I SA/Gd 1463/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Sędzia WSA Bogusław Woźniak, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Sylwia Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 stycznia 2014 r. sprawy ze skargi G.S. na czynność Wojewody Pomorskiego z dnia 21 sierpnia 2013 r., nr [...] w przedmiocie weryfikacji wniosku o zwrot utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości w parkach narodowych oraz rezerwatach przyrody za rok 2012 oddala skargę. Działając na podstawie § 2 ust 3 rozporządzenia ministra finansów z dnia 28 maja 2007 r. w sprawie zwrotu utraconych przez gminy dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości w parkach narodowych, rezerwatach przyrody oraz przedsiębiorców o statusie centrum badawczo-rozwojowego (Dz.U nr 102 poz.696 ze zm) Gmina w dniu 22 marca 2013 r. złożyła wniosek o zwrot utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości w parkach narodowych, rezerwatach przyrody oraz przedsiębiorców o statusie centrum badawczo-rozwojowego za 2012 r., w którym wskazała, iż należna Gminie rekompensata za 2012 wynosić powinna 12.516.984,00 zł. w tym za tereny różne (tj. tereny pod wałami ochronnymi i położone w międzywałach) - 57.028,12 zł i za miesiące I – XI 5.232,09 zł za m-c XII (Dom L.), tereny przemysłowe - 252,63,00 zł, - inne tereny zabudowane -126,00 zł,- tereny rekreacyjno - wypoczynkowe-15.561,00 zł, - drogi -25.374,29 zł, - wody stojące inne niż jeziora - 2.900,53 zł, - grunty zadrzewione i zakrzewione - 709.002,00 zł, - grunty stanowiące nieużytki -11.546.241,84 zł, a także za parking K. - 978,39 zł, parking leśny -11.718,00 zł. Wojewoda poinformował Gminę w piśmie z dnia 21 sierpnia 2013 r., że zaopiniował negatywnie wniosek i nie uwzględnił żądania Gminy o zwrot utraconych dochodów w związku z posiadanymi na terenie Parku Narodowego gruntami sklasyfikowanymi jako: Tr- tereny różne ( nie zostały objęte rekompensatą, na kwotę 62.260,21 zł), Lz - grunty zadrzewione i zakrzewione (nie zostały objęte rekompensatą na kwotę 709.002,00 zł), N - grunty stanowiące nieużytki (nie zostały objęte rekompensatą na kwotę 11.546.241,84 zł). Jednocześnie uwzględniono wniosek w pozostałym zakresie za grunty sklasyfikowane jako - Ba tereny przemysłowe (na 252,63 zł), Bz - tereny rekreacyjno- wypoczynkowe (na 15.561,00 zł), Bi - inne tereny zabudowane (na 126,00 zł), Dr -drogi (na 25.374,29 zł), Ws - wody stojące (2900,53 zł), parking K. (na 978,39 zł), parking leśny (na 11.718 zł), budynki (na kwotę 94.207,72 zł) i budowle (na kwotę 48.361,44 zł). Stanowiło to łączną kwotę zwrotu utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości przysługującą Gminie za 2012 r. w wysokości 199.480 zł. Pismem z dnia 27 sierpnia 2013 r. Gmina wezwała Wojewodę do usunięcia naruszenia prawa polegającego na pozbawieniu rekompensaty, która powinna jej przysługiwać w całkowitej kwocie 12.516.984,00 zł i wniosła o zmianę zaskarżonego orzeczenia w części negatywnie rozpatrzonej przez Wojewodę. Gmina zarzuciła organowi, że odmawiając wypłaty rekompensaty we wnioskowanej wysokości nie uwzględnił faktu prowadzenia przez Park Narodowy działalności gospodarczej, która wyłącza możliwość zwolnienia tych kategorii nieruchomości gruntowych z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 9 i pkt 10 Wobec braku odpowiedzi Wojewody, Gmina złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, wnosząc o uchylenie jego czynności w części odmawiającej przyznania rekompensaty. Działaniu Wojewody ego skarżąca zarzuciła naruszenie norm prawa materialnego: 1) art. 7 ust 1 pkt 8, 9 i 10 oraz art. 7 ust 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez ich błędną interpretację w związku z art. 8a ust 1, art. 8b ust 2 pkt 14, art. 8h ust 1 pkt od 4) do 15) ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody (Dz. tj. 2013 nr 627) oraz w związku z art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, 2) błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, iż Gminie za grunty objęte w/w wnioskiem rekompensata w całości nie przysługuje, podczas gdy ze stanu faktycznego w sprawie wynika, iż Park Narodowy prowadzi działalność gospodarczą na wszystkich gruntach i budowlach objętych w/w wnioskiem zatem nie może korzystać ze zwolnienia o jakim mowa w art. 7 ust 1 pkt 9 i 10 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, co w konsekwencji oznacza konieczność przyznania rekompensaty za te grunty na podstawie art. 7 ust 4 w/w ustawy, 3) naruszenie § 4 rozporządzenia ministra finansów z dnia 28 maja 2007 r. w sprawie zwrotu utraconych przez gminy dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości w parkach narodowych, rezerwatach przyrody oraz przedsiębiorców o statusie centrum badawczo-rozwojowego (Dz.U. 2007 nr 102 poz.696 ze zm.) poprzez niewskazanie przez Wojewodę przyczyn negatywnego rozpoznania w części w/w wniosku Gminy (tj. w zakresie kwoty 12.317.504 zł) przed wydaniem orzeczenia o wysokości przyznanych środków oraz nie wezwanie Gminy do poprawy ewentualnych błędów wniosku oraz nieprzeprowadzenie wystarczającego postępowania dowodowego w kwestii ustalenia stanu faktycznego w sprawie, w tym w zakresie ustalenia czy Park Narodowy będący od 1 stycznia 2012 r. osobą prawną zdolną do prowadzenia działalności gospodarczej prowadzi na gruntach będących w jego posiadaniu a o jakich mowa w art. 7 ust 1 pkt 9 i 10 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, działalność gospodarczą, W związku z tym strona skarżąca wniosła o uznanie przez sąd za bezskuteczną czynność Wojewody ego w zakresie negatywnej weryfikacji wniosku Gminy z dnia 22 marca 2013 r. o zwrot utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości w parkach narodowych, rezerwatach przyrody oraz przedsiębiorców o statusie centrum badawczo-rozwojowego za 2012 r. W uzasadnieniu skargi Gmina wskazała, że Park Narodowy na gruntach oznaczonych jako TR -tereny rożne, N - grunty stanowiące nieużytki, Lz - grunty zadrzewione i zakrzewione, a będących w jego posiadaniu, prowadził w 2012r. jak i obecnie w sposób zorganizowany i ciągły działalność gospodarczą, o jakiej mowa w art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, polegająca m.in. na odpłatnym prowadzeniu parkingów, sprzedaży zezwoleń uprawniających do połowu ryb, sprzedaży drewna, trzciny i siana, pobierania opłat za wstęp i korzystanie z obiektów i urządzeń Parku, pobierania opłat za fotografowanie i nakręcanie filmów ze szlaku i poza szlakiem na terenie całego Parku, wykonywania usług turystycznych, sprzedaży wydawnictw, folderów, wynajmu pokoi gościnnych, prowadzenia działalności muzealnej, dzierżawy nieruchomości pod prywatny biznes, (np. przez dzierżawę gruntu przez firmę A. z Ł. pod "wyrzutnię rakiet"), dzierżawy nieruchomości pod działalność rolną oraz wykonywaniu innych usług dla podmiotów gospodarczych i osób fizycznych. Nieruchomości deklarowane przez Park jako nieużytki to między innymi wydmy, zagłębienia między wydmowe, zastoiska, zadrzewienia - tereny, przez które przebiegają szlaki turystyczne, a za wstęp na szlak jak i udostępnianie parku pod np. filmowanie i fotografowanie ze szlaku i poza szlakiem, park pobiera opłaty o jakich mowa w art. 12 ust 3 ustawy o ochronie przyrody, które stanowią obecnie jego przychód na podstawie art. 8h ust 1 pkt 4 ustawy o ochronie przyrody. Na podstawie wskazanych w skardze zarządzeń park pobiera opłaty, o jakich mowa w tych zarządzeniach, a opłaty te stanowią dochód własny Parku. Prócz wpływu z opłat, Park sprzedaje trzcinę i siano. Ponadto Park uzyskuje znaczne wpływy z działalności gospodarczej polegającej na wydzierżawianiu gruntów. W odpowiedzi na skargę Wojewoda wniósł o jej odrzucenie, a w części merytorycznej o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności z prawem zaskarżonych decyzji i postanowień a także innych niż decyzje i postanowienia czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień i obowiązków wynikających z przepisów prawa (art. 3 § 2 pkt 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 20002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz.U 2012 , poz. 270 ze zm.; dalej jako P.p.s.a.) w wyniku takiej kontroli Sąd może orzec o bezskuteczności czynności, o której mowa w art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. ( art. 146 § 1 P.p.s.a.) oraz uznać uprawnienie wynikające z przepisów prawa ( art. 146 § 1 P.p.s.a.) Z przepisu art. 134 § 1 ustawy P.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Jego wykładnia wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony granicą praw i obowiązków Sądu wyznaczoną w art. 134 § 1 P.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami mianowicie: legalnością działań organu podatkowego oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Powyższe oznacza, że Sąd naruszyłby ten przepis jedynie wówczas, gdyby przekroczył określone wyżej granice danej sprawy albo gdyby ograniczył się w ocenie legalności tylko do zarzutów i wniosków skargi. Tak rozumiejąc swoją rolę Sąd uznał, że w ustalonym stanie faktycznym skarga Gminy nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona czynność Wojewody nie narusza prawa. Odnosząc się na wstępie do treści odpowiedzi na skargę nie można się zgodzić z twierdzeniami Wojewody, że skarga Gminy zasługuje na odrzucenie z powodu naruszenia przez Gminę art 53 § 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Gmina złożyła skargę do WSA dopiero po uprzednim wezwaniu Wojewody w trybie w/w przepisu do usunięcia naruszenia prawa. Wezwanie zostało Wojewodzie doręczone w dniu 5 września 2013 r. a skarga do WSA została skierowana w dniu 18 października 2013 r. Wojewoda tym samym otworzył Gminie drogę do wniesienia skargi do sądu administracyjnego. Nie można też zgodzić się z twierdzeniami Wojewody, że podstawą do oddalenia skargi Gminy może być naruszenie przez nią art. 54 § 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Gmina składając skargę bezpośrednio do sądu administracyjnego nie naruszyła 60 dniowego terminu o jakim mowa w art. 53 § 3 w/w ustawy, gdyż skarga ta w wymaganym czasie za pośrednictwem sądu trafiła do Wojewody. Termin na złożenie skargi mijał w dniu 5 listopada 2013 r. , a już pismem z dnia 21 października 2013 r., WSA w Gdańsku przekazał skargę Wojewodzie, o czym poinformował pełnomocnika Gminy (pismo z WSA w Gdańsku doręczone 29 października 2013 r). Zgodnie bowiem z postanowieniem NSA z 7 października 2010 r., II FSK 1418/2010 http://orzeczenia.nsa.gov.pl, LexPolonica nr 2416466 "Skarga wniesiona do organu niewłaściwego powinna być przez ten organ odesłana organowi właściwemu, a o zachowaniu terminu do wniesienia skargi, określonego w art. 53 § 1 p.p.s.a. decyduje data nadania skargi przez ten organ na adres właściwego organu. Organ przekazujący skargę organowi właściwemu powinien działać w tej materii niezwłocznie, mając na uwadze upływ terminu do wniesienia skargi oraz konstytucyjne prawo strony do sądu. Odnosząc się natomiast do kwestii merytorycznych spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy Gmina utraciła dochody z tytułu podatku od nieruchomości w związku z wynikającym z art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l. zwolnieniem w podatku od nieruchomości w wymiarze określonym we wniosku, a tym samym czy skutecznie mogła domagać się ich zwrotu. W ocenie organu w stosunku do tej części gruntów wchodzących w skład Parku Narodowego, które stanowią oznaczone jako TR – tereny różne nieużytki, grunty zadrzewione i zakrzewione Gmina nie mogła domagać się zwrotu utraconych dochodów, ponieważ ze względu na rodzaj wyżej wskazanych nieruchomości, nie mogły one wygenerować dochodu Gminy w postaci podatku od nieruchomości, jako objęte dodatkowym zwolnieniem, określonym w art. 7 ust. 1 pkt 9 i 10 u.p.o.l. Strona skarżąca wywodzi natomiast, że dochód mógł być wygenerowany, a tym samym w związku z jego utratą, Gminie przysługuje jego zwrot. W ocenie strony skarżącej organ nie wziął bowiem pod uwagę, że określone w 7 ust. 1 pkt 9 i 10 u.p.o.l. zwolnienie dla gruntów stanowiących nieużytki, grunty pod wałami ochronnymi oraz tereny zadrzewione i zakrzewione nie obejmuje gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Przechodząc do merytorycznego rozpoznania sprawy wskazać należy na treść art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l., zgodnie z którym zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty położone na obszarach objętych ochroną ścisłą, czynną lub krajobrazową, a także budynki i budowle trwale związane z gruntem, służące bezpośrednio osiąganiu celów z zakresu ochrony przyrody - w parkach narodowych oraz w rezerwatach przyrody. Jak stanowi natomiast ust. 4 przywoływanego przepisu, z tytułu zwolnień z podatków i opłat, o których mowa w ust. 1 pkt 8 jednostkom samorządu terytorialnego przysługuje z budżetu państwa zwrot utraconych dochodów. Zasady zwrotu zostały natomiast określone w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 maja 2007 r. w sprawie zwrotu utraconych przez gminy dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości w parkach narodowych, rezerwatach przyrody oraz przedsiębiorców o statusie centrum badawczo-rozwojowego (Dz.U 2007, Nr 102, poz. 696 ze zm.), zgodnie z którym, gmina we wniosku wykazuje wysokość utraconych dochodów, a następnie składa wniosek do właściwego wojewody w terminie do dnia 31 marca roku następującego po roku, w którym nastąpiło zwolnienie z podatku od nieruchomości, wykazując faktyczne roczne skutki zwolnień ustawowych, wynikające z decyzji oraz deklaracji podatkowych, na dany rok podatkowy według stanu na dzień 31 grudnia roku, za który sporządzany jest wniosek. We wniosku gmina jest obowiązana wykazać podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości odrębnie dla gruntów, budynków i budowli, stawki podatku od nieruchomości, ustalone przez radę gminy, obowiązujące w roku, za który sporządzany jest wniosek i wysokość utraconych dochodów, ustaloną jako suma kwot wyliczonych odrębnie dla gruntów, budynków i budowli na podstawie danych, o których mowa w pkt 1 i 2. Zgodnie z § 4 Rozporządzenia, właściwy wojewoda sprawdza prawidłowość sporządzonych wniosków pod względem rachunkowym oraz formalnym, a następnie w terminie do dnia 31 sierpnia roku następującego po roku, w którym nastąpiło zwolnienie, właściwy wojewoda przekazuje na rachunek budżetu gminy kwotę środków stanowiącą równowartość wysokości utraconych dochodów z tytułu zwolnień (§ 5). Z przywoływanych przepisów wynika w sposób nie budzący wątpliwości, że ratio legis powyższej regulacji jest zrekompensowanie jednostkom samorządu terytorialnego utraty dochodów z tego powodu, że grunty znajdujące się na ich terenie zostały z określonych przyczyn zwolnione z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Potwierdzeniem założenia ustawodawcy co do zakresu stosowania przepisu art. 7 ust. 4 jest brzmienie ust. 5 zawierającego delegację ustawową dla Ministra Finansów. W normie tej wyraźnie wskazano, że zwrot utraconych dochodów ma służyć zabezpieczeniu budżetów gmin przed utratą dochodów z tytułu zwolnień w opłatach i podatkach. Istotą tejże regulacji jest przy tym to, że zwrot utraconych dochodów nie następuje za wszystkie grunty, budynki i budowle, które zostały objęte zwolnieniem z podatku od nieruchomości, a jedynie te, które zostały wskazane w art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l. Będą to grunty położone na obszarach objętych ochroną ścisłą, czynną lub krajobrazową, a także budynki i budowle trwale związane z gruntem, służące bezpośrednio osiąganiu celów z zakresu ochrony przyrody - w parkach narodowych oraz w rezerwatach przyrody. Podkreślenia wymaga więc to, że rekompensatą z budżetu państwa objęte zostały tylko te dochody jednostek samorządu terytorialnego, które jednostka samorządu terytorialnego otrzymałaby, gdyby grunty te nie zostały zwolnione z opodatkowania z uwagi na ich położenie w na obszarach objętych ochroną ścisłą, czynną lub krajobrazową, a w przypadku budynków i budowli trwale związanych z gruntem z uwagi na ich przeznaczenie do bezpośredniego osiągania celów z zakresu ochrony przyrody i położenie w parkach narodowych oraz w rezerwatach przyrody. Wniosek o zwrot utraconych dochodów nie obejmuje tym samym tych gruntów, budowli i budynków, które z mocy ustawy zostały zwolnione z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1-7 i 9-14 u.p.o.l. lub nie podlegają opodatkowaniu zgodnie z art. 2 ust. 2 i 3 u.p.o.l. Oczywistym jest przy tym, że z tytułu tych zwolnień zostaje uszczuplony budżet jednostki samorządu terytorialnego. Jednakowoż prawo domagania się zwrotu utraconych dochodów ograniczone zostało wyłącznie do sytuacji zwolnienia, o jakiej mowa w art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l. Tym samym, nawet wówczas, gdy znajdują się one na terenach objętych ochroną przyrody, podlegają wyłączeniu z tej ogólnej powierzchni gruntów, jako te, co do których prawo do rekompensaty nie przysługuje. Reasumując stwierdzić należy, że rekompensatą objęte są więc tylko te dochody, które jednostka samorządu terytorialnego utraciła w następstwie zwolnienia z podatku od nieruchomości gruntów z uwagi na to, że są one położone na obszarze objętym ochroną ścisłą, czynną lub krajobrazową, a w przypadku budynków i budowli jeśli znajdują się w parkach narodowych oraz w rezerwatach przyrody i służą bezpośrednio osiąganiu celów z zakresu ochrony przyrody. Zwrot nie przysługuje natomiast za dochody utracone przez jednostkę samorządu terytorialnego z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości gruntów, budowli i budynków, które zostały objęte tym zwolnieniem na mocy innego przepisu. Tym samym jeżeli zwolnione na podstawie art. art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l. grunty, podlegałyby zwolnieniu także z innych przyczyn, a więc w związku z odrębną podstawą wymienioną w art. 7 u.p.o.l., powyższa okoliczność wyłącza możliwość skutecznego domagania się zwrotu utraconych dochodów przez jednostkę samorządu. W sytuacji gdyby grunty te nie były zwolnione z opodatkowania z uwagi na ich położenie w na obszarach objętych ochroną ścisłą, czynną lub krajobrazową, jednostka samorządu i tak nie uzyskałaby bowiem dochodu z ich opodatkowania w związku z ich odrębnym zwolnieniem z podatku od nieruchomości jako nieużytków, gruntów pod wałami ochronnymi oraz gruntów zadrzewionych i zakrzewionych. Podkreślania wymaga, że powyższa wykładnia art. 7 u.p.o.l. nie jest kwestionowana przez strony niniejszego postępowania, a istota sporu sprowadza się do w istocie do ustalenia, czy Park Narodowy prowadzi działalność gospodarczą, co wyłączyłoby możliwość objęcia gruntów zwolnieniem z art. 7 ust. 1 pkt 9 i 10 u.p.o.l. Zgodnie bowiem z powołanymi przepisami, zwolnienie nie obowiązuje wówczas, gdy grunty stanowiące nieużytki, grunty pod wałami ochronnymi oraz grunty zadrzewione i zakrzewione są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. W takim wypadku Gmina uzyskując przychody z podatku od nieruchomości nie jest uprawniona do uzyskania rekompensaty, ta bowiem - co należy jeszcze raz podkreślić - przysługuje w takim zakresie, w jakim Gmina z tytułu obowiązujących zwolnień traci swoje dochody. Ustalenie, że Park Narodowy, prowadzi działalność gospodarczą pozwoliłoby tym samym na przyjęcie, że jedyną podstawą zwolnienia znajdujących się na jego terenie gruntów stanowiących nieużytki, grunty pod wałami ochronnymi oraz grunty zadrzewione i zakrzewione byłby art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l. To z kolei pozwoliłoby Gminie skutecznie domagać się zwrotu utraconych dochodów. Mając na uwadze powyższe, Sąd uznał za prawidłowe postępowanie Wojewody ego, który w ramach formalnej kontroli wniosku Gminy , a więc kontroli dokonywanej z punktu widzenia zgodności z obowiązującymi przepisami prawa, ograniczył prawo Gminy do domagania się zwrotu utraconych dochodów jedynie do tych gruntów budynków i budowli o jakich mowa art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l., niepodlegających równoczesnemu zwolnieniu z podatku na podstawie z art. 7 ust. 1 pkt 9 i 10 u.p.o.l. Poza właściwą interpretacją przepisów prawa, Wojewoda dokonał także prawidłowych ustaleń faktycznych w zakresie, w jakim wskazał, że Park Narodowy w 2012 r. nie prowadzi działalności gospodarczej. Zmiana statusu prawnego Parku Narodowego, który z dniem 1 stycznia 2012 stał się osobą prawną, mogącą prowadzić działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej nie przesądza, że na terenach wyłączonych z rekompensaty przez Wojewodę działalność gospodarcza była prowadzona. Pismem z dnia 17 maja 2013 r. Dyrektor Wydziału Finansów i Budżetu, działający z upoważnienia Wojewody wystąpił do Parku Narodowego z prośbą o udzielenie informacji, czy w roku 2012 park prowadził działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 o swobodzie działalności gospodarczej (j.t. Dz. U. poz. 672 z 2013 ze zm). W odpowiedzi Park pismem z dnia 20 maja 2013 r. poinformował organ, że w roku 2012 takiej działalności nie prowadził. Nadto, w odpowiedzi na kolejne pismo organu z dnia 23 maja 2013 r., udzielił odpowiedzi z dnia 29 maja 2013 r., że budynki po byłej jednostce wojskowej w C. służą bezpośrednio osiąganiu celów z zakresu ochrony przyrody. Pisma te stanowiły podstawę dla organu do dokonania oceny i weryfikacji wniosku o przyznanie rekompensaty, w której uwzględniono budynki w C. a nie uwzględniono terenów objętych skargą ( art. 7 ust. 1 pkt.9 i pkt.10 u.o.p.i.o.l). Ponadto z uwagi na zasadniczą sprzeczność w stanowiskach stron (Gmina - Park) w zakresie prowadzenia, bądź nieprowadzenia działalności gospodarczej, pismem z dnia 9 października 2013 r. organ wezwał Park do doprecyzowania oświadczenia z dnia 20 maja 2013 r. o nieprowadzeniu przez Park działalności gospodarczej, poprzez wyjaśnienie czy Park prowadzi działalność gospodarczą, w rozumieniu ustawy o swobodzie działalność gospodarczej, na następujących terenach Tr - tereny różne (budowle wałów ochronnych, grunty pod wałami ochronnymi i położone w międzywalu), Lz - grunty zadrzewione i zakrzewione, oraz N - grunty stanowiące nieużytki. Z oświadczenia Gminy wynika bowiem, że na tych terenach prowadzona była w 2012 r. w sposób zorganizowany i ciągły działalność gospodarcza polegająca na odpłatnym prowadzeniu parkingów, sprzedaży zezwoleń uprawniających do połowu ryb, sprzedaży drewna i trzciny, siana, pobierania opłat za wstęp i korzystanie z obiektów i urządzeń parku, pobierania opłat za fotografowanie i nakręcanie filmów ze szlaku i poza szlakiem na terenie całego parku, wykonywanie usług turystycznych i sprzedaż wydawnictw i folderów, wynajem pokoi gościnnych, prowadzenie działalności muzealnej, dzierżawy nieruchomości pod prywatny biznes ( np. dzierżawa gruntu przez firmę A. z Ł. pod wyrzutnie rakiet), dzierżawa nieruchomości pod działalność rolną oraz wykonywanie innych usług dla podmiotów gospodarczych i osób fizycznych. W piśmie wskazano, ze zdaniem Gminy, deklarowane przez Park nieużytki to między innymi wydmy, zagłębienia miedzy wydmowe, zastoiska, zadrzewienia - tereny przez które przebiegają szlaki turystyczne , a za wstęp na szlaku pobierane są opłaty. Organ poprosił również o uwzględnienie w wyjaśnieniu następującej kwestii tj.: jaka działalność z wyszczególnionych przez gminę, stanowi działalność ustawową parku, a która jest działalnością gospodarczą, w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej tj. nastawioną na zysk rozumiany jako kategoria ekonomiczna i prawna. W piśmie z dnia 16 października 2013 r. skierowanym do Wojewody Park podtrzymał swoje stanowisko zawarte w oświadczeniu z dnia 20 maja 2013 r. , tj. że nie prowadził działalności nastawionej na zysk, w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej w roku 2012, na terenach objętych skargą. Dodatkowo Park wyjaśnił, że istnieje zasadnicza różnica pomiędzy m Parkiem Narodowym a np. Państwowym Gospodarstwem Leśnym. Ten pierwszy (PN) w przeciwieństwie do drugiego (PGL) prowadzi wyłącznie działalność służąca osiąganiu celów ustawowych ( art. 5 pkt.22 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody), tzn. działalność ochronną, tworzącą niesprzedawalne usługi ekosystemów o charakterze publicznym. Według Parku fakt, iż działalność ta ma charakter odpłatny, nie może być utożsamiany z osiąganiem zysku w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, albowiem każdą z prowadzonych przez park działalności determinują potrzeby przyrody. Przykładem są np. opłaty za wstęp, fotografowanie i inne rodzaje udostępniania parku. Opłaty te pobierane są czasowo (maj-wrzesień), jako że limitowanie dostępu gwarantuje osiąganie wyznaczonych celów ochronnych, i to tylko w tych miejscach gdzie presja turystów jest duża i zagraża przyrodzie. Gdyby Park prowadził działalność gospodarczą to zapewne pobierałby opłaty w sposób ciągły i maksymalny, w celu maksymalizacji zysków, jak to ma miejsce w przypadku przedsiębiorców. To samo dotyczy np. podkosów. Koszenie łąk i sprzedaż drewna wynika z wymagań ekosystemów, a nie wysoko towarowego rolnictwa i maksymalizacji zysków. Pożytki drzewne wynikają z usuwania drzew niepożądanych, zakwalifikowanych do usunięcia ze względów siedliskowych. To samo dotyczy wyrzutni rakiet, wydawnictw, wynajmu pokoi - jako działalności ustawowej. Według Parku, zarzut Gminy dotyczący wykonywania innych usług dla podmiotów gospodarczych i osób fizycznych, jest niezgodny z rzeczywistością, albowiem Park nie prowadził w 2012 r. żadnych usług dla podmiotów gospodarczych i osób fizycznych poza wymienionymi w ustawie. Na podstawie tej odpowiedzi Wojewoda, zdaniem Sądu, prawidłowo ocenił sytuację w sprawie. Istnieje bowiem zasadnicza różnica miedzy działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej a działalnością ustawową parku, której nie dostrzega skarżąca. Wszystkie działania Parku zamykają się w granicach ustawowych podejmowane są w wykonaniu ustawy, w celach ochronnych. Stworzona przez ostatnią nowelizację ustawy o ochronie przyrody, możliwość prowadzenia działalności gospodarczej przez parki jako osoby prawne, oznacza możliwość jej prowadzenia poza zakresem ustawowym. W przedmiotowej sprawie jednak nie ma to miejsca, a tym bardziej nie ma to miejsca na terenach objętych skargą tj. Tr, Lz, N. Powyższą argumentację potwierdza również fakt przeznaczania przychodów na cele ustawowe, co w przypadku działalności gospodarczej nie jest konieczne, (art.8 h ustawy o ochronie przyrody). Oznacza to, że po zmianie ustawowej statusu prawnego, Park funkcjonuje jak dotychczas. Różnica polega na tym, że przychody z działalności ustawowej obowiązkowo przeznaczone są na cele ustawowe, zamiast odprowadzania ich do budżetu państwa, po to tylko, aby ich z powrotem nie otrzymywać w formie dotacji na działalność ustawową. Do tej pory bowiem, środki te były zwracana jednostce z przeznaczeniem na prowadzenie jej działalności ustawowej w formie dotacji celowej. Obecnie, dotacje z budżetu stanowią uzupełnienie jej potrzeb finansowych (np. wynagrodzenia, remonty itp.). Z powyższej argumentacji, w ocenie Sądu, jednoznacznie wynika, że istnieje zasadnicza różnica między działalnością ustawową a działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Ta pierwsza realizuje postanowienia ustawy w celu przez nią określonym. W przypadku działalności gospodarczej, przedsiębiorca sam określa rodzaj prowadzonej przez siebie działalności. Z definicji działalności gospodarczej wynika, że jest to działalność o charakterze ciągłym, co nie ma miejsca w przypadku Parku, o czym wyżej. Nadto, Park nie ma swobody w gospodarowaniu wypracowanymi środkami, gdyż w całości musi przeznaczyć je na działalność ustawową. Ustawa o ochronie przyrody zezwala parkom na prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, lecz Park takiej działalności, jak wynika z jego oświadczenia, w roku 2012 nie prowadził, a wszystkie wypracowane w tym roku środki przeznaczył na działalność ustawową. Powoływanie się przez skarżącą na składaną przez Park deklarację na podatek od nieruchomości za rok 2012, jako argument przesądzający o tym, że skoro wszystkie zadeklarowane przez park w deklaracji ZN-l/B grunty ujęto w poz.24 (art. 7 ust.1 pkt.8 u.o.p.i.o.l ), to należy przez to rozumieć, iż wszystkie zajęte są na potrzeby działalności gospodarczej, jest błędne. Zwrot utraconych dochodów - przyznawany w trybie art. 7 ust.4 u.o.p.i.o.l nie jest podatkiem od nieruchomości. Jest to inna kategoria ekonomiczna i prawna. Park słusznie wpisał w poz. 24 deklaracji wszystkie grunty będące w jego posiadaniu, albowiem od wszystkich powinien być zwolniony z podatku od nieruchomości. Natomiast nie za wszystkie dostaje ekwiwalent, o którym mowa w innym akcie prawnym. Nie są również dowodem na prowadzenie działalności gospodarczej, wydane przez Park liczne zarządzenia. Są to regulacje wydane w celu realizowania obowiązków ustawowych. Regulacje te nie dowodzą prowadzenia działalności gospodarczej. W ocenie Sądu nie zachodzi również naruszenie par.4 rozporządzenia ministra finansów z dnia 28 maja 2007 r. (Dz. U. Nr 102, poz.696 z 2007 ze zm), w sposób określony w skardze. Przepis ten dotyczy usunięcia braków formalnych wniosku, sprawdzenia wniosku pod względem rachunkowym i formalnym, co organ uczynił. Obowiązkiem Wojewody, w efekcie dokonanej weryfikacji jest przekazanie środków na rachunek budżetu gminy (par.5 rozporządzenia), co też Wojewoda uczynił. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.