V SA/Wa 3255/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Michał Sowiński, Sędzia WSA - Izabella Janson (spr.), Sędzia WSA - Arkadiusz Tomczak, Protokolant ref.staż. - Anna Głowacka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi J.K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] września 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym: oddala skargę. Przedmiotem skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez J. K. (dalej – skarżący) jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. nr (...) z dnia (...) września 2014 r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego (...) w W. nr (...) z dnia (...) czerwca 2014 r., określającą zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym. Skarżący zakupił w S. w dniu (...) marca 2011 r. pojazd marki Audi A6, nr nadwozia (...), rok produkcji 2005, pojemność silnika 2698 cm3, za kwotę 2.100,00 franków szwajcarskich. W wyniku dokonania w dniu (...) marca 2011 r. na terytorium N. zgłoszenia celnego oraz uregulowania należności celnych w kraju przywozu w związku z importem towaru z kraju trzeciego, ww. pojazd został dopuszczony do wolnego obrotu na obszarze celnym Unii Europejskiej, uzyskując tym samym status towaru wspólnotowego. W dniu 1 kwietnia 2011 r. skarżący złożył w Urzędzie Celnym (...) w W. deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego z tytułu przemieszczenia ww. samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Złożona deklaracja została zewidencjonowana w Urzędzie Celnym (...) w W. w systemie finansowo-księgowym "ZEFIR" pod pozycją nr (...). W złożonej deklaracji skarżący zadeklarował podstawę opodatkowania akcyzą w kwocie 6.727,00 zł oraz obliczył i wykazał kwotę podatku akcyzowego wg stawki 18,6%, w wysokości 1.251,00 zł. Wskazał również, iż obowiązek podatkowy z tytułu przemieszczenia samochodu osobowego marki Audi A6 z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju, powstał w dniu (...) marca 2011 r. Jednocześnie załączył ocenę techniczną nr (...) z dnia 25 marca 2011 r. W dniu 1 kwietnia 2011 r., Naczelnik Urzędu Celnego (...) w W. wezwał skarżącego do wskazania przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. W odpowiedzi skarżący wskazał, że nabyty przez niego samochód został zakupiony za cenę 2.100,00 franków szwajcarskich widniejącą na rachunku nr (...) z dnia (...) marca 2011 r. odmawiając zmiany wysokości podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym. Decyzją nr (...) z dnia (...) stycznia 2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego (...) w W/ określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Audi A6 w kwocie 2.372,00 zł. W wyniku rozpatrzenia odwołania od powyższej decyzji Dyrektor Izby Celnej w W/ decyzją nr (...) z dnia (...) stycznia 2014 r. uchylił ww. rozstrzygnięcie i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy I instancji. Naczelnik Urzędu Celnego (...) w W. decyzją nr (...) z dnia (...) czerwca 2014 r. określił w przedmiotowej sprawie zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Audi A6 w kwocie 4.074,00 zł. Skarżący złożył odwołanie od ww. decyzji wnosząc o jej uchylenie w całości i uznanie wartości pojazdu w kwocie wynikającej z dokumentu zakupu. Dyrektor Izby Celnej w W. po rozpatrzeniu odwołania, decyzją nr (...) z dnia (...) września 2014 r., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego (...) w W. nr (...) z dnia (...) czerwca 2014 r. Uzasadniając wydane rozstrzygnięcie organ wskazał, że Skarżący zgodnie z ciążącym na nim obowiązkiem złożył deklarację uproszczoną z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki Audi A6. W dokumencie tym jako podstawę opodatkowania wskazał kwotę 6.727 zł i uiścił kwotę obliczonego i wykazanego podatku akcyzowego w wysokości 1.251 zł Organ zaznaczył, że deklarowana przez skarżącego podstawa opodatkowania -6.727 zł - znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu na rynku krajowym, tj. 21.905 zł. Skoro zaś podana przez skarżącego wysokość podstawy opodatkowania nie odzwierciedla rzeczywistej wartości rynkowej pojazdu to organ skorygował wskazaną przez skarżącego podstawę opodatkowania. Skarżący nie zgodził się z powyższą decyzji i wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu podatkowego I instancji, umorzenie postępowania w sprawie. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: 1. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1 w związku z art. 187 § 1, art. 190 § 1 i § 2, arl 191, art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez niepodjęcie działań w celi wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, dowolną ocenę i pominięci istotnych dla sprawy dowodów, zaniechanie dalszej inicjatywy dowodowej, przerzucenie ciężaru dowodowego na Podatnika w sytuacji wyczerpania przez niego możliwość dowodowych oraz poprzez niewskazanie przyczyn, dla których organy podatkowe I i II instancji nie dal wiary korzystnym dla Podatnika dowodom; 2. art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez niewskazanie przyczyn, dla których organ podatkowy nie dały wiary wszystkim przedstawionym przez Podatnika i korzystnym dla Niego dowodom; 3. art. 2 ust. 1 pkt 7a, art. 104 ustawy o podatku akcyzowym poprzez obejście zasady ratio legis, poprzez błędną interpretację art. 104 ustawy o podatku akcyzowym przyjmują zapisy dotyczące pojazdów nieuszkodzonych do pojazdu uszkodzonego, będącego przedmiotem postępowania; 4. art. 139 § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa. W odpowiedzi na skargę organ potrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Na wstępie Sąd wyjaśnia, iż uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269, z późn. zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2012, poz. 270, z późn. zm.); określanej dalej jako: "p.p.s.a.", sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem. W tym zakresie mieści się ocena, czy zaskarżona decyzja odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jej wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi uchylenie rozstrzygnięcia. Aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi następuje również w przypadku stwierdzenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071, z późn. zm.) lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Zgodnie natomiast z treścią art. 134 p.p.s.a., sąd dokonując oceny zaskarżonego aktu rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Istotą sporu w niniejszej sprawie jest ustalenie czy deklarowana w złożonej deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego podstawa opodatkowania samochodu osobowego marki Audi A6 odbiega od średniej wartości rynkowej tego pojazdu na rynku krajowym lub też, czy istnieją uzasadnione przyczyny, dla których deklarowana podstawa opodatkowania odbiega od średniej wartości. Tym samym czy organ podatkowy prawidłowo określił podstawę opodatkowania i zobowiązania podatkowego w oparciu o tę średnią wartość rynkową. W pierwszej kolejności wskazać należy, że w sprawie zastosowanie miały przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752). Zgodnie z art. 104 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, podstawę opodatkowania z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego stanowi kwota, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy - w przypadku jego nabycia wewnątrzwspólnotowego, z tym, że w przypadku, o którym mowa w art. 101 ust. 2 pkt 3, podstawą opodatkowania jest średnia wartość rynkowa samochodu osobowego pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy. W myśl art. 104 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym, jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w przypadku czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 2 i 3 oraz ust. 2 ustawy, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. W niniejszej sprawie zadeklarowana przez skarżącego w deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego podstawa opodatkowania znacznie odbiegała od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, ustalonej przez ten organ podatkowy. Różnica między średnią wartością rynkową samochodu osobowego (sprowadzoną do wartości netto) ustaloną z uwzględnieniem uzasadnionych korekt (21.905,00 zł), a wartością podstawy opodatkowania wynikającą z deklaracji podatkowej (6.727,00 zł) spowodowała, że organ wezwał skarżącego do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie wskazanej wysokości podstawy opodatkowania. W tym miejscu należy wyjaśnić, że w razie powzięcia przez organy podatkowe wątpliwości, podatnik zobowiązany jest do wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny - podstawy opodatkowania - znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej. Powinien on przedstawić okoliczności, uzasadniające podaną cenę. Obowiązkiem organu podatkowego jest natomiast dokonanie ich oceny pod względem wiarygodności i zasadności. Wynikiem tych działań jest wstępna ocena, czy istniała uzasadniona przyczyna, aby podstawa opodatkowania (cena podana przez podatnika) znacznie odbiegała od wartości rynkowej pojazdu. Uprawdopodobnienie istnienia uzasadnionej przyczyny należy do podatnika. "Uzasadniona przyczyna" niższej ceny pojazdu może wiązać się np. z jego stanem technicznym, może też być spowodowana zakupem pojazdu na rynku, gdzie używane pojazdy są znacznie tańsze niż na rynku polskim. Niezależnie jednak od jej charakteru to podatnik powinien wskazać konkretne okoliczności, z których przyczyna ta wynika. Skarżący podnosił, że nabyty przez niego samochód osobowy marki Audi A6, w dniu jego przemieszczenia na terytorium kraju był uszkodzony, co skutkowało obniżeniem jego wartości w porównaniu do notowań katalogowych. Jednakże nie przedstawił dokumentów potwierdzających poniesione wydatki w związku z ewentualną naprawą pojazdu, po jego przemieszczeniu na terytorium kraju. Wobec powyższego należy podkreślić – co słusznie zauważył organ – iż nie wystarczy jedynie zakomunikować przyczyny, które mogą wpływać na obniżenie wartości samochodu osobowego, ale trzeba też wykazać ich zaistnienie w danej sprawie. Jeżeli zaś skarżący nie powołał konkretnych faktów oraz nie przedstawił dokumentów, a jedynie ogólnikowo odwołał się do warunków panujących na rynku szwajcarskim (oświadczenie z dnia 4 kwietnia 2011 r.), organ nie miał podstaw do dalszego poszukiwania dowodów na potwierdzenie prawdziwości twierdzeń strony. Zatem organ prawidłowo ustalił, że w niniejszej sprawie brak jest okoliczności uzasadniających określenie podstawy opodatkowania w oparciu o cenę nabycia. W sytuacji, gdy podatnik nie przedłoży przekonywujących wyjaśnień, co do istnienia uzasadnionej przyczyny, ani nie dokona zmiany podstawy opodatkowania, organ jest zobowiązany do wszczęcia z urzędu postępowania podatkowego w celu określenia podstawy opodatkowania oraz należnego podatku akcyzowego, w prawidłowej wysokości, z reguły w kwocie innej niż wskazana przez podatnika. W tym postępowaniu organ podatkowy jest zobowiązany do wykazania, że wartość nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej. Organy podatkowe porównują wówczas podstawę opodatkowania podaną przez stronę do średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, którą zgodnie z art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym, ustala się na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy. Nie zasługuje też na uwzględnienie zarzut wskazujący na naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 7a oraz art. 104 ustawy o podatku akcyzowym. W przedmiotowej sprawie, wbrew twierdzeniom skarżącego, jako wiarygodny dowód przyjęto, załączoną opinię techniczną nr (...) z dnia 25 marca 2011 r. przyjmując do wyliczenia wartości pojazdu, zastosowaną przez rzeczoznawcę metodę stopnia uszkodzenia, nie uwzględniając jednakże korekty za serwisowanie pojazdu i historię użytkowania, korekty za uszkodzenia ukryte oraz zastosowanego przez rzeczoznawcę współczynnika zbywalności. Organ wyjaśnił, iż korekty te były zastosowane bezzasadnie, ponieważ rzeczoznawca wydając przedmiotową ocenę techniczną korzystał z Informatora "Pojazdy samochodowe – Wartości rynkowe III – 2011", który zawiera już informacje o średnich cenach używanych pojazdów samochodowych na terenie kraju. W Informatorze wskazującym uśrednioną cenę pojazdu uwzględnione zostały już takie czynniki jak regionalna sytuacja rynkowa, zbywalność, koszty dostosowania pojazdu do warunków technicznych określonych w UE oraz import prywatny. Ponadto, ustalając średnią wartość rynkową przedmiotowego pojazdu, organy podatkowe do podstawy wyliczeń przyjęły wartość pojazdu nieuszkodzonego określoną w ww. ocenie technicznej, która została następnie pomniejszona o wartość uzasadnionych korekt. Nie można zatem zgodzić się ze skarżącym, że w przedmiotowej sprawie porównano wartość pojazdu uszkodzonego z pojazdem nieuszkodzonym. Zatem średnia wartość rynkowa modelowego pojazdu po uwzględnieniu ww. korekt wyniosła 31.955,00 zł. Po odliczeniu podatku od towarów i usług wg stawki 23% oraz podatku akcyzowego przy zastosowaniu stawki akcyzy 18,6% otrzymano kwotę 21.905,00 zł. Za bezzasadny Sąd uznał również zarzut dotyczący naruszenia art. 139 § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Wskazać bowiem należy, iż z akt administracyjnych sprawy wynika, że wpływ do urzędu celnego decyzji Dyrektora Izby Celnej w W. nr (...) z dnia (...) stycznia 2014 r., przekazującej sprawę do ponownego rozpatrzenia, miał miejsce w dniu (...) lutego 2014 r., a w dniu 7 kwietnia 2014 r. przekazane zostały akta sprawy. Natomiast w dniu (...) czerwca 2014 r. miało miejsce wydanie decyzji będącej przedmiotem postępowania odwoławczego. Analiza akt przedmiotowej sprawy prowadzi do wniosku, że organy podatkowe zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy, a tym samym wywiązały się z nałożonego na nie obowiązku wynikającego z art. 122 Ordynacji podatkowej zobowiązującego do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Obowiązek ten nie oznacza jednakże bezwzględnej konieczności prowadzenia postępowania dowodowego w sposób nieograniczony. Przedmiotem postępowania powinny być tylko takie okoliczności, które mają znaczenie dla sprawy zaś skarżący winien wykazać aktywność w ich gromadzeniu. Organy podatkowe dopuściły w sprawie wszelkie dostępne dowody. Fakt dokonania oceny dowodów odmiennie od skarżącego, nie oznacza, że i okoliczności sprawy zostały ocenione z przekroczeniem granic zasady swobodnej ich oceny, wyrażonej wart. 191 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu organ zrealizował nałożony na niego obowiązek ustalenia prawdy obiektywnej poprzez wyczerpujące zgromadzenie materiału dowodowego, a następnie jego pełne rozpatrzenie. Dyrektor Izby Celnej w W. należycie przedstawił argumentację dotyczącą podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia, w sposób wyczerpujący uzasadnił i wskazał fakty, które uznał za udowodnione, dowody, którym dano wiarę oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówiono wiarygodności. Ocena zebranego materiału dowodowego i wyczerpujące wyjaśnienie przesłanek dokonanego rozstrzygnięcia znalazło wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, a w świetle niebudzących wątpliwości okoliczności sprawy, podjęte rozstrzygnięcie było prawidłowe. Wobec powyższego, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.