I FSK 1124/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Izabela Najda - Ossowska, Sędzia NSA Danuta Oleś (spr.), Sędzia WSA (del.) Ewa Rojek, Protokolant Monika Osial, po rozpoznaniu w dniu 17 kwietnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W.K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 13 kwietnia 2016 r., sygn. akt I SA/Bk 303/15 w sprawie ze skargi W.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. (obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B.) z dnia 20 stycznia 2015 r., nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako byłego członka zarządu za zaległości podatkowe spółki 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od W.K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z 13 kwietnia 2016 r., sygn. akt I SA/Bk 303/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę W.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z 20 stycznia 2015 r. w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako byłego członka Zarządu za zaległości podatkowe B. sp. z o.o. z tytułu podatku od towarów i usług za niektóre okresy rozliczeniowe 2009 r., 2010 r. i 2011 r., w podatku dochodowym od osób prawnych za 2009 r. oraz za odsetki za zwłokę od tych zaległości i koszty postępowania egzekucyjnego. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. decyzją z 28 października 2014 r. orzekł o odpowiedzialności podatkowej jako członka Zarządu W.K. (dalej: "strona" lub "skarżący"), za zaległości podatkowe B. sp. z o.o. (dalej: "spółka") z tytułu podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od kwietnia 2009 r. do grudnia 2010 r. oraz za luty, sierpień, wrzesień, październik i grudzień 2011 r. w łącznej kwocie 1.425.722,24 zł, w podatku dochodowym od osób prawnych za 2009 r. w łącznej kwocie 1.953 zł, odsetki za zwłokę od tych zaległości w kwocie 776.451 zł oraz koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 125.297,12 zł. Po rozpatrzeniu odwołania skarżącego decyzją z 20 stycznia 2015 r., Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu stwierdził, że nie budzi wątpliwości, iż na spółce ciążą zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2009, 2010 i 2011 r., które nie uległy przedawnieniu z uwagi na zastosowane środki egzekucyjne. W ocenie organu odwoławczego, w sprawie wykazano bezskuteczność egzekucji z majątku spółki. Poborcy skarbowi ustalili, iż pod adresem siedziby spółki nie prowadzi ona działalności. Ponadto organ egzekucyjny wystąpił do Sądu Rejonowego w B. IX Wydziału Ksiąg Wieczystych, do Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców oraz dokonał zajęcia rachunku bankowego spółki. W piśmie z 2 października 2012 r. skarżący poinformował organ egzekucyjny, iż nie posiada wiedzy na temat miejsca prowadzenia działalności spółki, ani jej majątku. Jednocześnie poinformował, że z dniem 2 września 2011 r. złożył rezygnację z funkcji Prezesa Zarządu Spółki. W wyniku podjętych działań ustalono, że spółka nie posiada nieruchomości, a jedyny znany majątek to samochód ciężarowy. Na przedmiotowym samochodzie ustanowiona była blokada na rzecz komornika sądowego, jednakże postępowanie sądowe zostało umorzone, a obecne miejsce postoju tego samochodu jest nieznane. Ponadto, do rachunku bankowego spółki wystąpił zbieg egzekucji prowadzonych przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. oraz komorników sądowych przy Sądzie Rejonowym w B. oraz przy Sądzie Rejonowym w W. Skarżący pełnił funkcję członka Zarządu spółki w okresie powstania zaległości podatkowych. Funkcję członka Zarządu spółki – Prezesa, skarżący pełnił od momentu powstania spółki, tj. od 13 stycznia 2009 r. W toku postępowania przed organem podatkowym pierwszej instancji skarżący powołał się na złożenie rezygnacji z funkcji prezesa Zarządu z dniem 2 września 2011 r. Jednakże, w ocenie organu odwoławczego nie zostało ono skutecznie złożone wspólnikom spółki, co znajduje potwierdzenie w postępowaniu przeprowadzonym przed Sądem Rejonowym w B., XII Wydział KRS. Ponadto postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z 30 sierpnia 2011 r., jak też upoważnienie do przeprowadzenia postępowania kontrolnego z 30 sierpnia 2011 r. zostały odebrane przez skarżącego 19 września 2011 r., co potwierdził własnoręcznym podpisem. Organ odwoławczy za niezasadne uznał podnoszone przez skarżącego okoliczności, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło nie z winy członka Zarządu, gdyż spółką faktycznie kierował R.A. działający w imieniu E.A. oraz A.A. Organ podkreślił, że z odpowiedzialności podatkowej zwalniają tylko przesłanki wymienione w art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa"). Udzielenie pełnomocnictwa do prowadzenia spraw spółki A.A. nie było taką okolicznością. Organ podkreślił, że z istoty pełnomocnictwa wynika, iż pełnomocnik działał w imieniu skarżącego i na jego rzecz. Dlatego też, to skarżący ponosi pełną odpowiedzialność za działania podjęte przez ustanowionego przez siebie pełnomocnika. Na powyższą decyzję skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, zarzucając naruszenie art. 116 § 1, art. 121, art. 122, art. 123 § 1, art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku uznał skargę za niezasadną. Uzasadniając rozstrzygnięcie Sąd wskazał, że ze znajdującego się w aktach administracyjnych sprawy odpisu Krajowego Rejestru Sądowego wynika, że zarząd spółki jest jednoosobowy. Paragraf 22 umowy spółki stanowi, że Zarząd spółki powoływany jest na czas nieokreślony. Funkcję członka Zarządu spółki - Prezesa, skarżący pełnił od momentu powstania spółki, tj. od 13 stycznia 2009 r. Zeznanie CIT-8 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za 2009 r. zostało podpisane przez A.A. z upoważnienia Prezesa Zarządu. W aktach administracyjnych znajdują się deklaracje VAT-7 złożone przez spółkę za sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2011 r., które zostały podpisane przez A.A. W ocenie Sądu organy nie negowały deklaratoryjnego charakteru wpisu członka zarządu do Krajowego Rejestru Sądowego. Jednakże dokumenty zgromadzone w XII Wydziale Gospodarczym Krajowego Rejestru Sądowego Sądu Rejonowego w B. nie zawierają wcześniejszej rezygnacji. Również skarżący takiej rezygnacji nie przedłożył organom podatkowym. Przedstawione okoliczności bezsprzecznie wskazują, że skarżący pełnił funkcję członka Zarządu spółki w dacie upływu terminu płatności zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za okresy od kwietnia 2009 r. do grudnia 2010 r. oraz za luty, sierpień, wrzesień, październik, grudzień 2011 r. Sąd zgodził się również z organem, że powoływanie się na okoliczność, że spółką faktycznie kierowali - R.A., działający w imieniu E.A. oraz A.A. umocowany przez skarżącego, nie zwalnia go z odpowiedzialności podatkowej. W ocenie Sądu organ prawidłowo wywodził, że z istoty pełnomocnictwa wynika, że pełnomocnik działał w imieniu skarżącego i na jego rzecz, i to skarżący ponosi pełną odpowiedzialność za działania podjęte przez ustanowionego przez siebie pełnomocnika. Co więcej w toku prowadzonego przez organ postępowania skarżący nie wykazał, że złożył rezygnację z pełnionej funkcji, a jeżeli czuł się figurantem powinien był podjąć odpowiednie kroki prawne by takiemu działaniu zapobiec. Również na dzień, w którym odbyła się rozprawa przed Sądem, organ wykazywał, że skarżący nadal funkcjonuje w KRS jako Prezes Zarządu. Trudno zatem dać wiarę skarżącemu, że niezłożenie wniosku o upadłość nastąpiło nie z winy członka zarządu. Organ prawidłowo też wykazał bezskuteczność egzekucji z majątku spółki, a skarżący poza negowaniem bezskuteczności egzekucji z majątku spółki nie wskazał też żadnego jej majątku. W ocenie Sądu, organ podatkowy prowadzący postępowanie w zgodzie z prawem podjął wszelkie działania w odniesieniu do ustalenia przesłanki bezskuteczności egzekucji, w tym także w zakresie dotyczącym oceny dowodów stwierdzających tę przesłankę, zatem nie doszło w sprawie do naruszenia art. 116 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Sąd zaznaczył, że organ prawidłowo uznał, że mandat członka zarządu wygasa między innymi wskutek rezygnacji złożonej przez członka zarządu. Rezygnacja jest czynnością jednostronną i wywołuje skutek z chwilą dojścia oświadczenia o rezygnacji do spółki. Dopiero w skardze do Sądu skarżący powołał się na fakt złożenia rezygnacji i sprawowaniu przez T.G. funkcji członka Zarządu od stycznia 2010 r. Sąd nie dał wiary powyższym wyjaśnieniom, skoro w toku postępowania przed organem pierwszej instancji skarżący powołał się na złożenie rezygnacji od 2 września 2011 r., a ponadto potwierdził własnym podpisem złożonym 19 września 2011 r. odbiór postanowienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z 30 sierpnia 2011 r., jak też upoważnienia do przeprowadzenia postępowania kontrolnego z 30 sierpnia 2011 r. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł skarżący. Orzeczenie zaskarżył w całości, zarzucając naruszenie: 1. przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) polegające na zaniechaniu uchylenia zaskarżonej decyzji pomimo wydania jej z naruszeniem art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej, czyli z naruszeniem przepisów postępowania na etapie postępowania podatkowego, które miały istotny wpływ na wynik sprawy; 2. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: - art. 116 § 1 pkt. 1 lit. b) Ordynacji podatkowej polegające na uznaniu, iż skarżący nie wykazał, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy; - art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, iż egzekucja z majątku spółki okazała się nieskuteczna. Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zawiera uzasadnionych zarzutów i dlatego podlega oddaleniu. W pierwszej kolejności należy przypomnieć, że w świetle art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, dalej: "P.p.s.a."), Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną w jej granicach (z niezachodzącym w przedmiotowej sprawie wyjątkiem zaistnienia przesłanek nieważności postępowania), nie mając uprawnień do uzupełniania bądź precyzowania zarzutów podnoszonych przez stronę, czy formułowanej na ich poparcie argumentacji. Zarówno z art. 183 § 1, jak i z art. 174 i art. 176 P.p.s.a. wynika, że to do strony wnoszącej skargę kasacyjną należy takie zredagowanie tego środka odwoławczego, które umożliwi Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do stanowiska Sądu pierwszej instancji we wszystkich kwestiach, które zdaniem strony zostały nieprawidłowo przez ten Sąd rozważone czy ocenione. Pominięcie, czy też zbyt lakoniczne sygnalizowanie określonych zagadnień w skardze kasacyjnej skutkuje niemożnością zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego w ich zakresie przez wojewódzki sąd administracyjny czy działające w sprawie organy podatkowe. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego ocena legalności decyzji dokonana przez Sąd pierwszej instancji jest prawidłowa. Podstawą przyjętych ustaleń faktycznych był materiał dowodowy zebrany w rozpoznawanej sprawie i oceniony przez organy podatkowe. Nie można przyjąć, że w sprawie doszło do naruszenia wymienionych w skardze kasacyjnej przepisów Ordynacji podatkowej, tj. prawdy obiektywnej (art. 122), zupełności postępowania podatkowego (art. 187), swobodnej oceny dowodów (art. 191). Organy podatkowe, obowiązane zebrać i wyczerpująco rozpatrzyć cały materiał dowodowy, wyjaśniły bowiem okoliczności faktyczne sprawy w sposób zmierzający do odtworzenia stanu rzeczywistego i uzyskania rzetelnych podstaw do właściwego zastosowania przepisów prawa materialnego. Punkt widzenia przyjęty w rozpatrywanej sprawie, uzasadniony w oparciu o zgromadzone dowody, nie budził zastrzeżeń. Naczelny Sąd Administracyjny zgadza się ze stanowiskiem Sądu pierwszej instancji, że organy zrealizowały nałożony na nie obowiązek ustalenia prawdy obiektywnej poprzez wyczerpujące zgromadzenie materiału dowodowego, a następnie jego pełne rozpatrzenie. Poza zakresem zainteresowania organów nie pozostała żadna okoliczność, która mogłaby stanowić o zaniechaniu podjęcia czynności zmierzających do pełnego zgromadzenia materiału dowodowego, o skutku stanowiącym o jej wadliwości. Organy podatkowe mając na uwadze treść przepisów art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej prowadziły w sposób właściwy postępowanie zmierzające do ustalenia prawdy obiektywnej. Nie były jednak zobowiązane do poszukiwania w imieniu skarżącego przesłanek egzoneracyjnych. Decyzja w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialność może zostać wydana dopiero wtedy, gdy organ podatkowy będzie posiadał uzasadnione podstawy do przyjęcia, że pierwotny dłużnik (podatnik, płatnik, inkasent; tu: spółka) nie wywiązał się z ciążącego na nim zobowiązania, a wysokość tego zobowiązania musi wynikać z decyzji właściwego organu. Oznacza to zatem, że wysokość zaległości podatkowych, za które odpowiadać ma osoba trzecia, wynika z wcześniejszej decyzji organu podatkowego, wydanej we właściwym postępowaniu w stosunku do podatnika. Jedną z grup podmiotów mieszczących się kategorii osób trzecich są członkowie zarządu spółek kapitałowych ponoszący odpowiedzialność za zaległości podatkowe tych spółek. Zgodnie bowiem z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają, solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się w całości lub w części bezskuteczna chyba, że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Przepis § 2 art. 116 stanowi natomiast, że odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Stosownie do brzmienia § 4 ww. przepisy stosuje się również do byłego członka zarządu. W konstrukcji powołanego przepisu z jednej strony zawarto obowiązki, do których wypełnienia zobowiązany jest organ i od których spełnienia uzależnione jest orzekanie o odpowiedzialności osób trzecich, tj.: wykazanie okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego oraz bezskuteczność egzekucji skierowanej do majątku spółki. Z drugiej strony, ściśle określono w nim tzw. przesłanki egzoneracyjne, które uwalniają członka zarządu, z udziałem którego prowadzone jest postępowanie od odpowiedzialności, o ile uprzednio wykaże on ich wystąpienie. Zalicza się do nich wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też, że wskazał on mienie spółki, z którego egzekucja jest możliwa. Odpowiedzialność członka zarządu obejmuje swym zakresem przedmiotowym zaległości podatkowe, których termin płatności upłynął w czasie pełnienia przez niego tej funkcji, a także zaległości podatkowe, o których mowa w art. 52 Ordynacji podatkowej (nienależna nadpłata lub nienależny zwrot podatku, a także nienależne wynagrodzenie płatników lub inkasentów) powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. W postępowaniu w sprawie odpowiedzialności byłego członka zarządu spółki z o.o. nie rozstrzyga się o zasadności, wymagalności i wykonalności obciążającego ją zobowiązania podatkowego, i tak długo jak zobowiązanie to nie zostanie zrealizowane, stanowiąc zaległość podatkową, obciążać będzie członka zarządu tej spółki (zob. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa, Komentarz, Unimex, Wrocław 2015, str. 584). Jak słusznie wskazał Sąd pierwszej instancji w rozpatrywanej sprawie bezsporne było, że została spełniona pozytywna przesłanka sprawowania przez skarżącego funkcji członka zarządu spółki w czasie powstania zobowiązań podatkowych. Funkcję członka Zarządu spółki - Prezesa, skarżący pełnił od momentu powstania spółki, tj. od 13 stycznia 2009 r. Zeznanie CIT-8 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za 2009 r. zostało podpisane przez A.A. z upoważnienia Prezesa Zarządu. W aktach administracyjnych znajdują się deklaracje VAT-7 złożone przez spółkę za sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2011 r., które zostały podpisane przez A.A., będącego pełnomocnikiem skarżącego. Dokumenty zgromadzone w XII Wydziale Gospodarczym Krajowego Rejestru Sądowego Sądu Rejonowego nie zawierają wcześniejszej rezygnacji skarżącego z pełnienia funkcji prezesa. Również skarżący takiej rezygnacji nie przedłożył organom podatkowym. Zatem racje należy przyznać organom i Sądowi pierwszej instancji, że przedstawione okoliczności bezsprzecznie wskazują, że skarżący pełnił funkcję członka Zarządu spółki w dacie upływu terminu płatności zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za okresy od kwietnia 2009 r. do grudnia 2010 r. oraz za luty, sierpień, wrzesień, październik, grudzień 2011 r. Słusznie także Sąd pierwszej instancji wskazał, że powoływanie się na okoliczność, że spółką w rzeczywistości kierowała inna osoba nie jest przesłanką zwalniającą z odpowiedzialności podatkowej. Należy przypomnieć, że funkcję prezesa zarządu określona osoba pełni od momentu jej powołania (art.201 § 1 k.s.h.) do momentu wygaśnięcia jej mandatu (art. 202 § 1- § 3 k.s.h), jej śmierci, rezygnacji albo odwołania (art.202 § 4 k.s.h.). Członek zarządu ma przy tym pełne prawo do złożenia rezygnacji z tej funkcji w każdym czasie. Osoba powołana do zarządu powinna być poinformowana o zamiarze powołania oraz o samym fakcie powołania i powinna wybór przyjąć w sposób wyraźny lub dorozumiany. Bez zgody i wiedzy danej osoby nie można jej powołać do zarządu spółki. Podejmując się pełnienia funkcji członka zarządu (przyjmując wybór do wiadomości) osoba ta nabywa prawo, ale także obowiązek prowadzenia spraw spółki. Jej powinnością jest zatem posiadanie elementarnej wiedzy o sprawach spółki, w tym sprawach finansowych. Charakter prawny funkcji członka zarządu oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności zarządzających (obowiązek wykonywania powierzonych zadań), oznacza też zwiększony zakres odpowiedzialności, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej spółki, a więc i skutki działań osób w tej spółce zatrudnionych. Zarówno wykładnia gramatyczna, jak i wykładnia systemowa, i celowościowa przemawiają w związku z tym za nadaniem zwrotowi "pełnienie funkcji członka zarządu" znaczenia powiązanego z formalnym przyjęciem tej funkcji, a nie z faktycznym wpływem na działanie spółki (por. wyrok NSA z 9 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1714/10, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej: "CBOSA"). Zatem skoro skarżący pełnomocnictwem z 21 kwietnia 2009 r. przekazał A.A. ogół swoich kompetencji przysługujących mu w związku z pełnieniem funkcji prezesa zarządu, a jak wyżej wskazano pełnienie funkcji z zarządzie spółki nie musi oznaczać faktycznego wpływu na działania spółki, to nie może teraz podnosić argumentu, że nie miał wpływu na podejmowane czynności. Prawidłowo Sąd pierwszej instancji wskazał, że skarżący ponosi pełną odpowiedzialność za działania podjęte przez ustanowionego przez siebie pełnomocnika. Dalej dla stwierdzenia zaistnienia przesłanki bezskuteczności egzekucji na gruncie odpowiedzialności członków zarządu spółki kapitałowej konieczne jest wszczęcie postępowania egzekucyjnego. W niniejszej sprawie w toku postępowania egzekucyjnego poborcy skarbowi ustalili, iż pod adresem siedziby spółki nie prowadzi ona działalności. Zmiany adresu spółka nie zgłosiła do Krajowego Rejestru Sądowego, ani do organu podatkowego. Organ egzekucyjny wystąpił do Sądu Rejonowego - Wydziału Ksiąg Wieczystych, do Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców oraz dokonał zajęcia rachunku bankowego spółki. Skarżący poinformował organ egzekucyjny, iż nie posiada wiedzy na temat miejsca prowadzenia działalności spółki, ani jej majątku. W toku postępowania ustalono, że spółka nie posiada nieruchomości, a jedyny znany majątek to samochód ciężarowy z ustanowioną blokadą na rzecz komornika sądowego jednakże obecne miejsce postoju tego samochodu jest nieznane. Natomiast do rachunku bankowego spółki wystąpił zbieg egzekucji. Zatem należało przyjąć, że została spełniona przesłanka bezskuteczności i nie istnieje majątek, z którego można zaspokoić zaległości podatkowe. Zasadniczą przesłanką odpowiedzialności członka zarządu spółki jest bezskuteczność egzekucji wobec spółki, co oznacza, że organ egzekucyjny musi wyczerpać wszelkie sposoby egzekucji, a formalnie przeprowadzona egzekucja kończy się niezaspokojeniem. Chodzi o taką sytuację, gdy nie ma żadnych wątpliwości co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona z jakiejkolwiek części majątku spółki. Bezskuteczność egzekucji do majątku spółki, jako przesłanka odpowiedzialności członka zarządu, może być ustalona przez organ podatkowy za pomocą wszelkich dowodów potwierdzających fakt niemożności zaspokojenia całości lub części publicznoprawnych roszczeń Skarbu Państwa. O bezskuteczności egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej można mówić dopiero po zakończeniu postępowania upadłościowego, gdy egzekucja nie mogła być prowadzona z uwagi na ogłoszoną upadłość. Musi wystąpić bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki, kiedy to cały jej majątek nie pozwala na realizację roszczenia pieniężnego wierzyciela podatkowego (zob. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa, Komentarz, Unimex, Wrocław 2015, str. 588 i nast.). W świetle powyższych rozważań nie zasługują na uwzględnienie zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia przepisów postępowania (art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej) oraz podnoszące naruszenie przepisów prawa materialnego (art. 116 § 1 pkt. 1 lit. b) Ordynacji podatkowej). Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela stanowisko Sądu pierwszej instancji, że organy podatkowe wykazały wystąpienie przesłanek pozytywnych odpowiedzialności podatkowej skarżącego za zaległości podatkowe spółki, a skarżący skutecznie nie wykazał i nie udowodnił przesłanek zwalniających go z takiej odpowiedzialności. Ze wskazanych przyczyn, wobec braku usprawiedliwionych podstaw skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny – na podstawie art. 184 P.p.s.a. – orzekł jak w sentencji wyroku. Orzeczenie o kosztach postępowania kasacyjnego wydano na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 209 i art. 205 § 2 P.p.s.a.