II GSK 1907/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Wojciech Kręcisz Sędzia NSA Joanna Zabłocka (spr.) Sędzia del. WSA Urszula Wilk Protokolant Anna Fyda-Kawula po rozpoznaniu w dniu 6 czerwca 2018 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "A" Sp. z o.o. w R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 17 grudnia 2015 r. sygn. akt III SA/Gl 1252/15 w sprawie ze skargi "A" Sp. z o.o. w R. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia [...] maja 2015 r. nr [...] w przedmiocie obciążenia kosztami badania sprawdzającego automatu do gier o niskich wygranych oddala skargę kasacyjną Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 17 grudnia 2015 r., sygn. akt III SA/GI 1252/15 oddalił skargę A. Sp. z o.o. z siedzibą w R. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia [...] maja 2015 r. w przedmiocie kosztów badania sprawdzającego automatu do gier o niskich wygranych. Sąd I instancji przyjął następujący stan sprawy: W dniu 21 października 2010r. funkcjonariusze Urzędu Celnego w [...] przeprowadzili kontrolę w punkcie gier na automatach o niskich wygranych mieszczącym się w lokalu o nazwie "[...]. Działalność w zakresie urządzania gier na automatach o niskich wygranych w tym punkcie prowadziła spółka z o.o. "A" (dalej: spółka, skarżąca) posiadająca zezwolenie ma urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, udzielone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach decyzją nr [...] z dnia [...] grudnia 2006r. W wyniku kontroli i przeprowadzonego eksperymentu ustalono, że sporny automat [...] i poświadczeniu rejestracji [...] nie spełnia warunków określonych w ustawie o grach hazardowych. Naczelnik Urzędu Celnego w [..] pismem z dnia [...] maja 2012 r. poinformował spółkę, że zatrzymany automat zostanie poddany badaniu sprawdzającemu w jednostce badającej upoważnionej przez Ministra Finansów. Następnie pismem z dnia 24 października 2014r. zlecił Politechnice Rzeszowskiej jako jednostce badającej posiadającej upoważnienie Ministra Finansów, określone w art. 23f ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r., Nr 201, poz. 1540 ze zm.; dalej: u.g.h.) przeprowadzenie badań. Po wykonaniu badań Politechnika [..] pismem z dnia 19 grudnia 2014r. przesłała m.in. opinię dotyczącą spornego automatu, łącznie z fakturą VAT za wykonaną usługę. W opinii tej jednostka badająca stwierdziła, że badany automat nie spełnia wymagań ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych. Mając na uwadze wynik badania sprawdzającego oraz treść art. 23b ust. 5 u.g.h., Naczelnik Urzędu Celnego w [...] postanowieniem nr [...] z dnia [...] stycznia 2015r. obciążył spółkę kosztami w wysokości 3493,27 zł, powstałymi w wyniku badania sprawdzającego spornego automatu do gier. Po rozpoznaniu zażalenia, postanowieniem z dnia [...] maja 2015 r., nr [...]S Dyrektor Izby Celnej w Katowicach, utrzymał w mocy postanowienie pierwszoinstancyjne. Dyrektor Izby Celnej w Katowicach dodatkowo zauważył, że wskazana przez stronę opłata w wysokości 900,00 zł stosowana przez laboratoria celne nie jest prawdziwym kosztem badań, lecz ustaloną przez Ministra Finansów kwotą ryczałtową, którą laboratoria celne mogą pobierać za wykonane badania. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i postanowienia organu I instancji, a nadto o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ II instancji, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i jego obszerną argumentację. WSA w Gliwicach wyrokiem z dnia 17 grudnia 2015 r. oddalił skargę. Sąd I instancji w uzasadnieniu wyroku wskazał, że organ miał uzasadnione podstawy by podejrzewać, że eksploatowany przez spółkę automat do gier o niskich wygranych nie spełnia warunków ustawowych. Fakt, że podejrzenia były uzasadnione potwierdziły wyniki kontroli spornego automatu przeprowadzonej w dniu 21 października 2010r. przez pracowników Urzędu Celnego w [..], w trakcie której stwierdzono, że automat umożliwia grę za stawki wyższe od dozwolonych ustawą o grach hazardowych. W opinii technicznej z dnia 15 grudnia 2014r., sporządzonej na zlecenie organu, przez upoważnioną jednostkę badającą - Politechnikę [...] stwierdzono, że przedmiotowy automat nie spełnia wymogów ustawy o grach hazardowych i związanych z tą ustawą aktów prawnych dla automatów o niskich wygranych. W wydanej opinii technicznej Politechnika Rzeszowska jako uprawniona jednostka badająca powołała się na udzielone jej upoważnienie Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2005 r., nr [...]5. WSA podzielił ustalenia Dyrektora Izby Celnej, że koszty badania spornego automatu nie przekraczają średnich stawek za tego rodzaju badanie. Podkreślił, że rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004r. w sprawie ryczałtowych stawek opłat za badania lub analizy przeprowadzone przez laboratoria celne (DZ.U. 2004 r., Nr 94, poz. 913) i określona w nim stawka ryczałtowa w wysokości 900,00 zł znajdują zastosowanie wyłącznie do badań i analiz wykonanych przez laboratoria celne, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca, bowiem opinia została zlecona innej jednostce i wykonana przez Politechnikę [...]. Z akt sprawy administracyjnej wynika, że Laboratorium Celne w [...] nie podjęło się przeprowadzenia badania spornego automatu. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku spółka wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokowi zarzuciła: I. naruszenie przepisów prawa materialnego tj. 1. art. 8 i art. 9 w zw. z art. 1 akapit 1 pkt 1, 3, 4 i 11 Dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego w zw. z § 4, § 5, § 8 i § 10 w zw. z § 2 pkt 1a, 2, 3 i 5 rozporządzenia Rady Ministrów z 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych, art. 2, art. 7, art. 91 ust. 1-3 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej oraz wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (trzecia izba) z dnia 19 lipca 2012 r. (sprawy połączone: C-231/11, C-214/11 i C-217/11) – (Dz. Urz. UE C 2012.295.12/1) – poprzez zastosowanie w sprawie przepisów ustawy o grach hazardowych, w tym art. 23b ust. 1, art. 23b ust. 5 w zw. z art. 129 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, pomimo że są przepisami technicznymi, które nie zostały notyfikowane, w związku z czym nie mogą stanowić podstawy rozstrzygnięć wobec jednostek; 2. art. 129 ust. 1 i 3 w zw. z art. 23b ust. 1, art. 23b ust. 5 u.g.h., poprzez błędną wykładnię i uznanie w jej wyniku, iż badany automat nie spełnia warunków określonych w tym przepisie i umożliwia grę o wygrane wyższe lub stosowanie stawek wyższych niż przewidziane w art. 129 ust. 3 u.g.h., mimo iż fakt spełniania wspomnianego warunku był uprzednio wielokrotnie badany przez szereg organów i podmiotów, a skarżąca nie dokonywała w badanym automacie zmian; 3. art. 23b ust. 4 i ust. 5 u.g.h., poprzez mylne przyjęcie, iż koszt badania sprawdzającego ustalony został na poziomie średniej stawki stosowanej za dany rodzaj badania – i obciążenie nim skarżącą Spółkę bez stosownego porównana wskazanego kosztu do tychże cen rynkowych; a także poprzez obciążanie tym kosztem Spółki, bez uprzedniego zapoznania jej z treścią tejże opinii celem zweryfikowania zajścia przesłanki, o której mowa w powołanym przepisie; 4. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie ryczałtowych stawek opłat za badania lub analizy przeprowadzane przez laboratoria celne (Dz. U. Nr 94, poz. 913), poprzez jego niezastosowanie i przyjęcie, że koszt badania sprawdzającego nie powinien zostać ustalony w oparciu o pozycję 136 załącznika do tego rozporządzenia; II. naruszenie przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy: 5. art. 3 § 1 i 2 pkt 2 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) w zw. art. 134 § 1 w zw. z art. 141 § 4 w zw. z art. 187 § 1 i art. 188 O.p. poprzez uznanie za prawidłowe rozstrzygnięcia wydanego w oparciu o dowód sprzeczny z pozostałym materiałem dowodowym sprawy w szczególności ważną i kompletną dokumentacją rejestracyjną omawianego automatu, która pozostała ważna aż do momentu wygaśnięcia poświadczenia rejestracji omawianego automatu z mocy samego prawa, a także wobec braku odniesienia do całokształtu materiału dowodowego w sprawie. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Organ wniósł o jej oddalenie oraz podtrzymał swoją dotychczasową argumentację. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.jed. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej: p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 ww. ustawy. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy ad meritum w jej całokształcie, lecz uzasadnione jest odniesienie się jedynie do zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Natomiast przez przytoczenie podstawy kasacyjnej należy rozumieć podanie konkretnego przepisu, który zdaniem strony został naruszony przez sąd I instancji. Z kolei uzasadnienie skargi kasacyjnej winno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym naruszenie prawa polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni, niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu lub uzasadnienie zarzutu niewłaściwego zastosowania przepisu oraz wyjaśnienia jaki mogło mieć to wpływ na wynik sprawy. Na autorze skargi kasacyjnej ciąży zatem obowiązek konkretnego wskazania, które przepisy prawa materialnego zostały przez sąd naruszone zaskarżonym orzeczeniem, na czym polegała ich błędna wykładnia i niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa i właściwe zastosowanie przepisu (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.). Podobnie przy naruszeniu prawa procesowego należy wskazać przepisy tego prawa naruszone przez sąd i wpływ naruszenia na wynik sprawy, tj. na treść orzeczenia (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Kontroli instancyjnej sprawowanej w jej granicach poddany został wyrok Sądu I instancji oddalający skargę na postanowienie wydane w przedmiocie obciążenia skarżącej spółki kosztem badania sprawdzającego automatu do gier o niskich wygranych przeprowadzonego przez Politechnikę [..] - Jednostkę Badającą upoważnioną przez Ministra Finansów do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. WSA stwierdził, że organy orzekające prawidłowo przyjęły, że w rozpoznanej sprawie sporne koszty obciążają podmiot eksploatujący automat, czyli skarżącą spółkę, a ich wysokość nie przekracza średnich stawek stosowanych za dany rodzaj badania. Odnosząc się do zarzutu skargi kasacyjnej zarzucającego, że zastosowane w sprawie przepisy art. 129 ust. 1 i 3 oraz art. 23b ust. 1 i ust. 5 u.g.h. nie mogły stanowić podstawy rozstrzygnięć jako przepisy techniczne, które nie zostały notyfikowane, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że jest on pozbawiony usprawiedliwionych podstaw. W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że w rozpoznawanej sprawie materialnoprawną podstawą wydania zaskarżonego do Sądu I instancji postanowienia, jak również poprzedzającego je postanowienia organu I instancji był przepis art. 23b ust. 5 u.g.h., nie zaś art. 129 ust. 1 i ust. 3 u.g.h. Legalność zaskarżonego postanowienia Sąd I instancji oceniał więc wyłącznie z punktu widzenia ziszczenia się przesłanek do obciążenia strony kosztami badania sprawdzającego automatu do gier o niskich wygranych, o których mowa w art. 23b ust. 5 ustawy o grach hazardowych, nie zaś przepisów art. 129 ust. 1 i ust. 3 tej ustawy, które nie stanowiły i nie mogły stanowić normatywnych wzorców kontroli zgodności z prawem postanowienia Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] maja 2015 r. w przedmiocie obciążenia kosztami badania sprawdzającego automatu do gier o niskich wygranych. Sąd I instancji nie mógł zatem naruszyć art. 129 ust. 1 i ust. 3 ustawy o grach hazardowych w sposób, w jaki przedstawiono to w skardze kasacyjnej. Co do drugiej części ww. zarzutu, to jest zarzutu braku możliwości stosowania stanowiących materialnoprawną podstawę wydania zaskarżonego postanowienia przepisów art. 23b ust. 1 i 5 u.g.h. ze względu na brak ich notyfikacji, to jak trafnie zauważył Sąd I instancji art. 23b ustawy o grach hazardowych, został dodany ustawą z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw, która została notyfikowana Komisji Europejskiej w dniu 16 września 2010 r. pod numerem 2010/0622/PL, zgodnie z § 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U. Nr 239, poz. 2039 oraz z 2004 r. Nr 65, poz. 597), które wdraża dyrektywę nr 98/34/WE. Przechodząc do oceny kolejnego zarzutu przyznać należy rację Sądowi I instancji, który stwierdził, że postanowienie w przedmiocie obciążenia kosztami badań sprawdzających jest postanowieniem wpadkowym, dotyczącym jednej tylko kwestii, tj. czy strona ma ponieść koszty badań. Zgodnie z art. 23b ust. 5 u.g.h. w przypadku potwierdzenia w wyniku badania sprawdzającego, że automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, koszty badania sprawdzającego obciążają podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie. Z art. 23b ust. 2 u.g.h. wynika, że badanie ma być przeprowadzone przez wskazaną przez organ jednostkę badającą. Wyłącznie zatem te kwestie podlegają ocenie w postępowaniu dotyczącym obciążenia kosztami badań sprawdzających. Jeżeli badanie przeprowadziła jednostka badająca posiadająca aktualne upoważnienie Ministra Finansów – co w rozpoznanej sprawie nie jest kwestionowane - a wynik badania stwierdza, że urządzenie nie spełnia warunków ustawowych, obciążenie kosztami badań podmiotu eksploatującego automat jest uzasadnione. W omawianym postępowaniu nie podlega natomiast ocenie ani kontroli merytoryczna zasadność opinii jednostki badającej. Zauważyć należy, że przeprowadzenie badania sprawdzającego jest etapem kontroli prawidłowości wykorzystywania zezwolenia do prowadzenia gier na automatach. Negatywny wynik tego badania jest istotnym elementem ustalenia stanu faktycznego m.in. w postępowaniu o cofnięcie zezwolenia na prowadzenie gier, w którym to postępowaniu możliwe i dopuszczalne jest kwestionowanie prawidłowości ustaleń dokonanych w wyniku badania przez upoważnioną jednostkę badającą, a opinii tej jednostki strona może przeciwstawić własne argumenty i odmienną opinię specjalistów. Organy celne, a potem sądy administracyjne ocenią wówczas prawidłowość dokonanych ustaleń. Dlatego nieuzasadnione są zarzuty sformułowane w punkcie 2 i 5 petitum skargi kasacyjnej. Nie jest też uprawniony zarzut niedoręczenia skarżącej opinii jednostki badającej, co pozbawić ją miało możliwości ustalenia, czy opinia rzeczywiście stwierdza, że automat nie spełnia warunków określonych w u.g.h. Pismem z dnia 30 grudnia 2014 r. strona została poinformowana o możliwości zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym, z której to możliwości nie skorzystała. Brak jest również podstaw do uwzględnienia zarzutów podważających wysokość kosztów badania sprawdzającego. Koszty te zostały ustalone przez jednostkę badającą, która wykonała badanie automatu. Skarżąca kasacyjnie zarzuca, że koszt ten nie został ustalony na podstawie średniej stawki ustalonej za dany rodzaj badania, co naruszałoby art. 23b ust. 4 u.g.h. (w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie). NSA zauważa, że Dyrektor Izby Celnej w Katowicach przeprowadził postępowanie dowodowe w zakresie ustalenia stawek za badania automatów do gier stosowanych przez jednostki badające upoważnione przez Ministra Finansów, inne niż działające w ramach struktur Izb Celnych. Według ustaleń organu koszty takich badań przekraczały koszt badania ustalony w rozpoznanej sprawie, a okoliczność ta nie została przez stronę podważona. Nie ma racji skarżąca kasacyjnie zarzucając niezastosowanie w sprawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie ryczałtowych stawek opłat za badania lub analizy przeprowadzane przez laboratoria celne poprzez jego niezastosowanie i przyjęcie przez organy orzekające, że koszt badania sprawdzającego nie może zostać ustalony w oparciu o pozycję 136 załącznika do tego rozporządzenia, czyli w wysokości 900 zł. Już z samego tytułu rozporządzenia wynika, że ma ono zastosowanie tylko do opłat za badania przeprowadzane przez laboratoria celne. Art. 92 ust. 4 u.g.h. zwierający delegacją dla Ministra Finansów do wydania tego rozporządzenia wyraźnie wskazywał na możliwość określenia przez Ministra ryczałtowych stawek opłat za badania lub analizy przeprowadzane przez laboratoria celne. Rozporządzenie nie ma zatem zastosowania do innych niż laboratoria celne jednostek badawczych. Ponadto, rozporządzenie określa stawki ryczałtowe opłat, które mogą ale nie muszą być zbliżone do rzeczywistych kosztów wykonanych badań. Zauważyć należy i to, że skarżąca zarzucając organowi celnemu i w konsekwencji WSA niezbadanie, czy jednostka badająca ustaliła koszt badania na poziomie nieprzekraczającym średniej stawki za takie badanie, sama nie przedstawia żadnych dowodów, na podnoszoną przez siebie okoliczność, że średnia stawka jest niższa. Odwołuje się jedynie do stawki ryczałtowej stosowanej przez laboratoria celne, która jak już wskazano nie jest kosztem rzeczywistym wykonania badań. Z przedstawionych wyżej przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną.