II GSK 2738/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Mirosław Trzecki (spr.) Sędzia NSA Gabriela Jyż Sędzia del. WSA Grzegorz Panek Protokolant Beata Kołosowska po rozpoznaniu w dniu 6 czerwca 2017 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skarg kasacyjnych B. C. oraz Burmistrza Polkowic od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 14 lipca 2015 r., sygn. akt III SA/Wr 2/15 w sprawie ze skargi B. C. na zarządzenie Burmistrza Polkowic z dnia 17 września 2014 r., nr 2398/14 w przedmiocie zmiany zarządzenia w sprawie stawek dotacji 1. uchyla zaskarżony wyrok w pkt. II i stwierdza nieważność § 1 ust. 2 zaskarżonego zarządzenia, 2. oddala skargę kasacyjną Burmistrza Polkowic, 3. zasądza od Burmistrza Polkowic na rzecz B. C. 460 (czterysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z 14 lipca 2015 r., sygn. akt III SA/Wr 2/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, po rozpoznaniu skargi B. C., I. stwierdził nieważność § 1 zarządzenia Burmistrza Polkowic z 17 września 2014 r. w przedmiocie zmiany zarządzenia nr 2067/14 w sprawie ustalenia dotacji na jednego wychowanka w niepublicznych przedszkolach i innych formach wychowania przedszkolnego prowadzonych przez osoby fizyczne lub osoby prawne inne niż jednostki samorządu terytorialnego na terenie gminy Polkowice na 2014 r., II. oddalił dalej idącą skargę, a także III. orzekł, że przepisy zaskarżonego zarządzenia wymienione w pkt. I nie podlegają wykonaniu do dnia prawomocności wyroku. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy: B. C., prowadząca [...] oraz [...] w Polkowicach (dalej: strona, skarżąca), działając przez pełnomocnika, wniosła skargę na zarządzenie nr 2398/14 Burmistrza Polkowic z dnia 17 września 2014 r., zmieniające zarządzenie nr 2067/14 Burmistrza Polkowic z dnia 21 marca 2014 r. w sprawie ustalenia stawek dotacji na jednego wychowanka w niepublicznych przedszkolach i innych formach wychowania przedszkolnego prowadzonych przez osoby fizyczne lub osoby prawne inne niż jednostka samorządu terytorialnego na terenie gminy Polkowice na rok 2014. Zarządzenie zostało wydane w wykonaniu Uchwały nr XXVIII/329/13 Rady Miejskiej w Polkowicach z dnia 21 sierpnia 2013 r. w sprawie trybu udzielania i rozliczania oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji dla niepublicznych szkół, przedszkoli i innych form wychowania przedszkolnego na terenie gminy Polkowice prowadzonych przez osoby prawne lub fizyczne inne niż jednostka samorządu terytorialnego. WSA we Wrocławiu stwierdził nieważność § 1 zarządzenia Burmistrza Polkowic, a w pozostałej części oddalił skargę. Sąd wskazał, że korzystając z upoważnienia określonego w art. 90 ust. 4 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. 2004 r. Nr 256, poz. 2572, ze zm.; dalej: u.s.o.), Rada Miejska w Polkowicach w dniu 21 sierpnia 2013 r. podjęła uchwałę nr XXVIII/329/13 w sprawie trybu udzielania i rozliczania oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji dla niepublicznych szkół, przedszkoli i innych form wychowania przedszkolnego na terenie gminy Polkowice prowadzonych przez osoby prawne lub fizyczne inne niż jednostka samorządu terytorialnego. W przepisach uchwały (będącej aktem prawa miejscowego) Rada Miejska określiła zasady ustalania wysokości dotacji z budżetu gminy dla niepublicznych szkół, przedszkoli i innych form wychowania przedszkolnego na terenie gminy Polkowice prowadzonych przez osoby prawne lub fizyczne inne niż jednostka samorządu terytorialnego. Realizację tychże zasad Rada Miejska powierzyła Burmistrzowi Polkowic. W konsekwencji w sprawie, Burmistrz Polkowic wydał zaskarżone zarządzenie nr 2398/14 z dnia 17 września 2014 r. Zaskarżonym zarządzeniem zmieniono zarządzenie nr 2067/14 Burmistrza Polkowic z dnia 21 marca 2014 r. w sprawie ustalenia stawek dotacji na jednego wychowanka w niepublicznych przedszkolach i innych formach wychowania przedszkolnego prowadzonych przez osoby fizyczne lub osoby prawne inne niż jednostka samorządu terytorialnego na terenie gminy Polkowice na rok 2014, poprzez nadanie nowego brzmienia § 1. Przepis ten otrzymał brzmienie: "§ 1.1. Ustala się stawkę dotacji na jednego wychowanka w niepublicznym przedszkolu funkcjonującym na terenie gminy Polkowice, w którym wielkość należnej dotacji jest liczona na podstawie wydatków bieżących ponoszonych w publicznych przedszkolach w roku 2014 w przeliczeniu na jednego wychowanka w wysokości 829,70 zł. 2. Ustala się stawkę dotacji na jednego wychowanka w niepublicznym punkcie przedszkolnym funkcjonującym na terenie gminy Polkowice, w którym wielkość należnej dotacji jest liczona na podstawie wydatków bieżących ponoszonych w publicznych przedszkolach w roku 2014 w przeliczeniu na jednego wychowanka w wysokości 442,50 zł.". Sąd stwierdził, że sporna jest kwestia, czy przy ustaleniu stawki dotacje dla niepublicznego przedszkola i punku przedszkolnego przysługującej na każdego ucznia, wydatki bieżące ponoszone w przedszkolu publicznym w przeliczeniu na jednego ucznia obejmują także wydatki ponoszone w oddziale przedszkolnym przedszkola publicznego i w punkcie przedszkolnym, czy jedynie w samym przedszkolu publicznym. WSA, powołał się na art. 90 ust. 1, art. 90 ust. 2b u.s.o. i stwierdził, że ustawodawca określając podstawę przyznawania dotacji (ustalenia stawki dotacji) dla przedszkola niepublicznego, odwołał się do pojęcia wydatków gminy ustalonych w budżecie. Natomiast określenie, które z wydatków stanowią źródło obliczenia dotacji (ustalenia stawki dotacji), zostało zdefiniowane poprzez wskazanie, że mają to być wydatki bieżące, które zostały ustalone w budżecie gminy jako wydatki ponoszone w przedszkolach publicznych w przeliczeniu na jednego ucznia. Zdaniem WSA wskazuje to, że ustawodawca określając podstawę obliczenia dotacji wskazał na wydatki bieżące (niewątpliwie interpretowane tak, jak termin ten jest rozumiany na gruncie ustawy o finansach publicznych), ale te które zostały ustalone w budżecie i wyodrębnione ze względu na konkretny cel – na funkcjonowanie przedszkola publicznego. W ocenie Sądu oznacza to, że odwołano się do wydatków zaplanowanych i związanych z funkcjonowaniem przedszkola publicznego. Podstawę naliczenia dotacji stanowi suma, która w budżecie gminy została zakwalifikowana jako kategoria wydatków na określony cel – na funkcjonowanie przedszkola publicznego, a nie jako kategoria wszystkich wydatków bieżących ponoszonych przez przedszkole publiczne. W tym stanie, zdaniem WSA, sposób ujęcia wydatku bieżącego w budżecie gminy jest okolicznością istotną dla ustalenia podstawy tej dotacji oświatowej. Tym samym Sąd nie podzielił stanowiska organu, że sformułowanie "wydatków bieżących ponoszonych w przedszkolach publicznych" odczytywać należy jako rzeczywiste – wszystkie wydatki bieżące ponoszone przez przedszkole, zapisane w jego planie finansowym. Sąd stwierdził, że system oświaty obejmuje obok przedszkola inne formy wychowania przedszkolnego – takie jak punkty przedszkolne. Nie wynika, że taką inną formą jest oddział przedszkola publicznego. Kwestia zakresu wyodrębnienia prawno-organizacyjnego tej innej formy jest sprawą wtórną. Istotne jest w sprawie, że punkt przedszkolny wymieniony jest jako odrębna od przedszkola forma wychowania przedszkolnego. Tym samym Sąd przyjął, że tam gdzie ustawa używa pojęcia "przedszkole publiczne", mowa jest o tej formie wychowania przedszkolnego a nie także o innej (punkcie przedszkolnym), chyba, że ustawodawca postanawił inaczej. Zdaniem WSA przepis zarządzenia stanowiący, że ustalona stawka dotacji na jednego wychowanka w niepublicznym przedszkolu funkcjonującym na terenie gminy (jej wielkość) wyliczona została na podstawie bieżących wydatków ponoszonych w publicznych przedszkolach, obejmujących także wydatki na funkcjonowanie publicznych punktów przedszkolnych stanowi naruszenie dyspozycji art. 90 ust. 2b u.s.o. Kwota wydatków stanowiąca podstawę obliczenia dotacji, o jakiej mowa w art. 90 ust. 2b u.s.o., to kwota wydatków zaplanowanych w budżecie jako tych, które są ponoszone na utrzymanie jednego ucznia w przedszkolu publicznym. Natomiast kwota ta nie obejmuje wydatków przeznaczonych na inne formy wychowania przedszkolnego (punkty przedszkolne), na pokrycie tych wydatków (związanych z ich funkcjonowaniem), co wynika z brzmienia ww. przepisu i z jego celu. Została w nim zawarta zasada adekwatnego odniesienia dofinansowania ze środków budżetowych analogicznych placówek oświatowych publicznych i niepublicznych. Tym samym realizacja tego celu może nastąpić, gdyby przedszkole niepubliczne będą dotowane stosowne do ustalonych w budżecie gminy wydatków zakwalifikowane jako kategoria wydatków na funkcjonowanie przedszkola publicznego. W ocenie WSA regulacja zawarta w tym przepisie ma służyć temu, aby środki przeznaczane z budżetu danej gminy na bieżące utrzymanie przedszkoli niepublicznych nie odbiegały więcej niż o 25% od środków przeznaczanych na utrzymanie przedszkoli publicznych. Z tych też względów Sąd uznał zarzut naruszenia art. 90 ust. 2b u.s.o. przez błędną jego wykładnię za uzasadniony. Następnie Sąd przypomniał treść art. 90 ust. 2d u.s.o. i stwierdził, że dotację o której mowa wyżej, osoba prowadząca punkt przedszkolny (tak jak w sprawie) otrzymuje w wysokości porównywalnej do dotacji na jednego ucznia w przedszkolu publicznym prowadzonym przez gminę, a nie w odniesieniu do dotacji w punkcie przedszkolnym prowadzonym na terenie gminy. Ponadto, zdaniem WSA z przepisu tego wynika, że jako podstawę określenia stawki dotacji przepis wskazuje wydatki bieżące ponoszone na jednego ucznia w przedszkolu publicznym prowadzonym przez gminę, a nie przewidziane w budżecie gminy ponoszone na jednego ucznia w przedszkolach publicznych. WSA stwierdził, że w przeciwieństwie do regulacji zawartej w art. 90 ust. 2b u.s.o., gdzie jako podstawę określonej tam dotacji wskazano wydatki bieżące przewidziane w budżecie gminy ponoszone na jednego ucznia w przedszkolach publicznych, w art. 90 ust. 2d u.s.o. (w odniesieniu do punktu przedszkolnego) jako podstawę stawki dotacji wskazano wydatki bieżące ponoszone na jednego ucznia w przedszkolu publicznym prowadzonym przez gminę. Zdaniem Sądu I instancji wskazuje to na zróżnicowanie sposobu ustalania dotacji: w pierwszy przypadku idzie o wydatki przewidziane w budżecie gminy; w drugim przypadku o wydatki ponoszone w przedszkolu publicznym. To zróżnicowanie regulacji, pozwala na uznanie odmiennego sposobu ustalenia podstawy stawki dotacji na jednego wychowanka w punkcie przedszkolnym. Wobec tego WSA podzielił stanowisko organu, że każdy wydatek bieżący poniesiony przez przedszkole publiczne, bez względu na okoliczność, czy dotyczy on funkcjonowania przedszkola publicznego, czy też oddziału przedszkolnego w przedszkolu publicznym lub punktu przedszkolnego, jest w istocie wydatkiem "poniesionym w przedszkolu publicznym", o którym mowa w art. 90 ust. 2d u.s.o. Z art. 90 ust. 2d ustawy wynika, iż jedyną okolicznością istotną dla ustalenia podstawy tej dotacji oświatowej jest podmiot dokonujący wydatku bieżącego tj. przedszkole publiczne, które jako jednostka budżetowa dokonuje wydatków w oparciu o plan budżetowy. W konsekwencji każdy wydatek bieżący przedszkola publicznego, w tym także dotyczący oddziałów przedszkolnych przedszkola publicznego oraz punktów przedszkolnych, ujęty w jego planie finansowym, winien być uwzględniony przy ustalaniu podstawy dotacji oświatowej dla niepublicznego punktu przedszkolnego. Zdaniem WSA nie można uznać więc, ze postanowienie zaskarżonego zarządzenia w zakresie § 1 ust. 2 w nowym brzmieniu, narusza przepisy prawa w stopniu uzasadniającym stwierdzenie jego nieważności. Z tych względów, żądanie uchylenie tej części zaskarżonego rozstrzygnięcia podlegało oddaleniu. Skargi kasacyjne od powyższego wyroku złożyli B. C. i Burmistrz Polkowic. B. C. zaskarżyła wyrok w części co do punktu II, to jest co do oddalenia dalej idącej skargi. Na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.; dalej p.p.s.a.) wniosła o uchylenie wyroku w pkt. II oraz stwierdzenie nieważności § 1 zaskarżonego zarządzenia Burmistrza Polkowic z 17 września 2014 r. w zakresie, w jakim nadaje nowe brzmienie § 1 ust. 2 zarządzeniu nr 2067/14 i w konsekwencji stwierdzenie nieważności całego zarządzenia nr 2398/14, a także o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania sądowego. Zarzuciła wyrokowi naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 90 ust. 2d w związku z art. 90 ust. 2b u.s.o. i przyjęcie, że podstawa ustalenia wysokości dotacji dla niepublicznych innych form wychowania przedszkolnego, określona w przepisie art. 90 ust. 2d u.s.o. jest inna, niż określona dla dotacji przysługującej niepublicznym przedszkolom na podstawie art. 90 ust. 2b, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie przepisu art. 90 ust. 2d u.s.o. W uzasadnieniu przedstawiono argumenty na poparcie zarzutów. Burmistrz Polkowic zaskarżył wyrok w części rozstrzygnięcia zawartego w pkt. I. Wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w ww. części oraz orzeczenie reformatoryjne w trybie art. 188 p.p.s.a. poprzez oddalenie w tym zakresie skargi, a także o zasądzenie od skarżącej na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego. Zarzucił naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 90 ust. 2b u.s.o. poprzez błędne przyjęcie, że przy ustalaniu stawki dotacji dla niepublicznego przedszkola przysługującej na każdego ucznia wydatki bieżące ponoszone w przedszkolu publicznym w przeliczeniu na jednego ucznia obejmują wyłącznie wydatki ponoszone w samym przedszkolu publicznym, nie obejmują natomiast wydatków ponoszonych w publicznym punkcie przedszkolnym. W uzasadnieniu przedstawiono argumenty na poparcie zarzutów. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o oddalenie skargi B. C. w całości i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organu, B. C. wniosła o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. Skargę kasacyjną, w granicach której operuje Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 174 p.p.s.a., można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. W niniejszej sprawie skarga kasacyjna – wobec niedostrzeżenia przez Naczelny Sąd Administracyjny przesłanek skutkujących nieważnością postępowania przed Sądem I instancji – podlega rozpoznaniu w granicach sformułowanych zarzutów. Spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy tego, czy przy ustaleniu stawki dotacji dla niepublicznego przedszkola i punku przedszkolnego przysługującej na każdego ucznia, wydatki bieżące ponoszone w przedszkolu publicznym w przeliczeniu na jednego ucznia, obejmują także wydatki ponoszone w oddziale przedszkolnym przedszkola publicznego i w punkcie przedszkolnym, czy jedynie w samym przedszkolu publicznym. Naczelny Sąd Administracyjny uznał za niezasadny zarzut skargi kasacyjnej Burmistrza Polkowic dotyczący naruszenia prawa materialnego, tj. art. 90 ust. 2b u.s.o. Sposób sformułowania tego zarzutu wskazuje, że autor skargi kasacyjnej kwestionuje prawidłowość wykładni tego przepisu przez Sąd I instancji. Jego zdaniem, przy ustalaniu stawki dotacji dla niepublicznego przedszkola przysługującej na każdego ucznia wydatki bieżące ponoszone w przedszkolu publicznym w przeliczeniu na jednego ucznia obejmują nie tylko wydatki ponoszone w samym przedszkolu publicznym, ale także wydatki ponoszone w publicznym punkcie przedszkolnym. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, dokonana przez Sąd I instancji wykładnia analizowanego przepisu jest prawidłowa. Zgodnie z treścią art. 90 ust. 2b u.s.o. (w brzmieniu obowiązującym w dacie podjęcia zaskarżonej czynności Burmistrza Miasta w Polkowicach) "dotacje dla niepublicznych przedszkoli przysługują na każdego ucznia w wysokości nie niższej niż 75% ustalonych w budżecie danej gminy wydatków bieżących ponoszonych w przedszkolach publicznych w przeliczeniu na jednego ucznia, z tym że na ucznia niepełnosprawnego w wysokości nie niższej niż kwota przewidziana na niepełnosprawnego ucznia przedszkola i oddziału przedszkolnego w części oświatowej subwencji ogólnej otrzymywanej przez jednostkę samorządu terytorialnego – pod warunkiem, że osoba prowadząca niepubliczne przedszkole poda organowi właściwemu do udzielania dotacji planowaną liczbę uczniów nie później niż do dnia 30 września roku poprzedzającego rok udzielania dotacji. W przypadku braku na terenie gminy przedszkola publicznego, podstawą do ustalenia wysokości dotacji są wydatki bieżące ponoszone przez najbliższą gminę na prowadzenie przedszkola publicznego". Sąd I instancji prawidłowo przyjął, że kwota wydatków stanowiąca podstawę obliczenia dotacji, o jakiej mowa w art. 90 ust. 2b u.s.o., to ogólna kwota wydatków zaplanowanych w budżecie gminy jako ponoszona na utrzymanie jednego ucznia w przedszkolu publicznym. Analiza art. 90 ust. 2b u.s.o. wskazuje, że ustawodawca – określając podstawę przyznawania dotacji dla szkół niepublicznych – odwołał się do pojęcia wydatków gminy, wskazując jednocześnie, że mają to być wydatki bieżące, które zostały ustalone w budżecie gminy jako wydatki ponoszone w przedszkolach publicznych w przeliczeniu na jednego ucznia. Podstawę naliczenia dotacji stanowi taka suma, która w budżecie gminy została zakwalifikowana jako kategoria wydatków na określony cel, która obejmuje wyłącznie wydatki ponoszone w przedszkolach publicznych, natomiast kwota ta nie obejmuje wydatków przeznaczonych na inne formy wychowania przedszkolnego (punkty przedszkolne), na pokrycie tych wydatków (związanych z ich funkcjonowaniem). Wynika to wprost z brzmienia wskazanego przepisu, a także z celu zawartego w tym przepisie. Skoro ustawodawca w art. 90 ust. 2b u.s.o. mówi o wydatkach w przedszkolach w przeliczeniu na jednego ucznia, to nie ulega wątpliwości, że należy rozumieć wprost, że chodzi o ucznia przedszkola, a nie ucznia punktu przedszkolnego. Stąd też wydatków związanych z działalnością punktów przedszkolnych nie można zaliczyć do wydatków ponoszonych w przedszkolach publicznych, stanowiących podstawę do obliczenia dotacji dla niepublicznych przedszkoli. Decydującym kryterium obliczenia dotacji dla szkół niepublicznych, w myśl art. 90 ust.2b u.s.o. są wydatki bieżące, które zostały ustalone w budżecie gminy jako wydatki ponoszone w przedszkolach publicznych w przeliczeniu na jednego ucznia. Pojęcie "wydatków bieżących" zgodnie z wyrażanym w orzecznictwie jednolitym poglądem (por. wyroki NSA z 24 marca 2009 r. o sygn. akt. II GSK 284/08, z 17 stycznia 2008 r. o sygn. akt. II GSK 317/07, z dnia 3 marca 2015 r. sygn. akt II GSK 2450/13, te orzeczenia, jak i pozostałe orzeczenia sądów administracyjnych powoływane w niniejszym uzasadnieniu dostępne są na stronie internetowej orzecznia.nsa.gov.pl), a podzielanym przez Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym sprawę, powinno być interpretowane tak, jak termin ten jest rozumiany na gruncie ustawy o finansach publicznych – art. 165a ust. 6 uprzednio obowiązującej ustawy z 30 czerwca 2005 r. (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.) oraz art. 263 ust. 2 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. (Dz. U. z 2013 r., poz. 885 ze zm.). Będą to zatem wydatki jednostki samorządu terytorialnego niebędące wydatkami majątkowymi z wyłączeniem wydatków ponoszonych na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji oraz wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego. Ponadto w art. 236 ust. 3 ww. ustawy wskazano przykładowe wydatki bieżące i wśród nich są m.in. wydatki jednostek budżetowych na wynagrodzenia i składki od nich naliczane, wydatki związane z realizacją statutowych zadań, świadczenia na rzecz osób fizycznych czy dotacje na zadania bieżące. Ustawodawca określając podstawę obliczenia dotacji wskazał na te wydatki, które zostały ustalone w budżecie i wyodrębnione ze względu na konkretny cel. Oznacza to, że odwołano się do wydatków zaplanowanych, związanych z funkcjonowaniem przedszkoli publicznych i to niezależnie od ujęcia tych wydatków w różnych rozdziałach klasyfikacji budżetowej. Tak więc sposób przyporządkowania tego wydatku do określonego rozdziału nie może mieć decydującego znaczenia dla uznania go za wydatek bieżący w danej jednostce budżetowej. Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Sądu I instancji co do wyodrębnienia w systemie oświaty, obok przedszkola, punktu przedszkolnego jako inną formę wychowania przedszkolnego. Zgodnie z art. 2 pkt 1 u.s.o., system oświaty obejmuje: przedszkola, w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkola specjalne oraz inne formy wychowania przedszkolnego. Stosownie zaś do art. 14a u.s.o., rada gminy ustala sieć prowadzonych przez gminę publicznych przedszkoli i oddziałów przedszkolnych w szkołach podstawowych (ust. 1). W przypadkach uzasadnionych warunkami demograficznymi i geograficznymi rada gminy może uzupełnić sieć publicznych przedszkoli i oddziałów przedszkolnych w szkołach podstawowych o inne formy wychowania przedszkolnego. Inne formy wychowania przedszkolnego organizuje się dla dzieci w miejscu zamieszkania lub w innym możliwie najbliższym miejscu (ust. 1a). Natomiast, zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 31 sierpnia 2010 r. w sprawie rodzajów innych form wychowania przedszkolnego, warunków tworzenia i organizowania tych form oraz sposobu ich działania (Dz. U Nr 161, poz. 1080, ze zm.), wychowanie przedszkolne może być prowadzone w następujących, innych niż przedszkola i oddziały przedszkolne w szkołach podstawowych, formach: 1) punktach przedszkolnych, zwanych dalej "punktami", w których zajęcia są prowadzone przez cały rok szkolny, z wyjątkiem przerw ustalonych przez organ prowadzący; 2) zespołach wychowania przedszkolnego, zwanych dalej "zespołami", w których zajęcia są prowadzone przez cały rok szkolny w niektóre dni tygodnia, z wyjątkiem przerw ustalonych przez organ prowadzący. W świetle powyższej regulacji prawnej nie powinno budzić wątpliwości stanowisko zaprezentowane przez Sąd I instancji dotyczące kwestii wyodrębnienia punktu przedszkolnego od przedszkola. Naczelny Sąd Administracyjny uznał za uzasadniony zarzut skargi kasacyjnej B. C. i stwierdził, że WSA dokonał wadliwej wykładni przepisu art. 90 ust. 2d u.s.o., przyjmując, że istnieje zróżnicowanie regulacji prawnej dotyczącej sposobu ustalania dotacji na jednego wychowanka w punkcie przedszkolnym, odmienne od dotacji dla niepublicznych przedszkoli przysługującej na jednego ucznia, pozwalające na przyjęcie, że każdy wydatek bieżący przedszkola publicznego, w tym także dotyczący oddziałów przedszkolnych przedszkola publicznego oraz punktów przedszkolnych, ujęty w jego planie finansowym, winien być uwzględniony przy ustalaniu podstawy dotacji oświatowej dla niepublicznego punktu przedszkolnego. Zdaniem Sądu I instancji, w przeciwieństwie do regulacji zawartej w art. 90 ust. 2b us.o., gdzie jako podstawę określonej tam dotacji wskazano wydatki bieżące przewidziane w budżecie gminy ponoszone na jednego ucznia w przedszkolach publicznych, w art. 90 ust. 2d u.s.o. (w odniesieniu do punktu przedszkolnego), jako podstawę stawki dotacji wskazano wydatki bieżące ponoszone na jednego ucznia w przedszkolu publicznym prowadzonym przez gminę. WSA cała swoją uwagę skupił na braku w przepisie art. 90 ust. 2d u.s.o. odniesienia do wydatków przewidzianych w budżecie, z czego wyciągnął wniosek, że było to celowym działaniem ustawodawcy, który w odniesieniu do regulacji przewidzianej w art. 90 ust. 2b u.s.o. jako podstawę określonej tam dotacji wskazał wydatki bieżące przewidziane w budżecie gminy przewidziane na jednego ucznia w przedszkolach publicznych, co stanowiło zróżnicowanie, pozwalające na uznanie odmiennego sposobu ustalenia podstawy stawki dotacji na jednego wychowanka w punkcie przedszkolnym. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela ww. wykładni art. 90 ust. 2d u.s.o. dokonanej przez Sąd I instancji, który wyciągnął błędny wniosek o zróżnicowaniu ustawowo określonej podstawy obliczania dotacji dla niepublicznych przedszkoli oraz punktów przedszkolnych. Wprawdzie przepis art. 90 ust. 2d u.s.o. nie zawiera, tak jak w przypadku ust. 2b, stwierdzenia odnoszącego się do wydatków w budżecie oraz ponoszonych w przedszkolach publicznych, lecz jest zapis odnoszący się tylko do wydatków ponoszonych w tych przedszkolach, jednakże w żadnej mierze nie można z tego wyciągnąć wniosku, że mamy do czynienia w dwiema odrębnymi regulacjami. Takie rozróżnienie nie ma, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, żadnego uzasadnienia, a dla zachowania jednolitości regulacji prawnej spornego zagadnienia dotyczącej przedszkoli publicznych i niepublicznych czy też publicznych i niepublicznych innych form przedszkolnych, wskazane jest ustalanie podstawy obliczania dotacji według tej samej zasady, czyli kwot wydatków bieżących przypadających w budżecie na przedszkola publiczne. Odnosząc się do zawartego w skardze kasacyjnej B. C. zarzutu naruszenia przepisu art. 90 ust. 2d u.s.o. poprzez jego błędną wykładnię i argumentacji przywołanej na jego uzasadnienie, wskazać należy, że procesowi interpretacji (wykładni) należy podać każdy przepis prawny (tekst prawny) w celu zrozumienia go (ustalenia treści) niezależnie od stopnia jego zrozumienia prima facie. W przypadku tekstów prawnych chodzi bowiem o to, aby zrozumieć ten tekst (przepis) zgodnie z treścią nadaną mu przez prawodawcę. Rozumienie tekstu prawnego niejako z natury rzeczy (...) wymaga przejawienia pewnej wiedzy (rzeczywistej lub choćby założonej) o twórcy tekstu (por. M. Zieliński, Wykładnia prawa. Zasady, reguły, wskazówki, Warszawa 2017, strony 54-55 i 278). W zasadzie każdy przepis wymaga odpowiedniej, indywidualnej wykładni, po to aby ustalić brzmienie zakodowanej w nim normy prawnej. Jakkolwiek pierwszorzędną jest wykładnia językowa, to jednak w procesie interpretacji prawa nie jest ona jedyna i rozstrzygająca. Prawidłowa interpretacja przepisu prawa wymaga sięgnięcia także do innych metod, które pozwolą przynajmniej na weryfikację skutków wykładni językowej, w szczególności w sytuacji gdy wykładnia językowa prowadzi do rezultatów niedających się pogodzić z celem racjonalnego ustawodawcy. Nauka prawa i orzecznictwo stoi na stanowisku, że przyjęcie zasady pierwszeństwa wykładni językowej nie oznacza braku obowiązku przeprowadzenia wykładni kompleksowej. Innymi słowy należy dać przewagę wynikowi wykładni językowej, ale pod warunkiem, że uprzednio przeprowadziliśmy kompleksową wykładnię tekstu, to znaczy rozważyliśmy również aspekty systemowe i celowościowo-funkcjonalne (M. Zirk-Sadowski [w:] L. Leszczyński, B. Wojciechowski, M. Zirk-Sadowski, System Prawa Administracyjnego pod red. R. Hausera, Z. Niewiadomskiego, A. Wróbla, Tom 4. Wykładnia w prawie administracyjnym, Warszawa 2012, s. 205-206; uchwała NSA z dnia 10 grudnia 2009 r., I OPS 8/09, ONSAiWSA 2010, Nr 2, poz. 21). Z tego wynika, że po pierwsze należy kontynuować wykładnię nawet po uzyskania jednoznaczności językowej. Po drugie, w razie konfliktu należy dać pierwszeństwo rezultatowi otrzymanemu wedle dyrektyw celowościowych i funkcjonalnych, jeśli rezultat językowy burzy podstawowe założenia o racjonalności prawodawcy, zwłaszcza o jego spójnym systemie wartości. Według dyrektyw wykładni systemowej znaczenie interpretowanej normy należy ustalić w ten sposób, by było ono najbardziej harmonijne w stosunku do innych norm systemu prawa, do którego interpretowana norma należy. Natomiast dyrektywy wykładni celowościowo-funkcjonalnej przewidują, że jeżeli w procesie wykładni uwzględnia się cele prawa, to posługując się celem normy należy go ustalić w ten sposób, by był on zgodny, co najmniej z celem instytucji, do jakiej interpretowana norma należy. Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu postanowienia z dnia 5 listopada 2001 r., T 33/01 (OTK-B 2002, Nr 1, poz. 47), wyraził pogląd, iż w sytuacji, w której wykładnia ustawy nie daje jednoznacznego rezultatu, należy wybrać taką wykładnię, która w najpełniejszy sposób umożliwia realizację norm i wartości konstytucyjnych. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zastosowana przez Sąd I instancji w rozpoznawanej sprawie wykładnia językowa art. 90 ust. 2d u.s.o doprowadziła do rezultatu sprzecznego z konstytucyjną zasadą równości wobec prawa, polegającego na niczym nie uzasadnionym zróżnicowaniu ustalania podstaw dotacji dla niepublicznych przedszkoli i punktów przedszkolnych w stosunku do publicznych przedszkoli i punków przedszkolnych. W myśl art. 32 Konstytucji RP wszyscy są wobec prawa równi i mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne (ust. 1). Nikt nie może być dyskryminowany w życiu politycznym, społecznym lub gospodarczym z jakiejkolwiek przyczyny (ust. 2). W orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego panuje ugruntowany pogląd, że z zasady równości wynika nakaz jednakowego traktowania podmiotów prawa w obrębie określonej grupy. W takim razie sytuacja osób prowadzących publiczne przedszkola i punkty przedszkolne nie powinna różnić się od sytuacji osób prowadzących niepubliczne przedszkola i punkty przedszkolne w zakresie ustalania podstaw dotacji. W takiej sytuacji należało posłużyć się metodami wykładni celowościowej i odwołać do tekstu pozanormatywnego w postaci uzasadnienia do projektu ustawy z dnia 7 września 2007 r. (Dz.U.07.181.1292) druk sejmowy, nr 822 z dnia 26 czerwca 2006), w którym stwierdzono: "Określono ponadto wysokość dotacji z budżetu gminy dla innej publicznej lub niepublicznej formy wychowania przedszkolnego. Z uwagi na to, że obecnie obowiązująca dotacja na jednego ucznia w przedszkolu publicznym prowadzonym przez inną niż gmina osobę prawną lub fizyczną wynosi 100% wydatków bieżących przewidzianych na jednego ucznia w przedszkolu publicznym prowadzonym przez gminę, a zajęcia w innych formach wychowania przedszkolnego powinny być prowadzone w wymiarze co najmniej 12-15 godzin w tygodniu (przy minimum 25 godzinach tygodniowo obowiązujących w przedszkolu), proponuje się dotację dla publicznej formy wychowania przedszkolnego w wysokości co najmniej 50% ww. wydatków bieżących. W niepublicznych formach dotacja ta została określona w wysokości co najmniej 40% ww. wydatków bieżących ponoszonych przez gminę."(http://orka.seim.gov.pl/proc5.nsf/opisy/822.htm). Intencją ustawodawcy było, aby podstawa obliczania dotacji dla obu typów placówek była ta sama, aby różnił je wyłącznie wysokość dotacji określona procentowo. Stąd też wyciągnąć należy wniosek, że do przedszkoli publicznych i niepublicznych stosuje się identyczne zasady ustalania dotacji co do podstawy ich określania, natomiast różnice sprowadzają się tylko do procentowej wysokości dotacji w stosunku do kosztów przedszkoli publicznych. Przyjęcie wykładni zaprezentowanej przez Sąd I instancji niweczyłoby założony przy wprowadzaniu w życie zmian do ustawy o systemie oświaty zamiar ustawodawcy, a także byłoby sprzeczne z zasadą adekwatnego odniesienia dofinansowania ze środków budżetowych analogicznych placówek oświatowych publicznych i niepublicznych. Zatem opowiedzieć się należy za interpretacją art. 90 ust. 2d u.s.o. proustawową i prokonstytucyjną. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna B. C. zasługuje na uwzględnienie. Uznając, sprawę za dostatecznie wyjaśnioną na podstawie art. 188 p.p.s.a. w związku z art. 147 § 1 p.p.s.a. stwierdził nieważność zaskarżonego zarządzenia w zakresie zmiany § 1 ust. 2 zarządzenia nr 2067/14. Natomiast skargę kasacyjną Burmistrza Polkowic, jako pozbawioną uzasadnionych podstaw Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił. O kosztach postępowania kasacyjnego odnośnie skargi kasacyjnej Burmistrza Polkowic orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 490 ze zm.). Natomiast o kosztach postępowania sądowego w zakresie skargi kasacyjnej B. C. orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a. w związku z w związku z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c ww. rozporządzenia. Naczelny Sąd Administracyjny zasądził na rzecz skarżącej kwotę 460 zł. Koszty postępowania kasacyjnego w niniejszej sprawie obejmują poniesioną przez stronę opłatę sądową, to jest wpis od skargi kasacyjnej (100 zł), oraz wynagrodzenie radcy prawnego, występującego przed Sądem I instancji, za sporządzenie i wniesienie skargi kasacyjnej, a także udział w rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym (180 zł), a także za sporządzenie i wniesienie odpowiedzi na skargę kasacyjną organu i udział w rozprawie (180 zł), zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 listopada 2012 r., sygn. akt II FPS 4/12.