...] utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...]. W ww. rozstrzygnięciu Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. wskazał, iż kwota odsetek została określona zgodnie z decyzją Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] Nr [...], która w części dotyczącej zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r. została utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] Nr [...]. Podkreślił, iż odsetki określone w ww. decyzji wyliczono na dzień wydania przedmiotowej decyzji, tj. na dzień 26 czerwca 2011 r., tymczasem zgodnie z uzasadnieniem zawartym w tej decyzji, w razie niedotrzymania płatności osoba trzecia, stosownie do art. 109 § 2 Ordynacji podatkowej odpowiada również za naliczone odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej po dniu wydania decyzji. Wierzyciel uznał zatem, iż wskazana w pozycji 38 kwota odsetek została zasadnie obliczona na dzień wystawienia tytułu wykonawczego. Odnosząc się zaś do zarzutu przedawnienia zaległości wierzyciel wyjaśnił, iż w analizowanej sprawie doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia, bowiem w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec A Sp. z o.o. w dniu 30 czerwca 2009 r. zastosowano środek egzekucyjny w postaci zajęcia rachunku bankowego, o którym Spółka została powiadomiona w dniu 6 lipca 2009 r. Dodatkowo zawiadomieniem z dnia 9 maja 2011 r. Sąd Rejonowy w Ł. na wniosek wierzyciela dokonał wpisu hipoteki przymusowej dla nieruchomości należącej do Spółki celem zabezpieczenia ww. należności. Ponadto zaznaczył, iż decyzja o odpowiedzialności osoby trzeciej została doręczona J. J. w dniu 27 września 2011 r., dlatego też zobowiązania z niej wynikające wygasną w dniu 31 grudnia 2014 r., przy założeniu że nie wystąpią inne okoliczności mające wpływ na bieg terminu przedawnienia. Wierzyciel wyjaśnił również, iż upomnienia wskazane w tytułach wykonawczych doręczono zobowiązanemu w dniu 30 marca 2013 r., co zobowiązany potwierdził własnoręcznym podpisem na zwrotnych potwierdzeniach odbioru załączonych organowi egzekucyjnemu do tytułów wykonawczych o numerach [...] i [...]. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 25 listopada 2013 r. na ww. postanowienie wierzyciela w sprawie zarzutów, postanowieniem z [...] utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygniecie organu pierwszej instancji. Z kolei Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z., po otrzymaniu ostatecznego postanowienia wierzyciela dotyczącego zarzutów zgłoszonych w sprawie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach [...] i [...], w dniu [...] wydał postanowienie, którym oddalił zarzuty zgłoszone w piśmie z dnia 24 października 2013 r. Na powyższe postanowienie J.J. złożył zażalenie. Podniósł, iż nie zgadza się ze stanowiskiem organu egzekucyjnego wyrażonym w zaskarżonym postanowieniu w zakresie zgłoszonych zarzutów, których podstawą było zawyżenie sposobu określenia odsetek w tytule wykonawczym Nr [...]; przedawnienie egzekwowanych zobowiązań; niedoręczenie upomnień wymienionych w treści tytułów wykonawczych oraz niezałączenie dowodu ich doręczenia. Podkreślił, iż podtrzymuje argumenty wskazane w piśmie zawierającym zarzuty z dnia 24 października 2013 r. Odnosząc się do zarzutu przedawnienia doprecyzował, iż w przedmiotowej sprawie organ błędnie powołuje się na przerwanie biegu terminu przedawnienia na skutek zajęcia rachunku bankowego Spółki, bowiem zajęcie to było nieskuteczne. Wyjaśnił dodatkowo, iż w dniu 13 grudnia 2013 r. wniósł o umorzenie prowadzonego postępowania egzekucyjnego z uwagi na fakt, iż w związku ze złożoną przez Spółkę korektą zeznania CIT-8 za 2008 r. dochodzone zobowiązania podatkowe wygasły. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. w dniu [...] wydał postanowienie Nr [...], którym umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego Nr [...], Nr [...] o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach [...], [...] i [...]. Po rozpatrzeniu zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wydał postanowienie z dnia [...]. Wskazał brzmienie art. 123 ust. 1 ustawy z dnia 11 października 2013 r. o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1289), oraz art. 33 i art. 34 § 1, § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w brzmieniu obowiązującym do dnia 20 listopada 2013 r. W pierwszej kolejności organ zauważył, że zarzuty zgłoszone przez J. J. dotyczyły postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. na podstawie tytułów wykonawczych o numerach [...] i [...] obejmujących odpowiednio należności z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2008 r. oraz należności z tytułu odsetek od nieuiszczonej w terminie płatności zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za styczeń 2008 r. Tymczasem Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. w dniu [...] wydał postanowienie Nr [...], którym umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego Nr [...]. Postanowienie to podjęto z uwagi na informację wierzyciela przekazaną pismem z dnia 15 lipca 2014 r. o wygaśnięciu zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r. w związku z jego wygaśnięciem na podmiocie głównym z uwagi na złożoną w dniu 12 grudnia 2013 r. korektę zeznania (CIT-8) o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty). Ww. rozstrzygnięcie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego zobowiązany otrzymał w dniu 5 sierpnia 2013 r. Organ powołał się na stanowisko Naczelnego Sadu Administracyjnego, zgodnie z którym wraz z umorzeniem postępowania egzekucyjnego jednocześnie zostaje umorzona egzekucja administracyjna prowadzona w ramach tego postępowania, więc rozpoznanie zarzutów wniesionych przez zobowiązanego na podstawie art. 33 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zmierzających do umorzenia postępowania egzekucyjnego, staje się bezprzedmiotowe i organ egzekucyjny zobowiązany jest umorzyć postępowanie w sprawie zarzutów na podstawie art. 105 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego w związku z art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W analizowanej sprawie umorzenie postępowania egzekucyjnego jest zatem okolicznością o decydującym znaczeniu dla sposobu rozpatrzenia zażalenia na postanowienie organu egzekucyjnego w przedmiocie zarzutów. Organ odwoławczy w obecnym stanie faktycznym nie może zajmować stanowiska w zakresie zarzutów, w szczególności dotyczących nieistnienia obowiązku z uwagi na zawyżenie w tytule wykonawczym Nr [...] kwoty odsetek oraz badać, czy nastąpiło przedawnienie obowiązku dochodzonego na podstawie tego tytułu. Tym samym, zmiana okoliczności faktycznych polegająca na umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego Nr [...] z uwagi na wygaśnięcie obowiązku nim objętego powoduje, że postępowanie w przedmiocie zarzutów na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tego tytułu wykonawczego stało bezprzedmiotowe. Przechodząc natomiast do rozpatrzenia zarzutów dotyczących postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego Nr [...] organ podkreślił, iż wypowiedź wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5 jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Z uwagi na powyższe, organ egzekucyjny wydając zaskarżone postanowienie, nie był uprawniony do zakwestionowania stanowiska dotyczącego przedawnienia zobowiązania, wyrażonego w postanowieniu wierzyciela - Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] o nie uznaniu zarzutów zgłoszonych przez J. J., utrzymanym w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł.. Dokonując oceny zarzutu przedawnienia należności dochodzonych w oparciu o tytuł wykonawczy Nr [...] obejmujący odsetki od nieuiszczonej w terminie płatności zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za styczeń 2008 r. organ podkreślił, iż zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Odsetki od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za styczeń 2008 r. przedawniają się z upływem 5 lat licząc od końca 2008 r. tj. od końca roku podatkowego, w którym powstał obowiązek wpłaty zaliczek. Niemniej jednak, w stosunku do zobowiązania podatkowego z tytułu odsetek od zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za styczeń 2008 r. bieg terminu przedawnienia został przerwany zgodnie z art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, który stanowi, iż bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Jak wynika z akt sprawy, w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec A Sp. z o.o. na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] Nr [...] zastosowano środek egzekucyjny w postaci zajęcia rachunku bankowego Spółki. W dniu 30 czerwca 2009 r. skierowano do Pekao I Oddział Z. zawiadomienie Nr [...] o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego. Dłużnik zajętej wierzytelności zawiadomienie to odebrał w dniu 6 lipca 2009 r. i pismem z dnia 7 lipca 2009 r. poinformował organ egzekucyjny, iż na rachunku bankowym prowadzonym dla Spółki brak jest środków umożliwiających całkowite lub częściowe zrealizowanie zajęcia. O zastosowanym środku egzekucyjnym została również powiadomiona Spółka, która w dniu 6 lipca 2009 r. potwierdziła odbiór ww. zawiadomienia oraz odpisu przedmiotowego tytułu wykonawczego. Powyższe skutkowało przerwaniem biegu terminu przedawnienia zobowiązań Spółki z tytułu odsetek od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za styczeń 2008 r. Odnosząc się do podnoszonej przez zobowiązanego kwestii bezprawnego przyjęcia, iż ww. zajęcie rachunku bankowego stanowi środek przerywający bieg terminu przedawnienia z uwagi na fakt, iż nie było ono skuteczne podkreślić należy, iż stosownie do art. 80 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego dokonuje się przez przesłanie do banku zawiadomienia o zajęciu tej wierzytelności do wysokości egzekwowanej należności pieniężnej wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia w terminie dochodzonej wierzytelności oraz kosztami egzekucyjnymi, wraz z wezwaniem banku do podjęcia określonych czynności. O skuteczności zastosowanego środka egzekucyjnego przesądza doręczenie bankowi lub właściwemu oddziałowi banku zawiadomienia o zajęciu rachunku. Bez znaczenia dla oceny sprawy pozostaje natomiast stan konta na zajętym rachunku bankowym. Zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego dokonane jest z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu i obejmuje kwoty, które nie były zgromadzone na rachunku bankowym w chwili zajęcia, a zostały wpłacone na ten rachunek po dokonaniu zajęcia. Powyższe nie pozwala na uwzględnienie argumentacji J. J. utożsamiającego wierzytelność z rachunku bankowego ze środkami na tym rachunku zgromadzonymi. Rozpatrując zarzut przedawnienia odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe wynikające z przedmiotowej decyzji, organ egzekucyjny zwrócił również uwagę na treść art. 118 § 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym przedawnienie zobowiązania wynikającego z decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności następuje po upływie 3 lat od końca roku kalendarzowego, w którym została doręczona decyzja o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Z uwagi zatem na fakt, iż decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] o solidarnej odpowiedzialności J. J., Członka Zarządu A Sp. z o.o. za jej zobowiązania podatkowe została mu doręczona w dniu 27 września 2011 r. zobowiązania z niej wynikające wygasną w dniu 31 grudnia 2014 r., przy założeniu że nie wystąpią inne okoliczności mające wpływ na bieg terminu przedawnienia. Za nieuzasadniony organ uznał również zarzut braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia. Zgodnie z art. 15 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, egzekucja administracyjna może być wszczęta, jeżeli wierzyciel, po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, przesłał mu pisemne upomnienie, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy szczególne inaczej stanowią. Postępowanie egzekucyjne może być wszczęte dopiero po upływie 7 dni od dnia doręczenia tego upomnienia. Jak wynika z akt sprawy przesyłkę zawierająca upomnienie z dnia [...] J.J. odebrał osobiście w dniu 30 marca 2012 r., co potwierdził na zwrotnym potwierdzeniu odbioru przesyłki poleconej. Dodatkowo organ zaznaczył, iż wbrew twierdzeniu zobowiązanego ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie nakłada na organy egzekucyjne obowiązku doręczenia zobowiązanemu dowodu doręczenia upomnienia. Na powyższe postanowienie J.J. wniósł skargę do WSA w Łodzi zaskarżając je w części utrzymującej w mocy postanowienie NUS w Z. z dnia [...] Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie art. 33 pkt 1, 7 i 8 w zw. z art. 27 § 3 oraz art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym do 20 listopada 2013 r. przez utrzymanie w mocy rozstrzygnięcia organu I instancji w części odnoszącej się do jego zarzutów dotyczących tytułu wykonawczego nr [...]. W uzasadnieniu skargi powtórzył dotychczas podnoszoną argumentację. Wskazał, iż nie zgadza się ze stanowiskiem organu odwoławczego w zakresie podnoszonego przez niego zarzutu przedawnienia należności dochodzonych na podstawie tytułu wykonawczego o numerze [...] obejmującego zaległość z tytułu odsetek od nieuiszczonej w terminie płatności zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za styczeń 2008 r. Podkreślił, iż w jego ocenie zaległość ta - zgodnie z art. 70 l Ordynacji podatkowej - uległa przedawnieniu z dniem 31.12.2013 r. Dodatkowo podniósł, iż wbrew twierdzeniu organu, w przedmiotowej sprawie nie można mówić o przerwaniu biegu terminu przedawnienia na skutek zajęcia rachunku bankowego Spółki dokonanego w 2009 r., gdyż było ono nieskuteczne. Samo wysłanie do banku oraz do Spółki zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego nie może wywoływać skutków w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia, w sytuacji gdy na rachunku tym od dawna nie ma żadnych środków finansowych, a nie został on zlikwidowany jedynie przez zapomnienie. Zakwestionował stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., w którym wyjaśnia, że zgodnie z przepisami art. 27 § 3 oraz art. 26 § 5 pkt l ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w brzmieniu obowiązującym do dnia 20.11.2013 r. organ nie był zobowiązany do przesłania zobowiązanemu dowodu doręczenia upomnienia wraz z odpisem tytułu wykonawczego. Podniósł, iż skoro wierzyciel był zobowiązany do przesłania dowodu doręczenia upomnienia organowi egzekucyjnemu to tym bardziej winien go przesłać zobowiązanemu w celu umożliwienia zweryfikowania mu podpisu złożonego na tym dowodzie doręczenia. Ponadto podniósł, iż w jego ocenie organ w ogóle nie rozważył, czy zastosowany wobec niego środek egzekucyjny jest zbyt uciążliwy przy odniesieniu się do jego sytuacji majątkowej i zdrowotnej. W trybie art. 106 § 3 p.p.s.a. wniósł o dopuszczenie dowodu z dokumentów załączonych do wniosku o przyznanie prawa pomocy, dotyczących jego sytuacji zdrowotnej i finansowej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Postanowieniem z dnia 30 stycznia 2015 r. starszy referendarz sądowy w WSA w Łodzi odmówił skarżącemu przyznania prawa pomocy. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje; Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Natomiast, w myśl art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. nr 270 t.j. dalej p.p.s.a.), sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1/ uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi: a/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b/ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c/ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 2/ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach; 3/ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach. Z wymienionych przepisów wynika, iż sąd bada legalność zaskarżonej decyzji pod kątem jej zgodności z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Przeprowadzona przez Sąd w niniejszej sprawie kontrola aktu administracyjnego we wskazanym wyżej aspekcie nie wykazała, aby zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa w stopniu obligującym do jego wyeliminowania z obrotu prawnego. W niniejszej sprawie należy ocenić, czy organ wydał zasadne postanowienie w przedmiocie złożonych przez skarżącego zarzutów z dnia 24 października 2013 r. Podstawą prowadzenia postępowania egzekucyjnego są tytuły wykonawcze a. [...] obejmujący zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2008 r. b. [...] obejmujący zaległość z tytułu odsetek od nieuiszczonej w terminie płatności zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za styczeń 2008 r. Podstawą ich wystawienia jest decyzja z dnia [...] nr [...] uchylająca decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] nr [...] orzekającą o solidarnej odpowiedzialności J. J. – członka zarządu Spółki z o. o. A za zaległości podatkowe spółki w części dotyczącej zaległości w podatku od towarów i usług za maj 2009 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego i w tej części umarzającą postępowanie w sprawie, a w pozostałej części (dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych za 2008 r.) utrzymującej decyzję w mocy. Wyrokiem dnia 27 grudnia 2012 r. WSA w Łodzi oddalił skargę na ww. decyzję, wyrok ten został zaskarżony przez zobowiązanego do NSA. Powyższe tytuły skarżący odebrał w dniu 17 października 2013 r. Podstawą zarzutów skarżącego było: 1. Egzekwowane obowiązki zostały określone niezgodnie z treścią obowiązków wynikających z decyzji, w szczególności odsetki w tytule wykonawczym – art. 33 § 1 pkt. 3; 2. Egzekwowane zobowiązania są już przedawnione – art. 33 § 1 pkt. 1; 3. Nie otrzymał upomnień i brak dowodów ich doręczenia – art. 33 § 1 pkt. 7; 4. Zbytnia uciążliwość środka egzekucyjnego – art. 33 § 1 pkt. 8 Po wydaniu decyzji przez organ drugiej instancji pozostały do rozpatrzenia zarzuty od pkt. 2 do pkt. 4 Zgodnie z art. 33 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ( Dz. U. z 2012 r poz. 1015 ze zm ) § 1. Podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być: 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4; 4) błąd co do osoby zobowiązanego; 5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; 6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; 7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1; 8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27, a w zagranicznym tytule wykonawczym - wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy. § 2. W egzekucji należności pieniężnych, o których mowa w: 1) art. 2 § 1 pkt 8 - zobowiązanemu przysługują zarzuty określone w § 1 pkt 6, 8 i 9; 2) art. 2 § 1 pkt 9 - zobowiązanemu przysługują zarzuty określone w § 1 pkt 6 i 8-10. W myśl art. 34 tej ustawy § 1. Zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 § 1 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. W przypadku, o którym mowa w art. 33 § 2, stanowiska wierzyciela nie wymaga się. § 1a. Jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. § 2. Na postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela przysługuje zażalenie. § 3. (uchylony). § 4. Organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. § 5. Na postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów służy zobowiązanemu oraz wierzycielowi niebędącemu jednocześnie organem egzekucyjnym zażalenie. Zażalenie na postanowienie w sprawie zarzutów podlega rozpatrzeniu w terminie 14 dni od dnia doręczenia organowi odwoławczemu. W przedmiocie tych zarzutów zostało w dniu [...] wydane postanowienie wierzyciela, w którym nie uznano zgłoszonych zarzutów. To postanowienie zostało utrzymane w mocy postanowieniem z dnia [...]. Istotne jest, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. w dniu [...] wydał postanowienie Nr [...], którym umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego Nr [...]. Postanowienie to podjęto z uwagi na informację wierzyciela przekazaną pismem z dnia 15 lipca 2014 r. o wygaśnięciu zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r. w związku z jego wygaśnięciem na podmiocie głównym z uwagi na złożoną w dniu 12 grudnia 2013 r. korektę zeznania (CIT-8) o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty). Dlatego organ odwoławczy uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej zarzutów zgłoszonych w piśmie z dnia 24 października 2013 r. na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]i w tej części umorzył postępowanie i zrobił to prawidłowo. Oceniając II część zaskarżonego postanowienia należy podzielić stanowisko organu. Organ egzekucyjny wydając zaskarżone postanowienie, nie był uprawniony do zakwestionowania stanowiska dotyczącego przedawnienia zobowiązania, wyrażonego w postanowieniu wierzyciela o nie uznaniu zarzutów zgłoszonych przez J. J., utrzymanym w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. Należy podzielić stanowisko z odpowiedzi na skargę, zgodnie z którym nie doszło do przedawnienia bowiem zawiadomieniem z dnia 9 maja 2011 r. Sąd Rejonowy w Ł. na wniosek organu egzekucyjnego dokonał wpisu hipoteki przymusowej w księdze wieczystej utworzonej dla nieruchomości należącej do Spółki celem zabezpieczenia ww. należności. Zgodnie natomiast z art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowana tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu. Odnosząc się natomiast do zarzutu przedawnienia odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe wynikające z przedmiotowej decyzji - art. 118 § 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym przedawnienie zobowiązania wynikającego z decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności następuje po upływie 3 lat od końca roku kalendarzowego, w którym została doręczona decyzja o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Z uwagi zatem na fakt, iż decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] Nr [...] o solidarnej odpowiedzialności J. J., członka Zarządu A Sp. z o.o. za jej zobowiązania podatkowe została doręczona J.J. w dniu 27.09.2011 r. zobowiązania z niej wynikające co do zasady wygasłyby w dniu 31.12.2014 r. Zauważyć jednak należy, iż w dniu 03.07.2014 r. organ egzekucyjny - zawiadomieniem Nr [...] - dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego świadczenie z zaopatrzenia emerytalnego oraz z ubezpieczenia społecznego w Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych II Oddział w Ł.. Zawiadomienie to doręczono zobowiązanemu w dniu 17.07.2014 r., zaś dłużnikowi zajętej wierzytelności w dniu 08.07.2014 r. Zastosowanie tego środka egzekucyjnego skutkowało przerwaniem biegu ww. terminu przedawnienia. Stosownie bowiem do art. 118 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, do zobowiązań podatkowych wynikających z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej stosuje się odpowiednio przepisy art. 70 § 2 pkt l, § 3 i 4, z tym że termin biegu przedawnienia po jego przerwaniu wynosi 3 lata. Nie są zasadne zarzuty dotyczące upomnienia. Przesyłkę zawierająca upomnienie z dnia [...] J.J. odebrał osobiście w dniu 30 marca 2012 r., co potwierdził na zwrotnym potwierdzeniu odbioru przesyłki poleconej. Dodatkowo organ zaznaczył, iż wbrew twierdzeniu zobowiązanego ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie nakłada na organy egzekucyjne obowiązku doręczenia zobowiązanemu dowodu doręczenia upomnienia. W toku postępowania nie dokonano zajęcia samochodu będącego własnością zobowiązanego nie są zatem zasadne zarzuty dotyczące uciążliwości środka egzekucyjnego. Zarzuty pełnomocnika strony skarżącej zawarte w piśmie z dnia 9 kwietnia 2015 r są niezasadne. Jak wyżej wskazano nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, bowiem zawiadomieniem z dnia 9 maja 2011 r. Sąd Rejonowy w Ł. na wniosek organu egzekucyjnego dokonał wpisu hipoteki przymusowej w księdze wieczystej utworzonej dla nieruchomości należącej do Spółki celem zabezpieczenia ww. należności. Zgodnie natomiast z art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowana tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r sygn. akt SK 40/12 podzielić należy pogląd organu odwoławczego, iż wyrok ten został wydany na tle konkretnych okoliczności faktycznych i nie należy dokonywać jego wykładni w oderwaniu od stanu faktycznego sprawy będącej przedmiotem tego orzeczenia . Ponadto jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 października 2013 r sygn. akt I FSK 1667/12 który – odnosząc się do ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego uznał , że "cytowane orzeczenie dotyczy przepisu obowiązującego do końca 2002 r tj. art. 70 § 6 ordynacji podatkowej i nie ma zastosowania w tej sprawie tj. art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej. Poza tym w uzasadnieniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego na stronie 41-42 wskazano na ograniczone zastosowanie powyższego wyroku .Także w treści uzasadnienia postanowienia WSA w Łodzi z dnia 19 marca 2004 r sygn. akt I SA/Łd1460/13 odrzucającego skargę podatnika o wznowienie postępowania sądowego Sąd stwierdził , że orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r nie mogło stanowić podstawy do wznowienia postępowania sądowego zakończonego prawomocnym wyrokiem WSA z dnia 20 grudnia 2012 r sygn. akt I SA/Łd 589/12 gdyż wystąpienie z wnioskiem o wznowienie postępowania na podstawie art. 272 § 1 p.p.s.a. jest możliwe w przypadku gdy Trybunał orzekł w nim o niekonstytucyjności aktu normatywnego na podstawie którego zostało wydane orzeczenie. WSA w Łodzi w sprawie zakończonej prawomocnym wyrokiem z dnia 20. 12. 2012 r sygn. akt I SA/Łd 589/12 zastosował art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej. Natomiast wyrok Trybunału dotyczy wyłącznie stwierdzenia niezgodności z konstytucją art. 70 § 6 powyższej ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 1998 r do dnia 31 grudnia 2002 r. Sąd nie podzielił poglądu pełnomocnika skarżącego, iż z uwagi na akcesoryjny charakter odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki zobowiązania skarżącego mogły wygasnąć na skutek przedawnienia zobowiązań spółki niezależnie od braku upływu 3 –letniego terminu o którym mowa w art. 118 § 2 Ordynacji podatkowej – z przyczyn wskazanych powyżej. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił. ms